Mükellefin Vergiye Karşı Tutumundan Kaynaklanan Sebepler

Mükellefler nezdinde vergi, refah seviyesini azaltan bir maliyet unsurudur. Bu nedenle mükellefler vergi ödemeyi isteyerek gerçekleştirmez. Ancak devlet, üstlendiği görevleri yerine getirebilmek, ekonomik ve sosyal politikaları hayata geçirebilmek için kamu gideri yapmak ve bu giderleri finanse etmek zorundadır. Bu zorunluluğun bir sonucu olarak vergi kanunlarında cezalara yer verilmiş ve bu suretle verginin etkinliği sağlanmaya çalışılmıştır³⁷⁶. Bununla birlikte her ne kadar hukuki cebir altında verginin tahsili öngörülmüş ise de esas itibariyle vergiye uyumda gönüllük ve iyiniyetin varlığı gözden uzak tutulmamıştır. Çünkü vergilemede etkinlik ve etkililik, mükelleflerin vergiye gönüllü uymalarıyla mümkündür³⁷⁷.

Mükelleflerin vergiye gönüllü uyumu, vergi ödeme konusunda dışsal bir baskı ya da zorlama olmaksızın rızaya dayalı olarak verginin mükelleflerce ödenmesidir³⁷⁸. Mükelleflerin vergiye gönüllü olarak uyumunun sağlanması, verginin etkinliği ve etkililiği açısından mühim olmakla birlikte, bu gönüllü uyumu etkileyen pek çok faktör bulunmaktadır. Bu faktörlerin başında, demografik etmenler (mükellefin mesleği, eğitim ve gelir düzeyi), vergi ahlakı, diğer mükelleflerin vergiye karşı tutumu, devlete duyulan bağlılık, vergilerin kullanıldığı alanlar, vergi adaleti, vergi afları, denetim ve uygulanan cezalar, vergi sisteminin karmaşıklığı, vergilerin sayısı ve vergilerin oranı gelmektedir³⁷⁹.

Mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu etkileyen bu belirttiğimiz faktörler, bireylerin vergi ödemedeki istekliliklerinin vergi lehine ya da aleyhine değişmesi yönünde etkide bulunmakta ve vergiye karşı bireysel tepkilerin ortaya çıkmasında etkin rol oynamaktadır. Agresif vergi planlamasının vergiye karşı bireysel bir tepki olduğu değerlendirildiğinde bu faktörlerden etkileneceğinden şüphe yoktur.

376 Çomaklı, s. 73.

377 Gökbel, s. 53.

378 Tuay, Güvenç, s. 19.

379 Tuay, Güvenç, s. 20-32.

130 Agresif vergi planlamasının vergi ahlakı ile doğrudan bağı vardır. Vergi ahlakı, mükelleflerin vergilerini yasalara uygun ölçü ve zamanda ödemeleri konusunda tutum, davranış, inanç ve değerlerden oluşan içsel bir motivasyondur³⁸⁰. Vergi ahlakı gelişmiş mükelleflerde vergi ödemenin ahlaki bir zorunluluk olduğu düşüncesi hâkimdir ve vergilerin tam olarak ödememesi ya da ödemekten imtina etmek için hukuka aykırı yöntemlere sapılması halinde kendilerinin toplumca kınanacağı inancı vardır. Bu tespit dikkate alındığında vergi ahlakı gelişmemiş mükelleflerde hukuka aykırı yöntemlerle vergi avantajı elde etme girişimleri normal karşılanacak ve dolayısıyla vergi avantajı elde etmek maksadıyla yeni yöntemler arayışına girişilecektir. Bu itibarla vergi ahlakı gelişmemiş mükelleflerin agresif vergi planlaması yöntemlerini kullanacakları bir gerçektir.

Devlete duyulan bağlılık da agresif vergi planlamasını etkileyen önemli faktörlerdendir. Devlete duyulan bağlılık anlayışına göre, vergi ödemeyi bir vatandaşlık görevi olarak algılayan mükellefler vergisel yükümlülüklerini yerine getirmek konusunda daha istekli olmaktadır. Burada vergisel yükümlülüklerini eksiksiz ve zamanında yerine getiren mükellefin devlete bağlılığını gösterdiği inancı vardır. Ancak devletin politikalarını beğenmeyen, fazla vergi ödemelerine rağmen devlet harcamalarından yeterince yararlanamadıkları hissine kapılan ve adalet duygusu zedelenen mükelleflerin vergisini tam olarak ödemesi beklenemeyecektir³⁸¹. Bu itibarla mükelleflerin vergi ödeme açısından gösterecekleri gönüllü davranışları, çatısı altında yaşadıkları devlete içten bağlılıkları ile doğru orantılıdır³⁸². Ancak mükelleflerin devlete bağlılıklarını arttıran siyasi iktidar uygulamalarını da gözden uzak tutmamak gerekir. Çünkü mükelleflerin vergi ahlâkının oluşumunda önemli belirleyenlerden birisi, mevcut siyasi ve yasal sisteme olan güven duygusudur. İyi organize edilmiş, vatandaşın tercihlerine ve beklentilerine uyumlu kurumsal yapı oluşturmuş, toplanan vergileri vatandaşın beklentileri yönünde kullanan siyasi iktidar, ülkedeki sosyal sermaye ortamına pozitif katkı yapmaktadır. Bu katkının vergi açısından en önemli sonucu ise, vergi ödemede istekliliği arttırıcı etkide bulunmasıdır³⁸³.

380 Bilgin, s. 168; Tuay, Güvenç, s. 23; Organ, Yegen, s. 243.

381 Tuay, Güvenç, s. 25.

382 Mehmet Tosuner, İhsan Cemil Demir, “Vergi Ahlâkının Sosyal Ve Kültürel Belirleyenleri”, Süleyman Demirel Üniversitesi İ.İ.B.F. Dergisi, Cilt: 14, Sayı: 1, Yıl: 2009, SS. 1-15, s. 2.

383 Tosuner, Demir, s. 3.

131 Mükelleflerin agresif vergi planlamasına başvurmasını etkileyen bir diğer faktör ise vergi sisteminin karmaşıklığı ve vergilendirme ortamının belirsizliğidir. Sıklıkla vurguladığımız üzere, agresif vergi planlamasının ortaya çıkışında vergi mevzuatlarının karmaşıklığı ve vergi sistemlerinin uyumsuzluğu temel faktördür. Bu faktör hem agresif vergi planlaması tasarımlarının ortaya çıkmasını kolaylaştırmakta hem de işlemlerin yasal görünüm kazanmalarına katkıda bulunarak hukuka aykırı işlemlerin tespitini zorlaştırmaktadır. Bu açıdan mükelleflerin vergi kanunlarına riayet edebilmesi için kanunların öncelikle sade, anlaşılabilir ve uygulanabilir olması gereklidir. Ayrıca basitlik ilkesi gereğince vergi sisteminde bulunan kanunların karmaşık bir hal almaması (örneğin kanunda yer verilen düzenlemelere istisnalar eklenerek aslında kuralın istisna hale getirilmesi) ve kanunların sürekli değişmemesi de gerekir³⁸⁴. Elbette günün ihtiyaçlarına göre vergi mevzuatının değişmesi gerekir.

Fakat kanunları değiştirme faaliyetinin rutin bir hal alması mükelleflerin vergiye uyumunu etkileyeceği gibi vergi sisteminin belirli ilkelere kavuşmasını da engelleyecektir.

Mükelleflerin vergi adaletine olan inancı agresif vergi planlamasının yaygın hale gelmesinde önemli bir etkendir. Çünkü mükellefin vergi yükünün toplumu oluşturan bireyler arasında adil ve dengeli bir şekilde dağıtılmadığı inancına kapılması, vergilemede bazı kişi ve gruplara ayrıcalıklı davranıldığını gözlemlemesi, bu anlamda belirli kişi ya da gruplara vergi istisna ve muafiyetlerin uygulanması, teşvik verilmesi, vergi borçlarının ertelenmesi, vergi denetiminde iltimas gösterilmesi, takdiri uygulamaların sürekli belirli kişi ya da grup üzerinde yoğunlaşması gibi etmenler vergi ödemede istekliliği azaltacak ve mükellefi vergi ödememe yollarını araştırmaya sevk edecektir³⁸⁵. Agresif vergi planlamasının hem hukuka uygun görünüm arz etmesi hem tespitindeki zorluk hem de devlete en az vergi ödeme yollarından biri olduğu dikkate alındığında vergi sisteminin adaletsiz olduğuna inanan mükelleflerin bu yönteme başvurmaları kaçınılmaz olacaktır.

Bu belirttiğimiz faktörler dışında mükelleflerin agresif vergi planlamasına başvurmasını tetikleyen başka faktörler de mevcuttur. Her şeyden evvel bir vergi sisteminde farklı isimler altında çok sayıda ödenmesi zorunlu vergi bulunması, aynı vergi konusunun farklı düzenlemelerle vergilendirilmesi veya uygulanan vergi

384 Tuay, Güvenç, s. 29-30.

385 Çomaklı, s. 73-74; Tuay, Güvenç, s. 29-30.

132 oranının yüksekliği mükellefleri daha az vergi ödeme yollarını aramaya sevk etmektedir. Diğer taraftan gelir idaresinin denetimdeki eksikliği ve yetersizliği mükelleflerin işlerini kolaylaştırdığından mükelleflerin agresif vergi planlamasına başvurmalarını teşvik edecektir.

3. AGRESİF VERGİ PLANLAMASININ SONUÇLARI