Geniş Anlamda Vergiyi Doğuran Olay

1. Ceza Hukukunda Geniş Anlamda Tipiklik

Ceza hukukunun temel inceleme konularından biri olan suç kavramı, Türk Ceza Kanunu’nda doğrudan tanımlanmamıştır. Doktrinde genel kabul gören tanıma göre ise suç, kanuni tipe uygun, hukuka aykırı ve kusurlu insan davranışıdır¹⁷. Bir davranışın ceza hukuku anlamında haksızlık oluşturup oluşturmadığı tipiklik sayesinde anlaşılabilir. Fiilin içerdiği haksızlık, kanuni tipte ifade edilmiştir. Bir insan davranışının kanuni tipte belirtilen haksızlık tanımı ile örtüşmesi halinde ise, tipiklik gerçekleşmiş sayılmaktadır¹⁸.

Geniş anlamda tipiklik, fiilin cezalandırılabilmesi için gerekli özelliklerin bütünü olup, bu kavramla cezalandırılabilirliğin tüm koşulları kastedilmektedir. Bu nedenle, tipe uygun eylem dışında hukuka aykırılık, kusurluluk, cezalandırılabilme şartları ve şahsi cezasızlık nedenlerinin tümü geniş anlamda tipiklik içinde değerlendirilmektedir¹⁹. Tipiklik geniş anlamıyla ele alındığında, aslında suç

17 Ernst Beling, Die Lehre vom Verbrechen, Tübingen, 1906, s. 7; Jescheck, in: Srafgesetzbuch Leipziger Kommentar, 10. völlig neu bearbeitete Auf., Walter de Gruyter, Berlin-Newyork 1985, § Einleitung Rz. 21, § 13, Rz. 41; Bernd Heinrich, Strafrecht-Allgemeiner Teil I, 2. Auf., Verlag W. Kohlhammer, Stuttgart, 2010, s. 37, Kayhan İçel ve diğerleri, Suç Teorisi, 2. Kitap, İstanbul, 1999, ss. 15-16; Bahri Öztürk ve Mustafa Ruhan Erdem, Uygulamalı Ceza Hukuku ve Güvenlik Tedbirleri Hukuku, 11. Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2011, s. 150; Nur Centel, Hamide Zafer ve Özlem Çakmut, Türk Ceza Hukukuna Giriş, 7. Bası, Beta Basım Yayım Dağıtım, İstanbul 2011, s. 201; İzzet Özgenç, Türk Ceza Hukuku Genel Hükümler, 5. Bası, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2010, s. 135; Hakan Hakeri, Ceza Hukuku Genel Hükümler, 8.

Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2009, s. 114; Veli Özer Özbek ve diğerleri, Türk Ceza Hukuku Genel Hükümler, 2. Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2011, s. 193. Suç tanımları çok çeşitli olup, hemen her yazar farklı bir suç tanımı ve buna bağlı olarak bir suç teorisi kurmuştur.

“Suç, toplumsal düzenin devamı açısından korunması gereken hukuki değerlerin bilerek ve istenerek ihlalini (kast) veya bu değerleri korumaya yönelik kurallara karşı özensizliği (taksir) ifade eden insan davranışlarıdır” (M. Emin Artuk, Ahmet Gökçen ve A. Caner Yenidünya, Ceza Hukuku Genel Hükümler, 4. Bası, Turhan Kitabevi, Ankara, 2009, s. 222); “Suç, toplum tarafından onaylanmayan davranışların, kanun tarafından düzenlenip, yaptırıma bağlanmasıdır.” (Timur Demirbaş, Ceza Hukuku Genel Hükümler, 7. Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2011, s. 182).

18 Uğur Alacakaptan, Suçun Unsurları, 2. Bası, Ankara, 1975, s. 8, 29; Mahmut Koca ve İlhan Üzülmez, Türk Ceza Hukuku Genel Hükümler, 2. Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2009, ss.

136-137.

19 Jescheck, in: StGB Leipziger Kommentar, § 13, Rz, 41; Johannes Wessels, Strafrecht Allgemeiner Teil, 20. Auf., C. F. Müller Juristischer Verlag, Heidelberg, 1990, s. 32; Nurullah Kunter, Suçun Kanuni Unsurları Nazariyesi, İstanbul, 1949, s. 47; Selahattin Keyman,

“Tipiklik ve Ceza Hukuku”, AÜHFD., Cilt: XXXVII 1980, Sayı: 1-4, s. 74; Artuk, Gökçen ve Yenidünya, s. 231; İçel ve diğerleri, s. 93, dn. 95; Demirbaş, s. 200; Özgenç, s. 144; Özbek ve diğerleri, Genel Hükümler, s. 196; Koca ve Üzülmez, s. 137.

kavramına tekabül etmektedir. Kanunun kendisine hukukî sonuçlar bağladığı herhangi bir olay hukuki fiili oluşturmakta; medeni hukuk-borçlar hukuku alanında

“fiil” olarak ifade edilen bu hukukî olay, ceza hukukunda suç kavramını oluşturmaktadır. O halde tipiklik, bir cezanın uygulanabilmesi için gerekli olan şartların bütünü olup, sadece hareket ve netice değil, hukuka aykırılık ve kusurluluk da tipikliğe dâhildir. Bu unsurların bulunmaması durumunda faile ceza uygulanması mümkün değildir²⁰. Örneğin, bir kişi tarafından işlenen fiil ceza kanunlarıyla yasaklanan bir fiil olmasına rağmen, somut olayda hukuka uygunluk nedeninin bulunması veya kişinin fiilin işlenmesinde kusurunun bulunmaması durumunda tipiklikten söz edilemeyecektir. Çünkü geniş anlamda tipiklik sadece fiille ilgilenmediği için, hukuka uygunluk nedeninin bulunması fiili tipik bir fiil olmaktan çıkarmaktadır.

Geniş anlamda tipiklik, cezalandırılabilirliğin tüm koşullarını kapsadığı için, ceza kanunlarının güvence fonksiyonunu yerine getirebilmesi açısından büyük öneme sahiptir²¹. Bu açıdan bakıldığında, tipiklik kavramı ile hem Anayasa hem de Türk Ceza Kanunu’nda kabul edilen “suç ve cezada kanunilik ilkesi”²² arasında yoğun bir ilişki bulunmaktadır. Kanunda suç olarak tanımlanmayan bir fiilden dolayı kimsenin cezalandırılamayacağına yönelik bu ilke karşısında, hangi fiillerin suç olarak kabul edildiğinin ve cezalandırılabilirliğin tüm objektif ve sübjektif şartlarının ceza kanunlarında açık bir şekilde belirtilmesi zorunludur. Dolayısıyla tipikliğin esasını, kanunda düzenlenme zorunluluğu oluşturmaktadır.

2. Vergi Hukukunda Geniş Anlamda Vergiyi Doğuran Olay

Cezalandırmaya ilişkin objektif ve sübjektif bütün şartların kanunlarla belirlenmesi şeklinde kısaca ifade edilebilecek olan geniş anlamda tipe uygunluk, vergi hukuku açısından da uygulama alanı bulabilmektedir. Buna göre geniş anlamda tipiklik veya geniş anlamda vergiyi doğuran olay (Steuertatbestand), vergi borcunun

20 Keyman, s. 74.

21 Keyman, s. 81; Artuk, Gökçen ve Yenidünya, ss. 231-232; Koca ve Üzülmez, s. 137.

22 “Kimse, işlendiği zaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadığı bir fiilden dolayı cezalandırılamaz; kimseye suçu işlediği zaman kanunda o suç için konulmuş olan cezadan daha ağır bir ceza verilemez.” (Any.m.38/1). “Kanunun açıkça suç saymadığı bir fiil için kimseye ceza verilemez ve güvenlik tedbiri uygulanamaz. Kanunda yazılı cezalardan ve güvenlik tedbirlerinden başka bir ceza ve güvenlik tedbirine hükmolunamaz.” (TCK.m.2/1).

doğumu için gerekli ve yeterli olan bütün kanuni unsurları ifade etmektedir²³. Diğer bir ifadeyle, geniş anlamda vergiyi doğuran olay, kamusal bir yükümlülük verginin (vergi alacaklısı bakımından ise vergi alacağının) doğmasını sağlayan kanuni unsurların tamamı olarak tanımlanmaktadır²⁴. Bu açıdan bakıldığında geniş anlamda tipiklik, gerçekleşmesine vergisel sonuçlar bağlanan günlük somut yaşam olaylarının soyut görünümü olarak karşımıza çıkmaktadır²⁵. Dolayısıyla kanun koyucunun, vergilendirmenin kanuniliği ilkesi gereği, vergi borcunun meydana gelmesi (teşekkülü) için öngörmüş olduğu unsurların tamamı vergiyi doğuran olayı oluşturmaktadır.

Vergiyi doğuran olay veya tipiklik geniş anlamı ile ele alındığında, kavramın hangi unsurları kapsadığı sorusu önem kazanmaktadır. Geniş anlamda vergiyi doğuran olay, vergi borcu ilişkisi kurulmasını sağlayan bütün unsurlardan oluştuğuna göre kapsamı da oldukça geniştir. Vergi borcu ilişkisinin pasif tarafını oluşturan kişi unsuru (Steuersubjekt-Steuerpflichtiger-Steuerschuldner), konu unsuru (Steuerobjekt-Steuergegenstand), vergi matrahı (Steuerbemessungsgrundlage), verginin oranı (Steuersatz), vergi muafiyet ve istisnaları ile vergi borcunu arttıran ve azaltan bütün unsurlar geniş anlamda vergiyi doğuran olay içinde

23 Jochum, s. 79.

24 Albert Hensel, Steuerrecht, 3. Auf., Springer, 1933, s. 57; Wilhelm Merk, Steuerschuldrecht, Verlag von J. C. B. Mohr, Tübingen, 1926, s. 35; Haaser, s. 5, 10, Walter Eckhardt, “Das Steuerrecht und die Einheit der Rechtsordnung”, StbJb., 1961/1962, s. 104; Lang, in: Tipke ve Lang, § 7, Rz. 17; Joachim Lang, Systematisierung der Steuervergünstigungen – Ein Beitrag zur Lehre vom Steuertatbestand, Dunkle & Humblot, Berlin, 1974, s. 30; Klaus Tipke, “Von der formalen zur materialen Tatbestandslehre”, StuW., 1993, s. 105; Kruse, in: Tipke ve Kruse,

§ 38, Rz. 6; Hartmut Hahn, Die Grundsätze der Gesetmäßigkeit der Besteuerung und der Tatbestandmäßigkeit der Besteureung in rechtsvergleichender Sicht, Duncker & Humblot, Berlin, 1984, ss. 89-91; Hermann-Wilfried Bayer, Grundbegriffe des Steuerrechts, J.

Schweitzer Verlag, Berlin, 1977, Rz. 18; Heinrich Wilhelm Kruse, Lehrbuch des Steuerrechts Band I Allgemeiner Teil, C. H. Beck’sche Verlagsbuchhandlung, München, 1991, s. 112; Birk, Steuerrecht, s. 28; Stefan Schick, Der Begriff der Besteuerungsgrundlage in der Abgabenordnung – Ein Beitrag zur Lehre vom Stufenbau des Steuertatbestandes, Inaugural-Diss., Tübingen, 1985, s. 12 vd.; Rüttger Claßen, Besteuerung des Unrechts – Das Wirklichkeitsprinzip des § 40 AO im Licht der Einheit der Rechtsordnung, Inaugural-Diss., Bonn, 1981, s. 26; Koenig, in: Armin Pahlke ve Ulrich Koenig, Abgabenordnung Kommentar, Verlag C. H. Beck, München, 2004, § 38, Rz. 7; Otto-Gerd Lippross, Allgemeines Steuerrecht, 9. Auf., Alpmann und Schmidt & Dr. Otto Schmidt Verlag, Münster-Köln, 2001, s. 16; Johannes A. Brinkmann, Tatbestandmäßigkeit der Besteureung und formeller Gesetzesbegriff, Dr.

Peter Deubner Verlag GmbH, Köln, 1982, s. 7; Akkaya, Die Verbindlichkeit von privatrechtlichen Verträgen, s. 16; Akkaya, Ekonomik Yaklaşım, s. 19, dn. 27.

25 Hensel, s. 57; Koenig, in: Pahlke ve Koenig, § 38, Rz. 7. Ayrıca benzer yönde Alman Federal Mali Mahkeme kararı için bkz. bkz. BFH. 30.1.1985 - I R 12/82, BStBl. II 1985, 386 / BFHE.

143, 213.

değerlendirilmektedir²⁶. Kişi, konu, matrah ve orana ilişkin düzenlemelerin vergiyi doğuran olayın kapsamı içinde genel kabul gördüğü ve hatta bu dört unsurun da

“vergi alacağını sebep olarak belirleyen unsurlar” ile “vergi alacağını miktar olarak belirleyen unsurlar” olmak üzere iki ana gruba ayrıldığı görülmektedir. Bu kapsamda vergi yükümlüsü ile verginin konusu ilk grup, verginin matrahı ile vergi oranı ise ikinci grup kapsamında değerlendirilmektedir²⁷.