A- Küresel Vergi Rekabetinin Göstergeleri
2- Kullanılan Araçlarda Meydana Gelen Değişim
Küresel vergi rekabeti, bu rekabette kullanılan araçlar üzerinden yapılacak değerlendirmelerle daha net bir şekilde ortaya konulabilmektedir. Bu bağlamda, kanaatimizce öncelikli olarak izlenmesi gereken araç değişken, vergi oranlarıdır. Ülkelerin vergi oranları hükümetlerinin izlendiği politikalar bağlamında farklılaşabilmektedir. Bazı ülkeler izledikleri daraltıcı maliye politikası uygulamalarıyla vergi oranlarını arttırabilmekte, bazıları ise bir tür teşvik tedbiri sağlamak amacıyla söz konusu oranlarında indirimlere yönelebilmektedir. Vergi oranlarına dair son yıllara ait Kaynak: OECD, Trend in International Migration, 2003, s.59.
istatistikler incelendiğinde genel bir azalma eğiliminin varlığı dikkat çekmektedir. Bu tür bir gelişim ülkelerin vergi oranlarında indirimler yaparak küresel rekabet sürecine eklemlendiği yönündeki iddiaları doğrulamaktadır.
Vergi oranlarındaki azalma eğiliminin vergi rekabeti açısından açık bir kanıt olarak ortaya konulmasında kurumlar vergisi ve kişisel gelir vergisi oranları önem kazanmaktadır. Çünkü anılan bu iki vergi, vergi rekabetinin hedef değişkeni olan DYY’ları ve nitelikli işgücü akımlarını doğrudan doğruya etkileme gücüne sahiptir. İstatistikler ve yapılan ampirik çalışmalar incelendiğinde, 80 ve 90’lı yıllarda gelir üzerinden alınan vergi oranlarının düştüğü görülmektedir259. Bu gelişme, sermaye talep
eden ülkeler arasındaki rekabetin yoğunlaşmakta olduğu hipotezini desteklemektedir. Rekabet halindeki ülkelerin DYY’ları çekmek amacıyla izlediği teşvik politikaları da küresel vergi rekabetinin göstergesi niteliğindedir. Günümüzde coğrafi bölge ayrımı kapsamında ülkelerin teşvik politikalarına rekabetçi bir karakter kazandırdığı örneklerle açıkça ortaya konulabilmektedir.
a- Kurumlar Vergisi Oranlarında Azalma
Ülkelerin DYY’ları kendi iktidar alanlarına çekmek amacıyla aralarında giriştikleri vergi rekabetinin en önemli aracı kurumlar vergisidir. Çünkü kurumlar vergisi doğrudan doğruya şirket kazançlarını hedef almaktadır. Kurumlar vergisi doğal olarak DYY yapan şirketleri de kapsamakta ve bu şirketler açısından kurumlar vergisi bir maliyet unsuru olma özelliği taşımaktadır*. Ülke hükümetleri kurumlar vergisi indirimleriyle yabancı
yatırımları cezp edici politikalar izleyebilmektedir. Dolayısıyla, kurumlar vergisi oranlarının anlamlı bir zaman süreci içinde izlenmesi, bu yönlü bir vergi rekabetinin yaşanıp yaşanmadığının göstergesi niteliğindedir.
Kurumlar vergisi oranları açısından dikkate alınması gereken ilk husus, bu verginin iktisadi bölge ayrımına göre farklılaşıp farklılaşmadığıdır. Çünkü günümüzde daha üst bir söylem kapsamında ülkeler arası rekabetin ötesinde iktisadi bölgeler arası rekabetten de söz edilmektedir. Grafik 6 incelendiğinde, iktisadi bölgeler itibariyle kurumlar vergisi ortalama oranlarının yüzde 30 seviyelerinde olduğu, ancak böyle olmasına rağmen diğer şartlar veri iken vergi oranlarındaki farklılığın yabancı yatırımlar açısından belirleyici olabileceği görülmektedir. Bu noktadan hareketle, günümüzde kurumlar vergisi oranı itibariyle en cazip iktisadi bölge OECD’dir.
259 Peter Birch Sorensen, “The Case for International Tax Coordination Reconsidered”, Economic Policy, Issue 31, 2000, s.440.
* Uzmanlar kurumlar vergisinin hem hareketli hem de hareketsiz faaliyetleri kapsaması ve
vergi hâsılatının bir bütün olarak hesaplanması nedeniyle, vergi oranında yapılan indirimin ne ölçüde teşvik sağladığını belirlemede bir tür kısıt oluşturduğu konusunda birleşmektedir. Bkz. Schjelderup, a.g.m., s.18.
Kurumlar vergisi oranlarının ülkeler itibariyle gösterdiği seyir de önemlidir. Çünkü bu sayede, vergi rekabetine yönelen ülkeler rahatça izlenebilmektedir.
Tablo 17: Seçilmiş Bazı Ülkelerdeki Kurumlar Vergisi Oranlarının Gelişimi, 1996-2004
Avrupa Birliği Ülkeleri Latin Amerika Ülkeleri
1996 2004 Değişim 1996 2004 Değişim Almanya 57.4 38.29 -19.11 Japonya 51.6 42 -9.6 İtalya 37 37.25 +0.25 Çin 33 33 0 İspanya 35 35 0 Avustralya 36 30 -6 Fransa 36.7 34.33 -2.37 Endonezya 30 30 0 Belçika 40.2 34 -6.2 Türkiye 44 30 -14 Avusturya 34 34 0 Kore 28 29.7 +1.7 Luksembourg 40.3 30.38 -9.92 Tayvan 25 25 0 Danimarka 34 30 -4 Singapur 26 22 -4
İngiltere 33 30 -3 Hong Kong 17.5 Finlandiya 28 29 +1 Asya-Pasifik Ülkeleri
İsveç 28 28 0 Brezilya 33 34 +1
Portekiz 39.6 27.5 -12.1 Meksika 34 34 0
Yunanistan 40 25 -15 Arjantin 33 35 +2
İrlanda 38 12.5 -25.5 Şili 15 17 +2
Kaynak: KPMG, Corporate Tax Rate Survey for 2002, s.3.4; KPMG, Corporate Tax Rate Survey for 2004, s.3-4.
Tablodan görüldüğü üzere, kurumlar vergisi oranlarının gelişimi izlendiğinde bazı ülkelerin bu vergide önemli oran indirimine yöneldikleri görülmektedir. Buna göre, kurumlar vergisi alanındaki indirimlerde İrlanda’nın yüzde 25.5’lik indirimle başı çektiği ortadadır. Benzer şekilde Almanya, Yunanistan, Portekiz ve Türkiye’deki oran indirimleri de dikkat çekicidir. Günümüz oranları itibariyle ele alındığında ise, ülkelerdeki vergi oranları arasında vergi rekabetinin göstergesi sayılabilecek önemli farklılıklar bulunmaktadır. 29,96 31,32 30,02 30,37 29 30 31 32
OECD Ülkeleri AB Ülkeleri Latin Amerika Ülkeleri Asya-Pasific Ülkeleri Ve rg i O ra n ı (Yü zd e )
Grafik 6: İktisadi Bölgelere Göre Kurumlar Vergisi Ortalaması, 01 Ocak 2004
b- Kişisel Gelir Vergisi Oranlarında Azalma
Küresel vergi rekabeti ortamında ülkelerin DYY’ların yanı sıra nitelikli işgücünü de hedef alması, kişisel gelir vergisi oranlarında da kurumlar vergisine benzer bir sürecin yaşanmasına zemin hazırlamaktadır. Son yıllara ait istatistikler incelendiğinde ülkelerin kişisel gelir vergisi oranlarında indirime gittiği görülmektedir. Kişisel gelir vergisi oranlarındaki indirimler nitelikli işgücünün vergi sonrasında harcanabilir gelir seviyesini arttırıcı etkiler göstermektedir. Ayrıca şirket kazançlarının vergilendirilmesinde kurumlar vergisinin yanı sıra kar dağıtımları üzerinden gelir vergisi tevkifatının yapılıyor olması da, kişisel gelir vergisini vergi rekabetinin aracı konumuna sokmaktadır.
Tablo 18: Seçilmiş Bazı Ülkelerdeki En Yüksek Kişisel Gelir Vergisi Oranlarının Gelişimi, 1980-2003
1980 1985 1990 1995 2000 2001 2002 2003 Değişim Almanya 65 65 53 57 56 51 51 47 -18 İtalya 72 81 66 67 51 46 47 47 -25 İspanya 66 66 56 56 48 38 35 35 -31 Fransa 60 65 53 51 54 53 54 48 -12 Belçika 76 76 55 58 58 53 50 50 -26 Avusturya 62 62 50 50 50 50 50 50 -12 Luksembourg - - 56 50 49 41 41 41 -15 Danimarka 66 73 68 64 59 63 63 63 -3 İngiltere 83 60 40 40 40 40 40 40 -43 Finlandiya 65 64 57 54 51 51 51 50 -15 İsveç 87 80 61 46 51 52 52 54 -33 Portekiz 84 69 40 40 40 40 40 40 -44 Yunanistan 60 63 50 45 43 40 40 40 -20 İrlanda 60 65 56 48 42 42 42 42 -18 Japonya 75 70 65 65 50 50 50 50 -25 Çin - 45 45 45 45 45 45 45 0 Avustralya 62 60 49 47 47 47 47 47 -15 Endonezya 50 35 35 30 35 35 35 35 -15 Türkiye 75 63 50 55 45 45 40 40 -35 Kore 89 65 64 48 44 40 40 40 -49 Tayvan 60 60 50 40 40 40 40 40 -20 Singapur 55 40 33 30 28 26 22 22 -33 Hong Kong 15 25 25 20 17 17 17 19 +4 Brezilya 55 60 25 35 28 28 28 28 -27 Meksika 55 55 40 35 40 40 35 33 -22 Arjantin 45 62 35 30 35 35 35 35 -10 Şili 58 56 50 45 45 43 40 40 -18 ABD 70 50 33 40 40 39 39 35 -35
Kaynak: James Gwartney, Robert A. Lawson ve Erik Gartzke, Economic Freedom of the World: 2005 Annual Report, CATO Institute, September 2005, s.48-167.
Tablo 18 incelendiğinde ortaya çıkan en önemli bulgu, ele alınan dönem karşılaştırmasında kişisel gelir vergisi oranlarının hemen hemen tüm ülkelerde azaldığıdır. Öyle ki, bazı ülkelerde yapılan oran indirimleri yüzde 40’ları aşan seviyelerdedir. Ayrıca günümüzde ülkelerde uygulanan oranlar arasında önemli farklılıklar da bulunmaktadır. Örneğin, Danimarka’da yüzde 63 olan vergi oranı Hong Kong’ta yüzde 19’dur. Buna göre, gerek zaman sürecinde ortaya çıkan indirimlerin
gerekse mevcut oran farklılıklarının ülkeler arasında vergi rekabetine elverişli bir ortam hazırladığı söylenebilmektedir.
Kişisel gelir vergisinde yaşanan gelişmelerin vergi rekabeti amacına yönelik olarak yapılandığını ortaya koymak açısından ele alınabilecek diğer bir gösterge de tarife yapısında yaşanan düzenlemelerdir. Bilindiği üzere kişisel gelir vergisi subjektif karakterli bir vergidir ve ülkeler bu vergiye ait tarife yapısını genelde artan oranlı olarak belirlemektedir. Vergi tarifesinin artan oranlı olmasının en önemli nedeni ise vergi adaletine ulaşılmasıdır. Ayrıca artan oranlı tarife, ülkelere bu vergiden sağlanacak hâsılatı arttırma imkânı kazandırmaktadır260.
Günümüzde kişisel gelir vergisi tarifesinin artan oranlı şekilde düzenlenmesi yaygınlık kazanmıştır. Ancak son yıllarda Sovyetler Birliği’nin dağılmasıyla kurulan çok sayıda geçiş aşamalı ülkenin uygulamaya koyduğu vergi reformları kapsamında düz oranlı vergilemeye geçtiği görülmektedir.
Tablo 19: Dünyadaki Düz Oranlı Vergi Uygulamaları
Vergi Oranı Yürürlük Yılı
Estonya 26 1994 Litvanya 33 1994 Letonya 25 1995 Rusya 13 2001 Sırbistan 14 2003 Ukrayna 13 2004 Slovakya 19 2004 Gürcistan 12 2005 Romanya 16 2005
Kaynak: The Economist, “Simplifying Tax Systems”, 14 Nisan 2005.
Ülkelerin düz oranlı vergilemeye yönelmelerindeki nedenler incelendiğinde ise, bu vergi tarifesinin hareketli üretim faktörleri açısından oluşturacağı teşvik etkisinin önemli bir yer tuttuğu anlaşılmaktadır. Çünkü hazırlanan vergi reformu önerilerinin çoğunda küreselleşme sürecine atıf yapılmakta ve düz oranlı gelir vergisinin ülke ekonomisini özellikle uzmanlık gerektiren ve yüksek mobiliteye sahip nitelikli işgücünü teşvik etmede önemli bir araç olduğu belirtilmektedir261.
Kişisel gelir vergisi düzenlemelerinde düz oranlı tarife uygulamasına geçen ülkelerde dikkati çeken bir diğer husus da, geçiş sürecinde ortalama vergi oranında önemli ölçüde indirime gidilmiş olmasıdır. Örneğin 2001 yılında düz oranlı tarife uygulamasına geçen Rusya’da uygulama öncesi ortalama vergi oranı yüzde 30 iken bu
260 Literatürde artan oranlı tarifelere yönelik bu iddialara karşı çıkan çok sayıda argüman
bulunmaktadır. Ayrıntılı bilgi için bkz.; Dilek Dileyici, Artan Oranlı Tarifeler-Düz Oranlı
Vergiler Karşılaştırması ve Düz Oranlı Vergilerin Uygulanabilirliği, DEÜ, SBE, Maliye
Anabilim Dalı, Yayınlanmamış Doktora Tezi, İzmir, 2003, s.77-158.
oran yüzde 13’e çekilmiş ve kişisel gelir vergisi, rekabetçi politika uygulamalarına elverişli bir hale getirilmiştir262.
c- Genel Tüketim Vergileri Hâsılatındaki Artışlar
Küreselleşme sürecinde ülkelerin izlediği vergi politikaları sadece gelir üzerinden alınan vergilerde şekillenmemekte, ülkeler tüketim vergisi alanında da uluslararası rekabeti hedef alan politikalar izleyebilmektedir. Günümüzde çok sayıda ülke yabancı müşterileri çekmek amacıyla lüks mallar üzerinden alınan tüketim vergileri ile diğer satış vergilerinin oranlarını düşürmektedir. Vergi oranlarında yapılan indirimler kolay taşınabilme özelliğine sahip ürünlerde gün geçtikçe daha da dikkat çekmektedir. Uzmanlar taşıma ve ulaşım maliyetlerinde ortaya çıkması beklenen ucuzlamaya bağlı olarak uluslararası seyahatlerin artacağı ve ülkelerin tüketim vergileri üzerinden izledikleri stratejilerin daha da anlamlı hale geleceği görüşündedir263.
Tüketim vergisi oranlarında meydana gelen gelişimin izlenmesi, bu vergiye hedef olan ürün yelpazesinin devaza genişliği nedeniyle hemen hemen imkânsızdır. Ayrıca katma değer vergisi örneğinde olduğu gibi bu vergi farklı ürünlere farklı oranlarda uygulanabilmektedir. ABD örneğinde olduğu gibi ise, bazı ülkelerde böyle bir vergi uygulanmamaktadır. Bu bağlamda yapılacak değerlendirmeler, tüketim davranışlarının ve piyasa hacimlerinin ülkeden ülkeye değişmesi nedeniyle ciddi oranda hata içerme kapasitesine sahip olsa da bu vergilerden sağlanan hâsılatı hedef almak durumunda kalmaktadır. Günümüzde tüketim vergilerinden sağlanan gelirler OECD ve AB ülkeleri açısından değerlendirildiğinde, genel bir artış eğilimi göstermektedir.
262 Dileyici, a.g.t., s.206-207. 263 Tanzi (2001), a.g.m., s.168. 0 2 4 6 8 10 12 14 16 18 20 1965 1970 1975 1980 1985 1990 1995 1996 1997 1998 OECD AB
Grafik 7: Genel Tüketim Vergilerinin Toplam Vergi Gelirleri İçindeki Payı (Yüzde Olarak)
Kaynak: OECD, Consumption Tax Trends: VAT/GST, Excise and Environmental Taxes,
OECD ve AB ülkelerindeki genel tüketim vergilerinden sağlanan hâsılat, artma eğilimi göstermektedir. Genel tüketim vergilerinde meydana gelen artışların nedenleri sorgulandığında ise, gelir üzerinden alınan vergi oranlarının azaltılması nedeniyle oluşan hâsılat kaybının telafisinin belirleyici olduğu iddia edilebilmektedir. Vergi rekabetinin varlığını dolaylı olarak ortaya koyan bu kanıt, vergi rekabeti teorisinin öngörüleri arasında yer almakta ve beklenen bir gelişme olarak değerlendirilmektedir.
d- Vergisel Teşviklerdeki Artışlar
Küresel vergi rekabetinin göstergelerinden biri de, ülkelerin yabancı yatırımlara sağladığı vergisel teşviklerdir. Kullanılma sıklığı açısından ele alındığında teşvik temelli vergi rekabetinin günümüzde oldukça yoğunlaştığı görülmektedir. Öyle ki, zamanımızda gelişmişlik seviyesi ve coğrafi konumu önemsenmeksizin birçok ülke, vergisel teşvik araçlarını kullanmakta ve özellikle DYY’ları çekmeye yönelik politikalar izlemektedir. Hatta vergi rekabeti konusunda kullanılma sıklığı yönünden ele alındığında konu teşvik rekabeti olarak adlandırılabilmektedir. Teşvik rekabeti kapsamında ülkeler kamu arazilerinin tahsisi, vergi ertelemesi, düşük faizli kredi kullanımı, hızlandırılmış amortisman gibi çok çeşitli araçları kullanabilmektedir. İstatistikler incelendiğinde son yıllar itibariyle ülkelerin oldukça geniş kapsamlı vergisel teşvikler uyguladığı görülmektedir.
Tablo 20: 2001 Yılı İtibariyle Uygulanmakta Olan Vergisel Teşvikler
Gelişmekte Olan Ülkeler Gelişmiş Ülkeler Teşvik Türü
Afrika Asya Amerika Latin Amerika Kuzey Avrupa Diğer Batı
Orta-Doğu
Avrupa Toplam
Ülke Sayısı 23 17 12 2 20 4 25 103
Düşük Oranlı Kur. Vergisi 18 13 12 2 16 2 20 83
Vergi Tatili 16 13 8 2 7 2 19 67 Hızlandırılmış Amortisman 12 8 6 2 10 3 6 47 Yatırım İndirimi 4 5 9 - 5 - 3 26 Sos. Güv. Payı İnd. 2 1 2 - 5 - 2 12 KDV İstisnası 14 12 6 2 9 - 2 45 Gümrük Muafiyeti 5 13 11 2 7 2 13 63 Gümrük Vergisi İadesi 10 8 10 1 6 2 12 49
Kaynak: Mustafa Duran, Teşvik Politikaları ve Doğrudan Sermaye Yatırımları, Hazine Müsteşarlığı,
Ekonomik Araştırmalar Genel Müdürlüğü, Araştırma ve İnceleme Dizisi, No:33, 2003, s.30.
Teşvik temelli vergi rekabeti alanında yaşanan artışların değerlendirilmesinde örneklendirme yöntemi de oldukça elverişlidir. Bu nedenle aşağıda çeşitli zamanlarda ülkelerin aralarında giriştikleri bu türden rekabete dair örnekler incelenmektedir.
Teşvik rekabeti konusunda ASEAN ülkeleri arasında yaşanan rekabet özel bir öneme sahiptir. Çünkü ASEAN ülkeleri DYY’ları çekme yönünde oldukça başarılı olan
ülkeler arasında yer almaktadır. ASEAN ülkelerinde yaşanan teşvik rekabetinin dikkat çeken spesifik örneklerinden bazıları şunlardır264:
- 1996 yılında General Motors’un Asya’da 500 milyon dolarlık bir otomobil fabrikası kurmayı planladığını deklare etmesi üzerine Tayland ve Filipinler arasında kıyasıya bir teşvik rekabeti başlamıştır. Ülkelerin üst düzey diplomatları ile şirket yetkilileri arasındaki pazarlık sürecinde Filipinler devlet başkanı Fidel Ramos, sekiz yıllık bir vergi tatili ayrıcalığının yanı sıra diğer tüm vergilerden yüzde 5 indirimini kapsayan bir vergi paketi önerisinde bulunmuştur. Ayrıca makine ve teçhizatın gümrüksüz ithalatı yanı sıra beş bin şirket çalışanının eğitim hizmetlerinin hükümet tarafından finanse edileceği de öneriye eklenmiştir. Ancak mücadeleyi bu öneriye ilave olarak otomobil ihracatı için yüzde 100 oranında hammadde iadesi ve şirketin bir eğitim enstitüsü kurması amacıyla 15 milyon dolarlık bir devlet yardımı önerisinde bulunan Tayland kazanmış ve şirket yatırımını bu ülkede gerçekleştirme kararı almıştır.
- Teşvik temelli vergi rekabeti uzmanlık ve ileri teknoloji transferi sağlayan sektör yatırımlarında çok daha yoğun olarak yaşanmaktadır. Çünkü bilgi ve iletişim sektöründe yaşanan gelişmeler, gerek yatırımı gerçekleştiren firmaya gerekse yatırımların yapıldığı ülkeye yüksek katmadeğer sağlama imkânı kazandırmaktadır. Bu gerçeklikten hareket eden Malezya 1996 yılında bilişim sektöründeki yabancı yatırımları çekmek amacıyla Multimedia Supercorridor (MSC) isimli bir proje başlatmış ve bu proje kapsamında beş yıl süreli vergi tatiline ilave olarak yüzde 100 oranlı yatırım indirimi uygulamalarına yer vermiştir. İzleyen yıl Endonezya da bilişim alanında atağa kalkmış ve mikroçip imalatçılarına yönelik özel vergi indirimleri uygulamasına başlamıştır. 1995 yılında Taipei de “silikon adası” adını verdiği bir modelle bilişim sektörü alanındaki rekabete katılmış ve bu alanda yatırım yapan firmalara ucuz arazi tahsisi, vergi indirimleri ve Ar-Ge teşviklerinin dâhil olduğu doğrudan teşvikler sağlamaya başlamıştır.
- 1998 yılında Ford firması Filipinler’de yapacağı yatırım konusunda başarılı bir lobi faaliyeti yürütmüş ve kendisine sağlanan teşvik paketi kapsamında tüm ulusal gelir vergileri yerine yüzde 5 oranında gayrisafi bir gelir vergisi yanı sıra ihraç ettiği makine ve ekipman için KDV muafiyeti ve işgücü eğitimi üzerinden ilave vergi indirimi gibi teşvikler yer almıştır.
Günümüzde vergi rekabetinin en açık göstergesini oluşturan teşvik uygulamalarının kapsamı daha geniş bir ölçekte ele alınabilir. Çünkü ülkelerin vergisel teşvik araçlarını
264 Andrew Charlton, “Incentive Bidding for Mobile Investment: Economic Consequences and
Potential Respondes”, OECD Development Centre Working Paper, No.203, January 2003, s.17-19.
kullanma eğilimi her geçen gün artmaktadır. Kaldı ki, bu alandaki uygulamalar vergi rekabetini engelleme girişimine öncülük eden OECD ülkeleri açısından da geçerlidir*.