2.4. KOBĠ‟lerde Finansal Raporlama
2.4.3. KOBĠ TFRS‟nin Niteliği ve Kapsamı
KOBĠ‟lerin standartlarla raporlamaya geçiĢi finansal raporların içeriğini ve Ģeklini temelden değiĢtirecektir. Ayrıca Standartlar ile finansal raporlar, bunların hazırlanma amaçları, kullanıcıları, kullanıcıların analiz yapma amaçları konusunda açıklamalar getirmektedir. Bu yaklaĢımın doğal sonucu olarak, Standartların temelde muhasebe kayıtlarına yönelik olmayıp, doğrudan raporlamaya yönelik standartlar oldukları söylenebilir. Zira KOBĠ‟ler için yayınlanan standartlar, “muhasebe standartları” adı altında değil, “finansal raporlama standartları” adıyla yayınlanması finansal raporlamaya vurgu yapıldığının bir göstergesidir (Özkan, Acar ve Erdener, 2010: 53).
KOBĠ TFRS, otuzbeĢ bölümden oluĢmaktadır. Ġlk bölümde “ 1 Küçük ve Orta Büyüklükteki ĠĢletmeler” baĢlığı altında KOBĠ‟lerin özellikleri açıklanmıĢtır.
TFRS incelendiğinde iki grupta oluĢtuğu görülmektedir. Birinci grupta finansal tabloların hazırlanmasına yönelik standartlar, ikinci grupta ise bu tabloların hazırlanmasında kullanılan kalemlere yönelik standartlardır. Finansal tabloların hazırlanmasına yönelik standartlarda; finansal tabloların amacı ve nitelikleri, finansal tabloların gerçeğe uygun sunumundan neyin anlaĢılması gerektiği, finansal tablolarda yer alması gereken bilgiler ve bu bilgilerin nasıl sunulacağı konuları açıklanmıĢtır. Finansal tabloların hazırlanmasında kullanılan kalemleri içeren standartlarda, bu kalemler hakkında detaylı açıklamaları yapılmıĢtır.
KOBĠ TFRS, TFRS standardının kısa bir özetidir, baĢlıklar standarttakilerin aynısıdır. Bu özetin temel amacı gerekliliklerin genel olarak açıklamaktır ve standardın gerekliliklerini uygulayacak kadar detay içermemektedir. KOBĠ TFRS‟de yer alan standartlar ve açıklamalar aĢağıdaki tabloda özetlenmiĢtir.
Tablo 16: KOBĠ TFRS Seti
Numara BaĢlık Açıklaması
1 Küçük ve Orta Boy ĠĢletmeler (KOBĠ)
(a) kamuya açıklama sorumluluğu olmayan ve (b) dıĢ kullanıcılar için genel amaçlı finansal tablolar hazırlayan kurumlardan
2 Kavramlar ve prensipler
KOBĠ‟lerin mali tablolarının hazırlanıĢında koĢullar ve temel prensipler, örneğin, varlıkların tanımlaması, gelirin ve giderin tanımlamaları.
3 Mali Tablo
Sunumu
Mali tablolar Ģunlardan oluĢur: (a) Finansal durum tablosu
(b) kapsamlı gelir tablosu veya ayrı bir gelir tablosu ve ayrı bir kapsamlı gelir tablosu
(c) Öz kaynak değiĢikliği tablosu (d) Nakit akımı tablosu
(e) Dipnotlar (muhasebe poliçelerini içeren bir özet, diğer açıklayıcı bilgiler ve karĢılaĢtırmalar)
4 Finansal Durum tablosu
Finansal durum tablosu belirli kalemlerden oluĢur. Bu kalemler kısa vadelidir ya da kısa vadeli değildir. Eğer daha geçerli ve güvenilir bilgi gerekli ise bu tablo kalemleri nakde dönüĢebilme esnasında hazırlanabilir. 5 Kapsamlı gelir
tablosu ve gelir tablosu
Toplam kapsamlı gelir ya tek kapsamlı gelir tablosu olarak ya da iki tablo olarak sunulur (bir gelir tablosu ve bir kapsamlı gelir tablosu).
6 Öz kaynak
değiĢim tablosu veya gelir ve birikmiĢ kazanç tablosu
Bir kurumun dönem içinde bir özkaynak değiĢikliği ya özkaynak değiĢim tablosunda ya da gerekliliklere uyulur ve kurum tercih ederse gelir ve birikmiĢ kazançlar tablosu olarak sunulabilir. Gelir ve birikmiĢ kazançlar tablosu dönem içindeki öz kaynak değiĢikliği yalnızca kar ve zarardan temettü ödemesi, önceki dönemlerin hatasının düzeltilmesinden ve muhasebe politikası değiĢikliklerinden dolayı ortaya çıkar.
7 Nakit akımı tablosu
Nakit ve nakit eĢ değerlerinde raporlanır ve iĢletme faaliyeti, yatırım faaliyeti ve finans faaliyet değiĢimleri ayrı gösterilir.
8 Mali tablo dipnotları
Önemli muhasebe politikaları ve yönetimce yapılan tahminler ve bu tahminlere iliĢkin belirsizliklerin kilit kaynakları açıklamalara dahil edilir.
9 Konsolide ve ayrı mali tablolar
Ana Ģirket bütün bağlı ortaklıkları içeren konsolide mali tablolar sunması gerekir. Bu kurala ait bazı sınırlı istisnalar vardır.
10 Muhasebe
politikaları, tahminler ve hatalar
GeçmiĢ deki hatalar geçmiĢ sınırlı Ģamil olarak muhasebeleĢtirilir.
Muhasebe tahminlerindeki değiĢiklikler cari dönemde muhasebeleĢtirilir.
Muhasebe politikalarında değiĢiklikler geçmiĢ Ģamil olarak muhasebeleĢtirilir(spesifik kural yok ise).
11 Temel Finansal Araçlar
Amorti edilmiĢ maliyet veya maliyet eksi değer kaybı modeli temel finansal araçlar için kullanılır örneğin nakit varlıklar, krediler, ticari alacaklar ve ticari borçlar.
12 Diğer Finansal Araçlara iliĢkin konular
Diğer finansal araçlar genel olarak kar/zarara yansıtılan gerçeğe uygun değer esasından futures, forward sözleĢmeli ölçülür. Örneğin; varlık ile desteklenen menkul değerler, opsiyonlar ve faiz oranı swapları. Korunma muhasebesinin uygulanması sadece belirli risk durumlarında kullanılabilir. Korunma muhasebesinden faydalanmak için bazı koĢulların yerine getirilmesi gerekir.
*Kurumlar KOBĠ‟ler için UFRS‟nin 11‟inci ve 12‟inci bölümlerinde bulunan maddelerini baĢtanbaĢa uygulayabilir veya UMS‟ 39‟ un tanıma ve ölçme maddelerini seçip uygulayabilir.
13 Envanter Envanterler maliyet daha düĢük olanı ile ölçülür ve net gerçekleĢebilen değerin.
14 ĠliĢkili
kuruluĢlar
ĠĢtiraklere yatırımlar aĢağıda belirtilen yöntemlerin birini kullanarak ölçülür;
Maliyet yöntemi-maliyet eksi değer düĢüklüğü, veya
Öz sermaye yöntemi, (ilk tanıma maliyet de olur, sonradan gerçekleĢen değiĢiklikler yatırımcının kar veya zararını ya da iliĢkili kuruluĢların diğer kapsamlı gelirinin bir yansımasıdır)
Gerçeğe uygun değer yöntemi (yatırım için yayınlanmıĢ bir fiyat olması durumunda zorunludur)
15 Ortak giriĢim yatırımları
ĠĢletmelere uygulanan muhasebe kurallarının benzerleri ortak giriĢimlere uygulanır. Orantılı konsolidasyona izin verilmemektedir.
16 Yatırım amaçlı gayrimenkul
Yatırım orantısız maliyet veya efor olmadan ölçülebilmesi durumunda kar ve zarar yansıtılan gerçeğe uygun değer esasından muhasebeleĢtirilir. Aksi durumda maliyet eksi amortisman ve değer düĢüklüğü esasından muhasebeleĢtirilir.
17 Gayrimenkul,
makine ve ekipman
Gayrimenkul, makine ve ekipman maliyet eksi amortisman ve değer kaybı ile ölçülür.
18 Goodwill
(ġerefiye) haricinde maddi
olmayan varlık
ĠĢletme dahilinde geliĢtirilen tüm gayri maddi varlıklar araĢtırma ve geliĢtirme dahil olmak üzere masraf yapıldığı dönemde giderleĢtirilir. Tanınma kriterine uygun olup gayri maddi varlıklar aktifleĢtirilir ve maliyet eksi amortisman ve değer kaybı esasından ölçülür. Bütün maddi olmayan varlıkların sınırlı faydalı bir ömrü olmadığı kabul edilir. Maddi olmayan varlıkların yeniden değerlendirilmesine izin verilmez.
19 Business
combinations ve goodwill (ġerefiye)
ġerefiye maliyet eksi amortisman ve değer kaybı olarak ölçülmektedir. Kurumun Ģerefiyenin kullanılır ömrü ile ilgili bir tahminde bulunamadığı yerde, bu süreç 10 sene sayılır ve bu süre içerisinde amorti edilir.
20 Finansal
Kiralamalar (Leases)
Finansal kiralamaları kiralayan tarafından varlık olarak tanımlanır. Operative lease ödemeleri kiracı tarafından gider olarak tanımlanır. Kiralamaların sınıflandırılması sözleĢmenin Ģeklinden ziyade iĢlemin özüne bakılarak yapılır.
21 KarĢılıklı ve Ģarta bağlı mükellefiyet
Olası bir ekonomik avantaj akımı olduğu zaman ve zorunluluğun miktarının güvenilir bir Ģekilde hesaplanabilmesi durumunda mevcut zorunluluklar karĢılık olarak tanınır. ġarta bağlı yükümlülükler ve varlıklar mali tablolara alınmaz, ancak mali tablo dipnotlarında açıklanır.
22 Borç ve öz
sermaye (öz varlık)
Özsermaye borçların tamamı ödendikten sonra kalan bakiyedir. Finansal borç iĢletmenin geçmiĢteki faaliyetlerinden kaynaklanan yükümlülüğüdür ve bundan dolayı ekonomik faydaların iĢletme dıĢına akması beklenir. BileĢik finansal araçların içerdiği özkaynak ve yükümlülük bileĢenleri ayırmak için bölme muhasebesinin uygulanması gerekir.
23 Gelirler Mal satıĢından kaynaklanan gelirler riskin ve mülkiyetin alıcıya geçtiği zaman kaydedilir. Bu çoğunlukla mülkiyetin geçmesi veya teslimat ile gerçekleĢir. Uzun vadeli hizmet ve inĢaat sözleĢmeleri için, gelir raporlama tarihindeki tamamlama derecesine göre ölçülür. Faiz ve telif hakları tahakkuk esasına göre tanınır. Temettüler ise ödemeyi alma hakkı oluĢtuğu zaman gelir kaydedilir.
24
Devlet yardımları
Devlet yardımları belirtilmiĢ olan kurallar yerine getirilirse gelir olarak sayılır. Kuralların olmadığı yerde yardımlar tahsil edildiği dönemde gelir olarak tanımlanır.
25 Borçlanma
maliyetleri
Borçlanma maliyetleri gerçekleĢtikçe giderleĢtirilir.
26 PaylaĢıma
(hisse senedine) dayanan ödeme
ÇalıĢanların hisse ödülleri ve hisse seçenekleri kar ve zararda gider olarak tanımlanır. Bunların karĢılığı öz kaynaklara yansıtılır. Bu meblağlar hisse olarak verilen araçların gerçeğe uygun değeri ile ölçülür.
27 Varlıkların
değer kaybı
Bir varlığın defter değeri geri kazanılabilir tutarını aĢtığı zaman değer kaybı ortaya çıkar.
28 ÇalıĢanlara
sağlanan faydalar
Yatırım esaslı emeklilik planı içerisinde ödenecek primler vadesi geldiği dönemde giderlere atılır.
MaaĢ esaslı emeklilik planları hususunda planın net varlıklar için, bir kurum sorumluluklarını tanımlar. Dönem içinde maliyette olan değiĢiklik dönem içinde planın maliyeti olarak sayılır. Kurumlar aktüeryal kazanç veya kayıplar kar ve zararda veya diğer kapsamlı gelire yansıtılabilir.
29 Gelir vergisi ErtelenmiĢ vergi varlığın taĢıma tutarı ve vergi temeli arasındaki geçici zamanlama farklılıkları dikkate alınacak
30 Yabancı para
çevirimi
Yabancı döviz iĢlemleri raporlayan kurumun fonksiyonel kuruna çevrilir. Gerçeğe uygun değerde ölçülen bütün parasal ve parasal olmayan maddeler bilahare her raporlama gününde yeniden çevrilir.
31 Yüksek
enflasyonlu dönemlerde raporlama
Yüksek enflasyona tabi olan kurumlar mali raporlamaları raporlama döneminin sonunda fiyat seviyesine göre belirtmeleri gerekir.
32 Raporlama
Döneminden
Raporlama döneminden sonraki olaylar:
Sonraki Olaylar‟‟
düzeltme gerektiren olaylar; (raporlama dönemi sonu (bilanço tarihi) itibariyle ilgili olayların var olduğuna iliĢkin kanıtları gösteren koĢulların bulunduğu durumlar) b)Raporlama döneminden (bilanço tarihinden) sonra düzeltme gerektirmeyen olaylar; (ilgili olayların raporlama döneminden (bilanço tarihinden) sonra ortaya çıktığını gösteren koĢulların bulunduğu durumlar) olarak ikiye ayrılır. Düzeltme gerektirmeyen hususlar ile ilgili dipnotlarda açıklama verilir.
33 ĠliĢkili taraf açıklamaları
Dipnot açıklamaları iliĢkin tarafların mevcudiyetine ve bu taraflarla olan iĢlem ve bakiyelere dikkat çeker.
34 UzmanlaĢmıĢ
aktiviteler
Üç farklı uzmanlık konusu faaliyet için yol gösterilmektedir. Tarım, madencilik ve servis imtiyazları.
35 KOBĠ‟ler için
UFRS‟ye geçiĢ
Kapsamlı UFRS‟ye göre zorunlu ve seçimli muafiyetler bu standardı ilk uygulayacak kurumlara önemli kolaylıklar sağlayacaktır.
Kaynak : “ Küçük ve Orta Boy ĠĢletmeler için UFRS”, UFRS Haberleri, Grant
Thornton, Eylül, 2009, s.10-12
KOBĠ TFRS‟ye göre KOBĠ‟ler finansal tablo olarak; finansal durum tablosu (bilanço), kapsamlı gelir tablosu ve gelir tablosu, özkaynak değiĢim tablosu, gelir ve dağıtılmamıĢ kârlar tablosu ve nakit akıĢ tablosu hazırlamalıdır (KOBĠ TFRS, paragraf 3.17). Ayrıca belirtilen bu finansal tablolarda önemli muhasebe politikalarını özetleyen ve diğer açıklayıcı bilgiler içeren dipnotlar da yer almalıdır (KOBĠ TFRS, paragraf 3.17). Ancak Standart, finansal tablolarda sunulan dönemlerde özkaynaklarda meydana gelen değiĢiklikler sadece kâr veya zarar rakamlarından, temettü ödemelerinden, geçmiĢ dönem hatalarının düzeltilmesi iĢlemlerinden ve özkaynak değiĢim tablosu ayrıca düzenlenmeksizin, gelir ve dağıtılmamıĢ kârlar tablosu adıyla tek bir tablonun sunulmasına izin vermiĢtir (KOBĠ TFRS, paragraf 3.18). KOBĠ‟lerin finansal tablolarını yılda en az bir defa sunması gerekir (KOBĠ TFRS, paragraf 3.10).
Bu Standart içerisinde yer alan varlık, borç, gelir ve giderlerin muhasebeleĢtirilmesine ve ölçülmesine iliĢkin hükümler TMSK tarafından yayımlanan Finansal Raporlamaya ĠliĢkin Kavramsal Çerçeve ‟den ve TFRS‟den türetilen ilke ve kavramlara dayanmaktadır (KOBĠ TFRS, paragraf 2.35).