Daha önce de aç›kland›¤› üzere maddi duran varl›klar›n ekonomik ömürleri bir y›l-dan uzundur. Bu nedenle bu varl›klar edinildiklerinde gider yaz›lmayarak maliyet de¤erleri ile aktiflefltirilirler. Bu varl›klar iflletmede kullan›lmalar› nedeniyle afl›nma ve y›pranmaya maruz kal›rlar ve bu nedenle de¤erlerinde azalma olur. Bunun d›-fl›nda teknolojik olarak eskime, modas›n›n geçmesi gibi nedenler de varl›klar›n
de-¤erinde azalmalara neden olur. Varl›klar›n finansal durum tablosu (bilanço)nda gerçek de¤eri ile gösterilebilmesi için her bir varl›¤›n de¤erlerinde meydana gelen azalmalar›n hesaplanmas› ve muhasebelefltirilmesi gerekir. Bu iflleme amortisman muhasebesi ad› verilir.
Amortisman muhasebesi, bir varl›¤›n maliyetinin iflletmeye yararl› olaca¤›
tahmin edilen süre içinde gidere dönüfltürülmesi ifllemidir.
Bir y›ldan daha uzun süre kullan›lacak olan (fayda elde edilecek) bir varl›¤›n maliyetinin, yaln›zca al›nd›¤› y›lda gider yaz›lmas›, muhasebenin dönemsellik ilke-sine ayk›r›d›r. Varl›ktan elde edilen fayda (gelir) ile bu geliri elde etmek için katla-n›lan giderlerin ayn› dönemde yer almas› gerekir.
Bofl arsa ve araziler hariç, tüm maddi duran varl›klar (binalar, tafl›t araçlar›, de-mirbafllar vb.) s›n›rl› bir ekonomik ömre sahiptirler. Bu nedenle, bu varl›klar için amortisman ayr›l›r. Buna karfl›l›k bofl arsa ve arazinin ekonomik ömrü sonsuz ol-du¤u (sonsuz ömre pay edilemeyece¤i) için amortisman ayr›lmas› mümkün de¤il-dir. Ülkemizde, binek otolar› hariç tüm maddi duran varl›klar y›l›n son günü bile al›nm›fl olsalar dahi bir y›ll›k amortisman ayr›l›r. Vergi mevzuat›m›za göre maddi duran varl›klar›n sat›ld›klar› y›l için amortisman ayr›lmas› mümkün de¤ildir.
Amortisman hesaplamas›nda bilinmesi gereken dört unsur:
• Varl›¤›n maliyeti,
• Varl›¤›n tahmini (beklenen) ekonomik (faydal›) ömrü,
• Varl›¤›n kal›nt› (hurda) de¤eri,
• Amortisman yöntemidir.
Varl›¤›n maliyetinden kastedilenin, ilgili varl›¤›n kullan›ma haz›r hâle getirilebil-mesi için katlan›lan bedelin toplam› oldu¤u yukar›da aç›klanm›flt›.
Ekonomik ömür ise söz konusu varl›¤›n iflletmenin kullan›m koflullar›na göre beklenen kullan›m süresidir. Ülkemizde, bu tahminin yap›lmas› iflletmelere b›rak›l-mam›fl ve Maliye Bakanl›¤›nca belirlenerek yay›nlanm›flt›r. Dolay›s›yla, iflletmeler bir maddi duran varl›k sat›n ald›¤›nda, Maliye Bakanl›¤› taraf›ndan yay›nlanan lis-tede yaz›l› ekonomik ömrü esas almak zorundad›rlar.
Kal›nt› (hurda) de¤er, varl›¤›n ekonomik ömrü sonundaki tahmini sat›fl tutar›-d›r. Bu tutar, iflletme taraf›ndan tahmin edilir.
Amortisman tutar›n›n (her bir döneme düflen gider tutar›n›n) hesaplanmas› ko-nusunda kullan›lan çeflitli yöntemler mevcuttur. Bu yöntemler:
• Normal ( düz oranl›-eflit payl›) amortisman yöntemi,
• H›zland›r›lm›fl amortisman yöntemi,
• Kullan›m (üretim) miktar› yöntemidir.
Normal Amortisman
Normal amortisman yöntemi, eflit payl› amortisman yöntemi olarak da bilinen bu yöntemde, varl›¤›n maliyeti ekonomik ömrüne eflit olarak pay edilir ve böylelikle her y›l›n amortisman pay› hesaplan›r. Di¤er bir ifadeyle her y›la iliflkin amortisman pay›, amortismana tabi tutar›n varl›¤›n ekonomik ömrüne bölünmesiyle bulunur.
110 Dönemsonu ‹fllemleri
Amortisman muhasebesinin amac›, duran varl›¤›n maliyetinin faydal› ömrü içinde gidere
dönüfltürülmesi ve böylelikle faydal› ömrün sonunda duran varl›¤›n yenilenmesi için fon yaratmakt›r.
Amortismana tabi tutar, maddi duran varl›¤›n maliyet bedelinden, kal›nt› de¤eri düflüldük-ten sonra kalan tutard›r.
‹flletme 15 A¤ustos 2011 tarihinde maliyeti T10.000 , kal›nt› de¤eri T1.000 ve eko-nomik ömrü 5 y›l olan bir demirbafl sat›n alm›flt›r.
Söz konusu demirbafl›n normal amortisman yöntemine göre amortisman he-saplanmas› afla¤›daki gibi olacakt›r.
Öncelikle maliyet bedelinden kal›nt› de¤er düflülerek, maddi duran varl›¤›n amortismana tabi tutar› bulunur. Bulunan tutar, varl›¤›n faydal› ömrüne bölünerek her y›la düflen pay hesaplan›r.
Maliyet – Kal›nt› De¤er 10.000 – 1.000
–––––––––––––––––––– = ––––––––––––– = T1.800
Tahmini Faydal› Ömür 5
Ayn› hesaplamay› amortisman oran›n› kullanarak da yapmak mümkündür.
Amortisman oran› varl›¤›n faydal› ömründen yararlan›larak, afla¤›daki formülle he-saplanabilir.
1 1
–––––––––––––––––––– = ––
Tahmini Faydal› Ömür 5 Amortisman oran› = 0,20
Bulunan oran ile amortismana tabi tutar çarp›larak, y›ll›k amortisman tutar› he-saplan›r.
9.000 * 0,20 = T1.800
Örne¤imizdeki demirbafl›n normal amortisman yöntemine göre amortisman tablosu afla¤›daki gibi olacakt›r.
Tabloda, y›ll›k amortisman sütununda belirtilen tutar, ilgili y›llarda gider yaz›la-cak tutar›; birikmifl amortisman ise y›llar itibariyle kümülatif toplam› göstermekte-dir. Bir varl›¤›n maliyet bedelinden, birikmifl amortismanlar düflüldükten sonra ka-lan tutara, varl›¤›n net defter de¤eri denir. Amortisman tablosunda da görüldü¤ü gibi varl›¤›n ekonomik ömrü sonundaki net defter de¤eri, varl›¤›n kal›nt› de¤erine eflit olmal›d›r.
111
5. Ünite - Duran Varl›klara ‹liflkin Dönemsonu ‹fllemleri
S O R U
D ‹ K K A T DÜfiÜNEL‹M
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZ
AMAÇLARIMIZ
N N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Ö R N E K
Y›llar Maliyet Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl Amortisman
Net Defter De¤eri
2011 10.000 1.800 1.800 8.200
2012 10.000 1.800 3.600 6.400
2013 10.000 1.800 5.400 4.600
2014 10.000 1.800 7.200 2.800
2015 10.000 1.800 9.000 1.000
H›zland›r›lm›fl Amortisman Yöntemleri
H›zland›r›lm›fl amortismanyöntemlerinde, maddi duran varl›klar›n aktife
girdi-¤i ilk y›llarda daha yo¤un olarak kullan›lacaklar› ve daha fazla gelir yaratacaklar›
varsay›l›r. Bu nedenle, maddi duran varl›¤›n faydal› ömrünün ilk y›llar›na daha faz-la, son y›llar›na ise daha az amortisman pay› hesaplan›r.
Bu varsay›m› esas alan yöntemlere, h›zland›r›lm›fl amortisman yöntemleri denir.
Yayg›n olarak kullan›lan h›zland›r›lm›fl amortisman yöntemleri;
• Azalan Bakiyeler Yöntemi,
• Y›l Say›lar› Toplam› Yöntemidir.
Vergi mevzuat›m›zda h›zland›r›lm›fl amortisman yöntemlerinden yaln›zca azalan bakiyeler yönteminin kullan›m›na izin verildi¤i için ülkemizde h›zland›r›lm›fl amortisman ile azalan bakiyeler yöntemi ayn› anlamda kullan›lmaktad›r.
Azalan Bakiyeler Yöntemi
Azalan bakiyeler yönteminde, ilk önce amortisman oran› hesaplan›r. Daha sonra yöntemin varsay›m›na uygun olarak amortisman paylar› hesaplan›r
• Amortisman oran›, normal amortisman yönteminde kullan›lan oran›n iki ka-t›d›r. Örne¤in normal amortisman oran› % 20 ise azalan bakiyelerde uygula-nacak amortisman oran› % 40 olacakt›r. Vergi Usul Kanunu’na göre azalan bakiyeler yöntemine göre hesaplanan amortisman oran› % 50’den büyük olamaz.
Azalan bakiyelerle amortisman oran› =2xNormal amortisman oran› ≤ % 50
• Amortisman süresi normal amortisman oran›na göre hesaplan›r. Örne¤in amortisman oran› % 20 ise süre 1/ 0.20= 5 y›l bulunur.
• Her y›l üzerinden amortisman ayr›lacak de¤er, maliyetten birikmifl amortis-manlar›n düflülmesi ile bulunur (net defter de¤eri) ve bu de¤er amortisman oran› ile çarp›larak amortisman pay› hesaplan›r.
Burada da normal amortisman yöntemi için verilen örnek kullan›lacakt›r.
Örne-¤imizde amortisman oran›, % 40 [0.20 x 2] olarak hesaplanacakt›r.
Birinci y›lda, maliyet bedeli ile hesaplanan amortisman oran› çarp›larak amor-tisman pay› hesaplan›r. Buna göre birinci y›l›n amoramor-tisman pay›,T4.000 (10.000*0.40) olacakt›r. Birinci y›l›n sonunda, birikmifl amortisman tutar› T4.000 ve net defter de¤eri ise T6.000’dir.
‹kinci y›l, varl›¤›n net defter de¤eri ile amortisman oran› çarp›larak ikinci y›l›n amortisman pay› hesaplan›r. Bu durumda ikinci y›l›n amortisman pay› T2.400 (6.000*0.40) olacakt›r. ‹kinci y›l›n sonunda birikmifl amortismanlar T6.400 (4000+2.400), varl›¤›n net defter de¤eri ise T3.600 (10.000-6.400) olur.
Üçüncü ve dördüncü y›llarda da benzer hesaplamalar yap›l›r. Ancak, varl›¤›n ekonomik ömrünün son y›l›nda (örnekte beflinci y›l), art›k net defter de¤eri ile amortisman oran› çarp›lmaz. Varl›¤›n dördüncü y›l sonundaki net defter de¤eri olan T1.296 (10.000-8.704)den, kal›nt› de¤er (T1.000) düflülerek amortisman pay›
T296 ( 1.296-1.000) hesaplan›r. Böylece varl›¤›n ekonomik ömrü sonundaki net defter de¤eri ile kal›nt› de¤eri eflit olur.
Azalan bakiyeler yöntemine göre hesaplanm›fl amortisman tablosu afla¤›da be-lirtildi¤i gibidir.
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZ
Tablodan da görüldü¤ü gibi, azalan bakiyeler yönteminde ilk y›l daha fazla, ta-kip eden y›llarda ise giderek azalan tutarda amortisman ayr›lmaktad›r. Ayr›ca her y›l amorti edilecek kalan giderek azalmaktad›r.
Ülkemizde iflletmeler, maddi duran varl›klar için amortisman ay›r›rken, normal amortisman yöntemi ile azalan bakiyeler yönteminden birini seçme konusunda öz-gürdürler. Bir maddi duran varl›k için normal amortisman yöntemi seçildikten sonra, takip eden y›llarda yöntem de¤iflikli¤i yap›lamaz. Ancak, tersi mümkündür.
Yani iflletme, azalan bakiyeler yöntemini kullan›rken daha sonra normal amortis-man yöntemine geçifl yapabilir.
‹flletme 24 A¤ustos 2009 tarihinde, maliyeti T8.000, kal›nt› de¤eri T300 ve ekono-mik ömrü 5 y›l olan bir demirbafl sat›n alm›flt›r. ‹flletme, azalan bakiyeler yöntemi-ni uygulamaktad›r.
Azalan bakiyeler yöntemine göre amortisman oran› % 40 olaca¤›ndan, söz ko-nusu demirbafl›n ilk iki y›l›na iliflkin amortisman tablosu afla¤›daki gibi olacakt›r.
‹flletmenin 2011 y›l›nda, normal amortisman yöntemine geçmek istedi¤ini var-sayal›m. Bu durumda, varl›¤›n net defter de¤erinden kal›nt› de¤eri ç›kar›l›r ve ka-lan tutar, varl›¤›n kaka-lan ekonomik ömrüne bölünerek y›ll›k amortisman tutar› he-saplan›r. Buna göre, 2011 ve takip eden y›llarda iflletme, T860 [2.880 - 300)/3]
amortisman ay›racak ve amortisman tablosu da afla¤›daki gibi olacakt›r.
Tablodan da görüldü¤ü gibi de¤ifliklik karar›n›n verildi¤i 2011 y›l›ndan itibaren, her y›l eflit tutarda amortisman ayr›lmaktad›r.
Y›llar Maliyet Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl Amortisman
Net Defter De¤eri
2009 8.000 3.200 3.200 4.800
2010 8.000 1.920 5.120 2.880
Y›llar Maliyet Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl Amortisman
Net Defter De¤eri
2011 10.000 4.000 4.000 6.000
2012 10.000 2.400 6.400 3.600
2013 10.000 1.440 7.840 2.160
2014 10.000 864 8.704 1.296
2015 10.000 296 9.000 1.000
Ö R N E K
Azalan bakiyelerden normal amortismana dönülürken defter de¤eri, kalan y›l say›s›na bölünür.
Y›llar Maliyet Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl Amortisman
Net Defter De¤eri
2009 8.000 3.200 3.200 4.800
2010 8.000 1.920 5.120 2.880
2011 8.000 860 5.980 2.020
2012 8.000 860 6.840 1.160
2013 8.000 860 7.700 300
‹flletme 30.000 T bedelle bir makine sat›n alm›flt›r. Makinenin hurda de¤erinin 400 T ola-ca¤› tahmin edilmektedir. ‹flletme ilk 2 y›l azalan bakiyelerle amortisman hesaplam›fl, da-ha sonra normal amortisman yöntemine dönmüfltür. Normal amortisman oran› % 10
oldu-¤una göre 3. y›l›n amortisman pay› ne kadard›r?
Y›l Say›lar› Toplam› Yöntemi
H›zland›r›lm›fl amortisman yöntemlerinden biri olan y›l say›lar› toplam› yönte-minin, ülkemizde uygulanmas›na izin verilmemektedir. Bu yöntemde, maddi du-ran varl›¤›n ekonomik ömrü kaç y›l ise birden bafllayarak ekonomik ömrüne ka-dar olan say›lar toplan›r. Daha sonra ekonomik ömründen bafllanarak y›l say›lar›
bulunan toplama oranlan›r. Bulunan oran, ilgili y›l›n amortisman oran›n› gösterir.
‹flletme 2011 y›l›nda, maliyeti T15.000, kal›nt› de¤eri T1.000 ve ekonomik ömrü 4 y›l olan bir demirbafl sat›n alm›flt›r. ‹flletme, y›l say›lar› toplam› yöntemini kullan-maktad›r.
Bu yöntemde, amortisman oranlar›n› bulabilmek için önce birden bafllayarak ekonomik ömrüne kadar olan say›lar toplan›r.
1+2+3+4 = 10
Amortisman oranlar› afla¤›da belirtildi¤i gibi hesaplan›r ve görüldü¤ü gibi oran ilk y›lda yüksek, daha sonraki y›llarda giderek azalmaktad›r.
2011 4/10
2012 3/10
2013 2/10
2014 1/10
Y›ll›k amortisman tutarlar›, amortismana tabi tutar ile hesaplanan amortisman oranlar›n›n çarp›m›yla bulunur. Demirbafl›n amortismana tabi tutar› maliyetinden kal›nt› de¤eri düflüldükten sonra kalan de¤er, T14.000’dir. Amortisman paylar›, amortisman oranlar› bu de¤erle çarp›larak hesaplanacakt›r.
Y›l say›lar yöntemine göre amortisman tablosu afla¤›daki gibidir:
Kullan›m (Üretim) Miktar› Yöntemi
Bu yöntemde varl›¤›n faydal› ömrü boyunca üretebilece¤i birimler (adet, kilogram veya kilometre vb. ölçüler) ya da kullan›m saatleri tahmin edilir. Varl›¤›n amortis-mana tabi tutar› bu birim veya saate bölünerek birim bafl›na maliyet bulunur. Daha sonra cari y›lda duran varl›k kullan›m saati veya duran varl›k kullan›larak üretilen miktar, bu birim maliyetle çarp›larak amortisman pay› bulunur. Bu durumda y›llar itibariyle varl›¤›n üretim miktar› de¤iflece¤ine göre, amortisman tutar› da de¤iflir.
114 Dönemsonu ‹fllemleri
Y›l say›lar› toplam›
yönteminde amortisman oran›, duran varl›k ömrünün kalan y›l say›s›, varl›¤›n ömrünü ifade eden say›lar›n toplam›na bölünerek
2011 15.000 4/10 5.600 5.600 9.400
2012 15.000 3/10 4.200 9.800 5.200
2013 15.000 2/10 2.800 12.600 2.400
2014 15.000 1/10 1.400 14.000 1.000
S O R U
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZ
‹flletme, maliyeti T45.000 ve kal›nt› de¤eri T5.000 olan bir minibüs sat›n alm›flt›r.
Minibüsün faydal› ömrü içinde yapaca¤› kilometre 200.000 km olarak tahmin edilmifltir. Minibüs cari y›lda 30.000 km yol yapm›flt›r.
Bu durumda önce kilometre bafl›na amortisman tutar› hesaplan›r. Bunun için amortismana tabi tutar, toplam tahmini kullan›m (üretim) miktar›na bölünür.
Maliyet – Kal›nt› De¤er 10.000 – 1.000
= = 0,20 T/KM
Tahmini Kullan›m Miktar›m (KM) 200.000
Daha sonra, bulunan tutar ile minibüsün y›ll›k kullan›m kilometresi çarp›larak her y›l›n amortisman tutar› hesaplan›r. Örne¤in 2011 y›l›nda minibüs 30.000 km yapt›ysa, bu durumda cari y›l amortisman tutar› T6.000 (30.000 * 0,20) olacakt›r.
K›st Amortisman
Daha önce de aç›kland›¤› gibi vergi mevzuat›m›za göre binek otolar› için k›st amortismanhesaplan›r. Otobüs, minibüs, kamyon ve kamyonetler bu gruba gir-mezler. Yaln›zca, tescil belgelerinde binek otosu yazan otomobiller için k›st amor-tisman hesaplan›r. ‹flletmeler sat›n ald›klar› binek otolar› için normal amoramor-tisman ya da azalan bakiyeler yönteminden birini tercih edecek, ancak hesaplama afla¤›-da aç›kland›¤› gibi farkl› yap›lacakt›r.
‹flletme, flirket müdürüne tahsis edilmek üzere 14 Ekim 2011 tarihinde, T35.000 bedelle bir binek otosu sat›n alm›flt›r. Binek otosunun amortisman oran› %20 olup kal›nt› de¤eri T5.000’dir. ‹flletme normal amortisman yöntemini tercih etmifltir.
Örne¤imizdeki binek otosunun amortisman oran› %20 oldu¤una göre faydal›
ömrü 5 y›l olacakt›r. Amortismana tabi tutar T30.000 (35.000 - 5.000) ve y›ll›k amortisman tutar› ise T6.000 (30.000 * 0,20)’dir. E¤er söz konusu varl›k bir binek otosu olmasayd›, 2011 y›l› amortisman tutar› T6.000 olacakt›. Ancak, binek otola-r›nda ay kesri tam kabul edilerek, yaln›zca y›l sonuna kadar geçen süre için amor-tisman ayr›l›r.
Maddi duran varl›klar›n de¤erlemesinde TMS’ye göre yeniden de¤erleme modelinin uygu-lanmas› durumunda varl›¤›n amortismana tabi tutar› da artaca¤›ndan izleyen dönemlerde amortisman tutar› da artacakt›r
Örne¤imizde sat›n alma tarihi 14 Ekim 2011 oldu¤una göre 2011 y›l› için yaln›z-ca 3 ayl›k amortisman ayr›layaln›z-cakt›r. Bu durumda, 2011 y›l› amortisman tutar› T1.500 [(6.000/12)*3]’dir. ‹lk y›l eksik ayr›lan tutar (T4.500), varl›¤›n faydal› ömrünün son y›l› için ayr›lan amortisman tutar›na eklenir.
Örnekteki binek otomobilinin amortisman tablosu afla¤›daki gibidir.
Ö R N E K
K›st amortisman, bir amortisman yöntemi de¤ildir.
Ö R N E K
S O R U
D ‹ K K A T SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZ
AMAÇLARIMIZ
N N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Amortismanlar›n Muhasebelefltirilmesi
‹flletmeler, her y›l sonunda seçtikleri amortisman yöntemime göre amortisman pa-y›n› hesaplad›ktan sonra s›ra muhasebe kayd›n›n yap›lmas›na gelir. 7/A seçene¤i-ni kullanan iflletmeler amortisman pay›n›, maddi duran varl›¤›n iflletmeseçene¤i-nin hangi fonksiyonunda kullan›ld›¤›na ba¤l› olarak bir gider hesab›n› borçland›r›p “Birikmifl Amortismanlar” hesab›n› alacakland›rarak kaydederler.
‹flletme, sat›fl bölümünün kulland›¤› bilgisayarlar›n 20X0 y›l› amortisman gideri-ni T3.600 olarak hesaplam›flt›r.
Söz konusu bilgisayarlar, sat›fl departman› taraf›ndan kullan›ld›¤› için hesapla-nan amortisman pay›n›n “Pazarlama, Sat›fl ve Da¤›t›m Giderleri” hesab›na kayde-dilmesi gerekir. Bu durumda 20X0 y›l› sonunda amortisman kayd› afla¤›daki gibi olacakt›r.