Bilançoda yer alacak bilgilerin sunuluş şekline ilişkin bazı standartlar geliştirilmiştir. Ancak , kullanım amacına, işletmenin büyüklüğüne, işin niteliğine ve yasal düzenlemelere göre sunuş şekilleri değişmektedir [2] , [4], [5].
1. Alışılmış Hesap Şekli (Hesap Tipi)
Bilançonun bu şeklinde " Varlıklar = Yabancı Kaynaklar + Öz Kaynaklar " temel eşitliği paralelinde olmak üzere varlıklar sol tarafta, yabancı ve öz kaynaklar ise sağ tarafta yer alır.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi' nde öngörülen bilanço tipi, hesap şekline göredir.
2. Rapor Şekli (Basit Rapor Tipi)
Alışılmış hesap şeklinde bütün bilgileri ayrıntılı olarak bir sayfada görme zorluğu , şekilde değişiklik yapılmasını gerektirmiştir. Değişiklik, bilançonun karşılıklı iki taraf üzerine hazırlanması yerine alt alta hazırlanması şeklinde oluşmaktadır. Bu şekilde hazırlanan bilançolar dönemler itibariyle karşılaştırma olanağı sağlamaktadır.
3. Değiştirilmiş Hesap Şekli
Bu şekilde bilanço, " Varlıklar - Yabancı Kaynaklar = Öz Kaynaklar " eşitliğindeki sıraya göre düzenlenir.
4. Finansal Durum Şekli (Analitik Rapor Tipi)
Finansal durum şekli, rapor şeklinin değişik bir türüdür. Bilançodaki kalemlerden finansal yönden önemli görülen bazı grupların tek kalem olarak bilançoda gösterilmek istenilmesi durumunda hazırlanır. Örneğin işletme, net işletme sermayesini tek kalem halinde görmek istiyorsa, " Net İşletme Sermayesi = Dönen Varlıklar - Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar " eşitliğini sağlayacak şekilde bir bilanço hazırlayacaktır.
Başlıca Diğer Bilanço Sınıflandırmaları
A- Düzenlenme Şekli Açısından Bilanço Sınıflandırması 1. Hesap Tipi Bilançolar
2. Rapor Tipi Bilançolar
2a- Basit Rapor Tipi Bilançolar 2b- Analitik Rapor Tipi Bilançolar B- Mali Analiz Açısından Sınıflandırma
1. Karşılaştırmalı Bilançolar 2. Analitik Bilançolar
C- Kapsamları Açısından Sınıflandırma 1. İşletme Bilançoları
2. Konsolide-Holding- Bilançolar
D- İşletme Muhasebe Hukuku Mevzuatı Açısından Sınıflandırma (Düzenlendikleri Mevzuat Açısından)
1. Ticari Bilanço (Ekonomik Bilanço) 2. Vergi Bilançosu (Mali Bilanço)
E- Ülkemizde Uygulanan Bilanço Tipleri Açısından Sınıflandırma 1. Tekdüzen Muhasebe Sistemi' nin Öngördüğü Bilanço Tipi 2. S. P. Kurulu Tebliği' nin Öngördüğü Bilanço Tipi
F- Düzenlenme Tarihi Açısından Sınıflandırma 1. Dönem başı Bilançosu
2. Dönem sonu Bilançosu 3. Ara Bilanço
G- Düzenlenmesindeki Amaç Açısından Sınıflandırma (Belirttikleri Durum Açısından)
1. Kuruluş Bilançosu
2. Tasfiye Bilançoları (T. Başlangıcı Bilançosu,T. Sonu Bilançosu) 3. İflas Bilançosu
4. Konkordato Bilançosu
5. Bölünme (Tam-Kısmi )Bilançosu 6. Birleşme-Füzyon- Bilançosu 7. Devir-Aktarma- Bilançosu 8. Ayrılma Bilançosu 9. Sağlamlaştırılmış Bilanço 10. Ara Bilanço
H- Sektörel Bilançolar
1. Endüstri İşletmeleri Bilançosu 2. Perakende İşletmeleri Bilançosu 3. Hizmet Sektörü Bilançoları 4. Bankacılık Sektörü Bilançoları 5. Sigortacılık Sektörü Bilançoları I- Hukuki Yapılanma Açısından Sınıflandırma
1. Ferdi İşletme Bilançusu 2. Adi Ortaklık Bilançosu 3. Kollektif Şirket Bilançosu 4. Limited Şirket Bilançosu 5. Anonim Şirket Bilançosu 6. Kooperatif Bilançosu 7. Vakıf Bilançosu 8. Dernek Bilançosu
İ- Kurumun Örgütlenme Yapısı Açısından Sınıflandırma 1.Yavru Kurum Bilançosu
2. Konsolide Bilanço 3. Şube Bilançosu
4. Genel - Merkez-Bilanço
J. Kullanılan Rakamların Niteliği Açısından Sınıflandırma 1. Proforma Bilanço
2. Bilanço (Gerçek rakamlara göre)
Şekil bakımından her bilançonun başlık bölümünde bulunması gereken bilgiler aşağıda belirtilmiştir [4].
a) Ait olduğu işletmenin ünvanı , b) Bilanço kelimesi,
c) Düzenlendiği tarih,
d) Bilançoda esas alınan para birimi.
23. BİLANÇO KURAMLARI
Bilançolar düzenlenme amaçlarına uygun olarak, düzenleyen görüşlerin ortaya konduğu kuramlara bilanço kuramları denilmektedir. Bilanço kuramları, yapı açısından iki grupta toplanabilir. Birincisi, bilançonun yapısına hakim olan temel ilkeleri içeren gruptur. Bunlar doğruluk, açıklık, samimiyet, kesinlik, birlik gibi ilke ve kurallardan oluşmaktadır. İkincisi, bilançoda değerlemeye ilişkin ilkeleri içeren gruptur. Bu ikinci grup, sadece muhasebe açısından değil, işletme iktisadı bilimi açısından da önemlidir. Makalede, bu kuramlar; statik, dinamik ve organik kuramlar olarak üçlü bir ayırıma tabi tutulmuştur [2],[5] , [6].
230. Statik Bilanço Kuramı
Statik bilanço kuramı, 1914 yılında Alman bilim adamlarından Prof. Dr. H. Nicklish tarafından ileri sürülmüştür.
Statik bilançolar, bir işletmenin belli bir andaki (bilanço tarihindeki ) varlıklarını başka bir ifadeyle işletmeye konulmuş olan sermayeyi ve bu sermayelerin yatırım yerlerini, tasnifli bir şekilde gösteren tablolardır. Bu tanıma göre, statik bir bilançonun asıl görevi, işletme varlıklarının kaynaklarını ve bu
kaynaklarla işletme varlıkları arasındaki bağlantıyı göstermektedir. Bu nedenle statik bilançonun temel amacının kendisine konu olan işletmenin varlığını ve sermaye durumunu belirlemek ve bu konu ile ilgili yönetime ve diğer istemde bulunanlara gerekli bilgileri verebilmektedir. Bu görüşe göre kar ve zarar hesabı tali bir anlam taşımaktadır. Sebebi ise, kar veya zarar, bilanço temelinde öz sermaye karşılaştırılmasından (dönem başı özsermaye ile dönem sonu özsermaye arasında) elde edilen bir sonuçtur. Bilançonun içerdiği bütün ekonomik değerler maliyet değeri ile değerlenir ve bu değer üzerinden bilançoda yer alırlar.
Sonuç olarak, statik bilanço kuramında bilanço tablosu birinci derecede, bundan türeyen kar ve zarar hesabı ise ikinci derecede öneme sahiptir.
231. Dinamik Bilanço Kuramı
Dinamik bilanço kuramı, Alman bilim adamı, Prof. Dr. Eugen Schmalenbach tarafından , 1919 yılında yazdığı " Dinamik Bilanço" (Dynamische Bilanz) isimli kitabıyla ortaya konulmuştur.
Dinamik bilanço kuramının temel işlevi, statik görüşün aksine olarak, işletmenin varlığı ve sermaye durumu yönünden belli bir andaki "Enstantane"resmini göstermek değil, geçmiş bir faaliyet döneminde işletmenin ekonomik gelişmesi hakkında ayrıntılı bilgi vermektir. Bu bilanço görüşünün dayandığı esasları aşağıdaki gibi özetlemek olasıdır:
- Bilançonun ana hedefi, işletmenin faaliyetlerini ve faaliyet sonuçlarını belirlemek ve göstermektir.
Bu nedenle, işletmenin sermaye durumunu belirten statik bilanço, dinamik bilanço görüşünde geri planda kalmakta, bunun yerine " sonuç bilançosu" olarak ifade edilen kar ve zarar tablosu almaktadır.
- Dinamik bilanço görüşünde, işletme faaliyetinin gerçek sonucunu bulmak temel amaç olduğuna göre, işletmeye dahil ekonomik değerlerin değerlenmesinde, paranın satın alma gücünde veya daha doğru bir deyimle para değerinde meydana gelen değişikliklere göre düzeltmelerine yapılması gerekmektedir. Yine amortisman hesaplarının, fiyat endekslerine göre düzeltilmiş değerler üzerinden yapılması ve kayıtlara bu şekilde aktarılması gerekmektedir.
Değer düzeltmelerinden ileri gelen normal değer farkları, sonuç hesaplarına aktarılmaksızın özel bir hesapta ( para değerini düzenleme ) toplanır ve böylelikle fiyat değişikliklerine göre asgari stokların hesaplanması olgusu söz konusu olabilecektir.
232. Organik Bilanço Kuramı
Organik bilanço kuramı, Alman bilim adamlarından Prof. Dr. Fritz Schmidt tarafından 1921 yılında
"Organik Bilanço" (Die Organische Bilanz ) isimli kitabıyla ortaya konulmuştur.
Organik bilanço kuramına göre, bilançonun görevi, işletmenin varlık ve kaynak durumu ile faaliyet sonucunu göstermektir. İşletmenin belirli bir andaki varlık ve kaynak durumunu gösteren bilanço ile faaliyet sonuçlarını gösteren kar ve zarar tablosu aynı derecede önemli iki mali tablodur. Hem bilançoya ve hem de kar ve zarar hesabına aynı derecede önem verdiğinden iki yanlı ( dualist ) bir görüştür. Bu yönüyle statik ve dinamik bilanço kuramlarından da ayrılmaktadır.
Bu bilanço kuramına göre, işletme üretim gücü itibariyle ulusal ekonomi çerçevesi içinde incelenmesi ve korunması gereken bir varlıktır. Bu görüşe göre işletmeler, ulusal ekonominin birer parçalarıdır.
İşletmeler en küçük iktisadi birimlerdir. Tek tek işletme hücreleri, ulusal ekonomiyi oluşturmaktadır.
İşletmelerle ulusal ekonomi arasında organik bir bağ vardır. İşletme bu durumda organik bütünün parçasını oluşturmaktadır. Bu nedenle işletmelerin bilançoları da bu özelliğe göre değerlendirilmelidir.
Bu organik bağ nedeniyle, piyasada meydana gelen fiyat hareketleri işletmeleri etkiler. Dolayısıyla her işletmenin bilançosu ile kar ve zarar hesabı fiyat hareketlerinden etkilenmektedir. Böylelikle , bir
değerleme yapılırken, bu bilançoların amacını gerçekleştirmek için maliyet esası terk edilmekte ve bunun yerine cari piyasa fiyatları esas alınmaktadır.
233. Diğer Bilanço Kuramları
Makalenin kapsamı içerisinde sınırlı kalmak üzere, diğer bilanço kuramları sadece isimleri ile aşağıda sunulmuştur.
- Total Bilanço Kuramı - Nominal Bilanço Kuramı - Tam Dinamik Bilanço Kuramı - Ödemsel (Pagatorik) Bilanço Kuramı - Hareketli Bilanço Kuramı
3. BİLANÇODA BİLGİLERİN RAPORLANMA YÖNTEMLERİ
Bir işletmenin ticari faaliyetleri ile ilgili olan bilgilerinin bazıları ,özellikleri nedeniyle doğrudan doğruya mali tabloların içinde yer almayabilir. Ancak sosyal sorumluluk ve tam açıklama kavramlarının bir gereği olarak işletme karar almada kullanıcılarına yardımcı olacak bilginin tümünü vermelidir. Bu bilgilere iki şekilde yer verilmesi mümkündür :
a. Bilançonun içinde raporlanması için tablo bileşenlerinden oluşması,
b. Farklı kullanıcılar farklı ayrıntıda bilgiye gereksinim duyacakları için bilançonun içinde ayrıntıya girilemeyen ya da mali nitelikli olmayan fakat kullanıcıları aydınlatıcı olan konularda dipnotlar ve özel analizler için daha da ayrıntılı bilgiler sağlanacak olan ekler kullanılması.
Bilanço hangi şekilde sunulursa sunulsun bilanço dipnotları ve ekleri bilançonun bütünleşik bir parçasıdır.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi' nde yer alan bilanço tipinde 30 tane dipnot, gelir tablosu tipinde ise 13 tane dipnot bulunmaktadır.
4. BİLANÇO-HUKUK İLİŞKİSİ
Bilanço muhasebeyi, ticaret hukukunu ve vergi hukukunu ilgilendirmektedir. Diğer bir ifadeyle bir işletme bilançosunun çeşitli yönleri vardır. Teknik yönünü muhasebe, özel hukukla ilgili yönünü ticaret hukuku, vergilendirme ile ilgili yönünü ise vergi hukuku incelemektedir.
Ticaret hukuku açısından -bilançonun incelenmesi-, bir bakıma, bilançoyla ilgili esaslara hukuk ve hukukçu açısından bakış demektir [7] .
40. MUHASEBE-ÖZEL HUKUK
Ticaret hukukunun muhasebe ile ilgili bölümüne bilanço hukukundan daha geniş bir kavram olarak muhasebe hukuku adı da verilmektedir. Hesap düzeni ile ilgili emredici hükümler işletmeyi, işletmedeki ilgilileri ve üçüncü kişileri korumak gayesiyle konulmaktadır. Bu hükümlere aykırı olmamak şartıyla her işletme, ticari hayatın genel olarak kabul edilmiş ilkelerine uygun olarak ticari faaliyetine ilişkin hesap düzenini serbestçe kurabilir , muhasebe politikalarını tespit edebilir,özetle muhasebede genel kabul edilmiş esaslara göre hareket edebilir.
41. TİCARET HUKUKU-VERGİ HUKUKU
Kamu kesimine ait olsun, özel kesime ait olsun her ticari işletmenin iki çeşit bilançosu vardır: Ticari Bilanço özel hukuka veya özel kanun hükümlerine göre hazırlanmış bilanço, Vergi bilançosu vergi yasalarına göre hazırlanmış bilançodur. Ticari bilanço ile vergi bilançosunun dayanağı envanterdir.
Değerlemede, amortisman ve karşılık ayrılmasında, kanunen kabul edilmeyen giderlerde v.b. farklı olabilecek vergi hükümleri dolayısıyla vergi bilançosu ticari bilançodan, değişik bir görünüm arz edebilir. Ticaret kanununda ve vergi kanunlarında yer alan bilanço ile ilgili hükümler arasında bulunan farkların sebepleri iki kısma ayrılabilir:
a) Her iki grupta yer alan kanun hükümleri ayrı yabancı kaynaklara dayanabilir ve farklar kaynak farkından ileri gelebilir (Ticaret Kanunu' ndaki hükümlerin önemli bir kısmı İsviçre Hukukuna, Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Kanunu ise Alman Hukukuna dayanmaktadır ) veya her iki gruba giren kanunlar hazırlanırken yürürlükte olan diğer gruptaki hükümler göz önüne alınmamış olabilir.
b) Her iki bilançonun gayesi ve mahiyetinden ileri gelen farkları ortadan kaldırmak mümkün değildir. Buna rağmen bir taraftan vergi kanunlarının yorumlanmasında Ticaret kanunundan yararlanmak gerekmekte diğer taraftan vergi kanunları ticaret hukukunu etkilemektedir.
Birbirlerini karşılıklı etkilemelerine rağmen ahenk bir dereceye kadar sağlanabilmekte, gaye ve mahiyet farkından ileri gelen farklarda bir değişiklik gerçekleşememektedir [7] .
42. TÜRK TİCARET KANUNU' NDA BİLANÇO İLE İLGİLİ HÜKÜMLER
- Genel Hükümler : Envanter (m. 72-73) ve bilanço (m. 74-75 ) ile ilgili genel hükümler gerçek kişi tacirler ile özel hükümlere tabi olmayan şirket ve kuruluşlar hakkında uygulanır (m. 75 ).
- Özel Hükümler : Anonim Şirket hesaplarına ait özel hükümler (m. 455-474 ) : Bu özel hükümler anonim şirketin sermaye şirketi olması sebebiyle yasada yer almaktadır. Bilanço (m. 457-465) ve yedek akçeler (m. 466-469) hakkındaki hükümler limited şirket hakkında da uygulanır. (m. 534) Yönetim Kurulunun defter tutma ve bilanço düzenleme mükellefiyeti (m.325) Mali durumun bozulması halinde düzenlenecek ara bilançosu ( m. 324), genel kurul gündemi (m. 369), bilançonun tasdiki ibra hakkındaki hükümlerde bilanço hukukunu yakından ilgilendirmektedir.
420. Bilanço Hukukunun Cevap Aradığı İki Önemli Soru
Bir işletmede işletme içindeki taraflar ve işletme dışındaki taraflar aşağıdaki iki soruya cevap ararlar : a- Hesap dönemi sonunda işletme ne kadar kar veya zarar etmiştir ? : Her tacir, ticari işletmesinin iktisadi ve mali durumunu , borç ve alacak münasebetlerini ve her iş yılı içinde elde edilen neticeleri tespit etmek maksadıyla işletmesinin mahiyet ve önemine göre ya işletme defterine göre hazırlanan işletme bilançosu (işletme hesabı özeti) veya bilanço ile tespit edilir.
Hesap dönemi sonuçlarını tespit eden bilançoya sonuç açıklama bilançosu denir. Bu bilançodan işletmenin gerçek malvarlığı durumu anlaşılmaz; sadece hesap dönemi sonundaki bilanço ile o hesap döneminden önceki bilanço arasında yapılacak karşılaştırmadan bir dönem içinde sağlanan sonuç tespit edilir. Bilanço , işletmenin bir andaki mali durumunu gösterir.
b- İşletmenin gerçek malvarlığı durumu nedir ? : İşletmenin gerçek mal varlığı bütün kalemler, özellikle aktifteki kalemler bilanço günündeki gerçek değeri üzerinden hesap edilerek bulunur. Bu bilançolar tam (gerçek) mal varlığı bilançosu adını alır. İşletmenin gerçek mal varlığı tasfiye, şahıs şirketlerinde bir ortağın çıkması veya çıkarılması, sermaye şirketlerinde ve kooperatiflerde mali durumun bozulması hallerinde veya bankalardan kredi alırken tespit edilmelidir.
Ara bilanço, ilgili hesap dönemi sona ermeden, iki hesap dönemi arasında çıkartılan bilançodur.
Ara bilanço, mali durumun bozulması durumunda düzenlenmiş ise tam mal varlığı bilançosudur.
421. Ticari İşletmeler ve Bilanço Hukuku :
4210. Gerçek Kişi Tacir ile Şahıs Şirketleri Tarafından Düzenlenen Ticari Bilançolar
Gerçek kişi tacir ile şahıs şirketlerinin ortakları alacaklılara karşı sınırsız sorumlu oldukları için alacaklıların asıl teminatı borçluların malvarlığıdır. Şahıs şirketlerinde sermaye tutarı ve kar dağıtımı sadece iç ilişki bakımından önemlidir.
4211. Sermaye Şirketleri Tarafından Düzenlenen Ticari Bilançolar
Anonim ve limited şirketlerde ortaklar, şirket alacaklılarına karşı sınırlı sorumlu olduğu için, şirketin mal varlığı alacaklıların asıl teminatıdır. Bu mal varlığı içinde esas sermaye şirket alacaklılarına tahsis edilmiş kabul edilir ve şirket yaşadığı sürece esas sermayeye tekabül eden bir varlığın şirket içinde korunmasına çalışılır.
Konulan sermaye için faiz verilmemesi, kanuni yedek akçe, amortisman ve karşılık ayırma mecburiyeti, kar payının ancak yılın safi karından veya birikmiş kardan dağıtılabilmesi sermaye şirketlerinde düzenlenecek yıl sonu bilançosunun, gerçek kişi tacirlerle şahıs şirketleri tarafından düzenlenen bilançolardan farklı olmasına ve ayrı hükümlere tabi tutulmasına sebep olmuştur [7].
5. TEMEL KAVRAMLAR 50. MUHASEBE KİŞİLİĞİ
Hukuk alanında kişi, hak ve borç sahibi olma ehliyeti bulunan varlıktır. Gerçek ve tüzel kişiler, kendilerine hukuk düzeninin tanıdığı ehliyet dolayısıyla hak sahibi ve borçlu sıfatını kazanırlar. Hukuk alanında nasıl kişilik kavramına ihtiyaç duyulmuşsa muhasebe alanında da aynı kavrama ihtiyaç duyulmuştur. Hukuk bakımından kişiliği olmasa da her işletmenin muhasebe kişiliği vardır [7].
Tekdüzen Muhasebe Sistemi'nde ve Sermaye Piyasası Kurulu' nun 29.01,1989 tarihli ve XI/1 seri no'lu " Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ" inde 12 tane Muhasebenin Temel Kavramları belirtilmiştir. Bu kavramlardan biri " Kişilik Kavramı" dır.
Kişilik kavramı , işletmenin sahip veya sahiplerinden, yöneticilerinden, personelinden ve diğer ilgililerden ayrı bir kişiliğe sahip olduğunu ve o işletmenin muhasebe işlemlerinin sadece bu kişilik adına yürütülmesi gerektiğini öngörmektedir.
51. HESAP DÖNEMİ VE HESAP DÖNEMİNİN BAĞIMSIZLIĞI
Ticari bilançoda amaç, belli bir zaman içinde elde edilen sonuçları bir tablo halinde göstermektir;
vergi bilançosunda ise amaç, vergiye tabi matrahı doğru ve tam olarak tespit etmektir.
Ticaret Kanunu' nun 72. maddesinde , hesap döneminin altı aydan az 12 aydan çok olmayacağı belirtilmiştir. Genel olarak hesap dönemi takvim yılıdır. İşe başlama halinde hesap dönemi bir yıldan eksik, tasfiye halinde ise üç yıla kadar uzatılabilmektedir.
Vergilendirme açısından , Vergiye tabi irad ve kazançların taalluk ettiği, vergiyi doğuran olayların gerçekleştiği dönem ise vergilendirme dönemidir. Gelir ve Kurumlar Vergisinde vergilendirme dönemi esas itibariyle, geçmiş takvim yılıdır.
Bir işletmede her hesap dönemi kendisinden önce ve sonra gelen hesap döneminden tamamen bağımsızdır. Bir dönemle ilgili faaliyetten doğan olumlu veya olumsuz her sonucun o dönem ile ilgili hesaplarda yer alması gerekmektedir. Dönemler arasında aktarma yapılamaz.
Tekdüzen Muhasebe Sistemi'nde ve Sermaye Piyasası Kurulu' nun 29.01,1989 tarihli ve XI/1 seri no'lu " Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ" inde 12 tane Muhasebenin Temel Kavramları belirtilmiştir. Bu kavramlardan biri " Dönemsellik Kavramı"
dır.
Dönemsellik kavramı , işletmenin sürekliliği kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen ömrünün, belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat, gelir ve karların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması bu kavramın gereğidir.
Bu kavramın, işletmeler açısından geçerliliğinin bulunmadığı veya ortadan kalktığı durumlarda ise, bu husus mali tabloların dipnotlarında açıklanır.
6. TÜRK TİCARET KANUNU' NUN BİLANÇO İLE İLGİLİ GENEL HÜKÜMLERİ
Ticaret Kanunu' nda bilanço ile ilgili hükümler , genel hükümler ve anonim şirket bilançolarına özel hükümler olarak ikiye ayrılmaktadır.
Genel hükümler , özellikle gerçek kişi tacir ile şahıs şirketleri tarafından hazırlanacak bilançolara;
özel hükümler ise sermaye şirketleri tarafından hazırlanacak bilançolara uygulanmaktadır.
Bilanço, envantere ve envanter defterindeki kayıtlara veya listelere dayanılarak hazırlandığı için envanter defteri, bilançonun temelini teşkil etmektedir.
Envanter defteri ve bilanço hakkındaki genel hükümler Ticaret Kanunu' nun - ticari defterler- hakkındaki bölümünde yer almıştır. (m. 66-75)
60. ENVANTER ve ENVANTER DEFTERİ
TTK. ' nun 72. maddesi envanter defterine yönelik genel olarak düzenleme yapmıştır. Bu düzenlemeye göre, her tacirin tutmakla yükümlü olduğu envanter defterine envanterler ve bilançolar kayıt edilir. Tacir, faaliyetine başlarken ve devam eden her hesap dönemi sonunda envanter çıkarmak ve bilanço düzenlemek ve bunları envanter defterine kayıt etmekle yükümlüdür.
Envanterin çıkarıldığı ve bilançonun oluştuğu tarihe " bilanço günü " denilmektedir.
Hesap dönemi altı aydan az , on iki aydan fazla olamaz. Aksine bir düzenleme olmadıkça, hesap dönemi sonu için çıkarılacak envanter ve bilançonun gelecek hesap döneminin ilk üç ayı içinde tamamlanmış olması gerekmektedir.
Envanter defterine kayıt edilen envanter ve bilanço; tacir , kollektif ve komandit şirketlerde sınırsız sorumlu olan bütün ortaklar, tacir sıfatını haiz olan diğer şirket ve kurumlarda idare işlerine yetkili olan kimseler tarafından imza edilir ve notere "görülmüştür- kapanış -" tasdiki için ibraz edilerek tasdik ettirilir.
Envanter defteri ciltli ve sayfaları müteselsil sıra numaralı olmalıdır.
TTK.' nun 73. maddesinde ise, envanterin tanımı yapılarak envanter çıkarma işlemleri belirtilmiştir.
Bu maddeye göre , Envanter çıkarmak; saymak, ölçmek, tartmak ve değerlendirmek suretiyle, işletmenin bilanço günündeki mevcutlarını, alacaklarını ve borçlarını kesin bir şekilde ve müfredatlı olarak tespit etmektir.
Mevcutlar, alacaklar ve borçlar işletmeye dahil iktisadi kıymetleri ifade etmektedir.
Envanter esas itibariyle defter üzerine çıkarılmaktadır. Fakat, faaliyetinde geniş ölçüde ve çeşitli mal kullanan büyük işletmeler, envanterlerini listeler halinde düzenleyebilirler. Bu takdirde envanter defterine listeler özet olarak toplamları ile kayıt edilir.
TTK.' nun 77. maddesinde ise işletme hesabı esasına göre defter tutan tacirlerin "Emtia Envanteri" ne ilişkin hüküm yer almıştır.
61 .DEĞERLEME
Değerleme, işletmenin sahip olduğu varlık ve kaynaklarını oluşturan kalemlerin miktarlarının, tutarının saptanması işlemidir.
Değerlemede uygulanacak ölçünün değişik olabilmesi envanter ve bilançolarının nisbiliğinin başlıca sebebidir [7].
TTK' nun 459-465 . maddeleri sermaye şirketlerinin uygulayacağı değerleme esasları ile ilgili olup, söz konusu bu maddelerde yer almayan konularda şahıs işletmeleri ve şahıs şirketlerine uygulanan genel hükümleri kapsayan 75. madde hükmünün uygulanması gerekmektedir [8].
TTK' nun bilanço kalemlerini değerlemede kesin bir değerleme ölçüsü öngörmediği fakat tavan sınır çizdiği görülmektedir.
Değerleme TTK.' nın 75. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeye göre aktif ve pasif kalemlerin değerleme ilkesi aşağıda belirtilmiştir.
610. Aktiflerin Değerleme İlkesi
"Bütün aktifler en çok bilanço gününde işletme için haiz oldukları değer üzerinden kaydolunur. "
Borsada kote edilen emtia ve kıymetler o günün borsa rayicine göre ve tahsil edilemeyen veya ihtilaflı bulunanlar hariç olmak üzere , bütün alacaklar da itibari değerlerine göre hesaplanır. (m.75, )
611. Pasiflerin Değerleme İlkesi
" Pasifler, hususiyle bütün borçlar, şarta bağlı veya vadeli olsa bile, itibari değeri üzerinden hesaba geçirilir. " ( m. 75 )
Bu nedenle , Ticaret Kanunu' ndaki genel değerleme ilkeleri, aktifte azami sınırı, pasifte normal değeri
Bu nedenle , Ticaret Kanunu' ndaki genel değerleme ilkeleri, aktifte azami sınırı, pasifte normal değeri