OECD’ nin ÇalıĢmaları

OECD Model Vergi AnlaĢması; iki akit ülkeden birinde yerleĢik, gerçek veya tüzel kiĢilerin diğer akit ülkede elde edecekleri yurt dıĢı kazanç ve iratların bu ülkelerden hangisinde vergilendirilmesi gerektiğini belirlemeye yönelik hükümler içermektedir371_{. Bu kapsamda ülkeler kendilerine has düzenlemeleri zaman içinde} OECD Modeli ve Transfer Fiyatlandırma Rehberi çerçevesinde birbiriyle uyumlu hale gelmektedir. Üye olmayan ülkeler ile bu ülkelerdeki vergi mükellefleri OECD‘nin çalıĢmalarını örnek alarak, kendi hukuki uygulamaları ile uyumlaĢtırma çabasına girmektedirler. Ülkeler genellikle kendi uygulamalarında OECD Modelini örnek almakla birlikte bundan uzaklaĢma eğilimleri de bulunmaktadır. Transfer fiyatlandırması konusu özellikle ekonomik kriz döneminde çok uluslu Ģirketleri zorlamaktadır. Örneğin Arjantin‘deki ekonomik kriz sürecinde, transfer fiyatlandırması ve vergi planlaması hususlarında çok uluslu Ģirketler büyük zorluklar çekmiĢlerdir. Arjantin kriz sonrası dönemde transfer fiyatlandırma konusunda yeni hukuki düzenlemelere gitmiĢtir. Yapılan düzenlemeler sonucunda, bu ülke transfer fiyatlandırması uygulamalarına karĢı en sert tavrı gösterilmiĢ; ancak yine de düzenlemeler OECD ile tutarlılık göstermiĢtir372_.

Transfer fiyatlandırması ile ilgili düzenleme, OECD Modelinin Bağımlı TeĢebbüsler baĢlıklı 9‘uncu maddesinin birinci fıkrasında aĢağıdaki gibi yer almaktadır:

371 _{A.Bayazıt Balcı, ―Uluslar arası Çifte Vergilendirme Sorunları- Uluslar arası Vergi AnlaĢmalarında}

‗Daimi ĠĢyeri‘ Kavramının Önemi‖, Vergi Dünyası, Sayı: 278, Ekim 2004, s. 38.

167

 Bir Akit Devlet teĢebbüsü doğrudan veya dolaylı olarak diğer Akit Devlet teĢebbüsünün yönetim, kontrol veya sermayesine katıldığında veya,

 Aynı kiĢiler, doğrudan veya dolaylı olarak bir Akit Devlet

teĢebbüsünün ve diğer Akit Devlet teĢebbüsünün yönetim, kontrol veya sermayesine katıldığında,

ve her iki halde de, iki teĢebbüs arasındaki ticari ve mali iliĢkilerde oluĢan veya empoze edilen koĢullar, bağımsız teĢebbüsler arasında oluĢması gereken koĢullardan farklılaĢtığında, bu teĢebbüslerden birisinde olması gereken, fakat bu koĢullar dolayısıyla kendini göstermeyen kazanç, o teĢebbüsün kazancına eklenir ve buna göre vergilendirilebilir373_.

Transfer fiyatlaması konusunda çok uluslu Ģirketler ile vergi idareleri arasında yaĢanan sorunların giderilmesi konusunda OECD‘nin yürüttüğü çalıĢmalardan ilki 1977 yılında ―OECD Vergi AnlaĢma Modeli‖ olmuĢtur. Daha sonra 1979 yılında OECD bütün ülkeler tarafından kullanılabilecek ―transfer fiyatlandırması rehberi‖ adlı bir rehber hazırlamıĢtır374_{. Bu rehberde OECD transfer fiyatlamasının} belirlenmesi hususunda üç yöntem belirlemiĢtir. Bunlar;

KarĢılaĢtırılabilir Kontrol Yöntemi: Bağımsız tarafların benzeri durumlarda, benzeri mallar için uyguladıkları fiyat, transfer fiyatlamasında olması gereken fiyattır. Yeniden SatıĢ Fiyat Yöntemi: Bağımsız tarafın ürün için ödediği fiyat, satıcının harcamalarını ve kabul edilebilir bir karı kapsayan uygun bir pay eklendikten sonra oluĢan fiyattır.

Maliyet Artı Yöntemi: Alt Ģirkete ya da diğer bir bölüme satıĢa maliyete eklenen uygun bir paydan sonra oluĢan fiyattır.

OECD, sonraki yıllarda yapmıĢ olduğu çalıĢmalarla yukarıdaki yöntemlere ilave olarak diğer yöntemler baĢlığı altında baĢka yöntemler de tavsiye etmiĢtir. Bu yöntemler ise, kar bölüĢüm yöntemleri, iĢleme dayalı net marj yöntemi ve global

373 _{Tuncay Kapusuzoğlu, ―Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı‖, Vergi Dünyası,}

Sayı: 296, Nisan 2006, s. 22.

374 _{Saraçoğlu, s.107.}

168

formüle dönüĢüm yaklaĢımıdır375_{. Ayrıca, uygulamaya konulan fonksiyon ve risk} analizi çalıĢmaları ile de Ģirketlerin gerçekleĢtirdikleri fonksiyonlar, üstlendiği riskler, sahip olduğu varlıkların değerinin belirlenmesi sağlanarak yöntemler belirlenmekte, karĢılaĢtırma yapılmakta ve dokümantasyon sağlanarak transfer fiyatlamasının temeli oluĢturulmaktadır376_.

Bu yöntemler dıĢında OECD‘ nin çalıĢmalarında ayrıca, maddi olmayan varlıklar, süreçler peĢin fiyatlandırma anlaĢmaları ve çeĢitli olaylara iliĢkin örneklere yer verilmiĢtir. 1977 yılında hazırlanan bu rehber 1995 yılında revize edilerek ―uluslar arası Ģirketler ve vergi idareleri için transfer fiyatlandırması rehberi‖ adı altında tekrar yayınlanmıĢtır. Aynı çalıĢma bir takım ilaveler ve revizyonlarla 1999 yılında güncellenmiĢtir. OECD‘nin genel amaçları çerçevesinde hazırlanan bu raporla transfer fiyatlamasında uluslar arası bir uyum sağlanmaya ve bu alandaki sorunlar çözülmeye çalıĢılmaktadır. Böylece vergi idarelerinin kendi aralarında veya vergi idareleri ile çok uluslu Ģirketler arasında ihtilafların en aza indirilmesi amaçlanmaktadır. Genel anlamda ülkeler bu rapordaki tavsiyeler doğrultusunda kendi yasal düzenlemelerini gerçekleĢtirmektedirler. OECD‘nin hazırlamıĢ olduğu bu rehberde transfer fiyatlaması ile mücadele konusunda genelde baĢvurulan ve tavsiye edilen yöntem ―Emsaline Uygunluk Prensibi‖ dir377_{. Emsallere uygunluk} ilkesi, iliĢkili kiĢilerle yapılan iĢlemlerle diğer kiĢilerle yapılan mal ya da hizmet alım satımında uygulanan fiyat veya bedelin aralarında böyle bir iliĢkinin bulunmaması durumunda oluĢacak fiyat veya bedele uygun olup olmaması Ģeklinde tanımlanmıĢtır378_{. Emsal fiyat ilkesine göre, transfer fiyatı içeren iki Ģirket aynı Ģirket} yapısının bir bölümü değil gerçekten iki ayrı ĢirketmiĢ gibi olacak olan fiyatın aynısı olmalıdır379_{. Piyasa fiyatı prensibi ise, OECD Model Vergi AnlaĢması‘nın 9.} maddesinde yer almakta ve OECD üyesi olan veya olmayan ülkeler arasındaki iki taraflı vergi anlaĢmalarının çerçevesini oluĢturmaktadır. Bu Ģekilde bağımsız kuruluĢların karĢılaĢabilir iĢlem ve koĢulları referans alınarak yapılan kar düzenlemesinde yaklaĢım uluslar arası Ģirketler grubunun bir üyesinin birleĢtirilmiĢ

375 _{Ġbrahim Güler, ―Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı‖, Muhasebe Rehberi,}

Kasım 2006, http://www.muhasebenet.net/makale_ibrahim_guler_transfer%20fiyatlandirmasi.

(15.10.2007).

376 _{Canan Aladağ, ―Transfer Fiyatlamasına Yöntemsel BakıĢ ve Türkiye‘de Beklenen Düzenlemeler;}

Fonksiyon ve Risk Analizi, Dokümantasyon, KarĢılaĢtırma/ Emsal Bedel Bulma‖, Ġstanbul, 2006, http://www.vergiportali.com/doc/TF/TFSUNUM3.pdf. (10.10.2007).

377 _{Yıldız, s. 88.}

378 _{Adnan Ersoy ve Ömer Güzeldal, ―Transfer Fiyatlaması Düzenlemesinden Korkmalı Mıyız‖, Vergi}

Dünyası, Sayı: 299, Temmuz 2006, s. 93.

379 _{Ġhsan Günaydın ve Serkan Benk, ―GloballeĢmenin Vergi Sistemlerinde Ortaya Çıkardığı Sorunlar ve}

169

tek bir iĢin ayrılmaz parçası olarak değerlendirilmesinden ziyade, grubun bağımsız varlığı olarak göz önüne alınması olacaktır380_.

Ayrıca OECD uygulamaya koyduğu mesafeli duruĢ prensibi ile de birbiriyle iĢ yapan, birbirine çeĢitli bağlarla (akrabalık veya hissedarlık) bağlı olmayan kiĢilerin birbirinden bağımsız olarak hareket ederek sadece kendi çıkarlarını düĢüneceklerini ifade etmektedir. Bağlı Ģirketler ve yakın akrabalar arasındaki iĢlemlerde bu prensibin geçerli olmayacağı varsayılmaktadır. Bu nedenle bağımlı iĢlemlerde devir veya satıĢ bedeli yerine gerçek fiyata göre düzeltilen fiyat devire ve vergilendirmeye esas alınmaktadır. Bir baĢka anlatımla iliĢkili Ģirketler arasında mal ve hizmetlerin fiyatı, iliĢkinin olmadığı üçüncü Ģirketlerle (bağımsız Ģirketler) iliĢkideki gibi olmalıdır381_.

OECD Model Vergi AnlaĢması‘nın 9. maddesi çerçevesinde, bir ülke yetkili vergi otoritesi, beyan edilen karın gerçeği yansıtmadığını ve eğer emsal bedel kuralı uygulansaydı karın daha farklı çıkacağını tespit ederse, bu durumu diğer ülkenin yetkili otoritesi ile paylaĢma yükümlülüğü altındadır. Bu çerçevede her iki ülkenin yetkili organlarının sorununun çözümüne yönelik, karĢılıklı olarak uzlaĢma ve iĢbirliği içinde olmaları beklenmektedir. Tespit edilen transfer fiyatlaması saptamalarında ispat yükümlülüğü çoğu ilkede vergi idarelerine aittir. Vergi idaresi, yapılan iĢlemlerdeki fiyatlamanın piyasa fiyatı prensiplerine uygun olmadığını ispat etmek zorundadır382_.