Tarhiyat Öncesi Uzlaşmanın Konusu ve Kapsamı

Tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesinin kapsamına ve konusuna yönelik çerçeve VUK’un Ek 11. maddesi ve Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin, 2. maddesi ile belirlenmiştir.

Buna göre VUK’un Ek 11. maddesinin 1. fıkrası “Hazine ve Maliye bakanlığı, vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek97

vergiler ile bunlara ilişkin kesilecek vergi ziyaı cezalarında98

(359. maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde tarh edilecek vergi ve kesilecek ceza ile bu fillere iştirak edenlere kesilecek ceza hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebilir” şeklindedir.

Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin “Kapsam” başlıklı 2. maddesi ise “Bu Yönetmeliğin kapsamına, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca yapılan vergi incelemelerine dayanılarak tarh edilecek ve Bakanlık Vergi Dairelerinin tarha yetkili olduğu bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezası (Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilen tarhiyata ilişkin vergi ve ceza hariç) girer” şeklindedir.

Bu iki madde doğrultusunda tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesinin konusu; tarh yöntemi bakımından, vergi türü bakımından ve ceza türü bakımından olmak üzere üç başlık halinde incelenecektir.

2.4.2.1.1.Tarh Yöntemi Bakımından Uzlaşmanın Konusu

Tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu olabilecek vergi ve cezaların, VUK’un Ek 11. maddesinden de açıkça anlaşılacağı üzere, vergi incelemesi sonucunda salınacak vergiler ve kesilecek cezalar olması gerekmektedir. Zira, Hazine ve Maliye Bakanlığı’na bu konuda verilen yetki yalnızca vergi incelemeleri sonucunda ortaya çıkan matrah ve matrah farkları ile bunlara ait vergi cezalarını kapsamaktadır.

Bu nedenle; takdir komisyonu kararı üzerine yapılacak tarhiyat ve kesilecek cezalar ile idarece tarhiyat ve bu tarhiyata ilişkin olarak kesilecek cezalar gibi bir vergi

97

7103 Sayılı Kanunun 15 inci maddesiyle değişen ibare; Yürürlük: 27.03.2018 tarihinden önce tarhiyat öncesi uzlaşma talep edilenler hariç olmak üzere 27.03.2018.

incelemesine dayanmayan tarhiyatlar tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamı dışındadır (Yücel,1988).

Madde de, tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu edilecek verginin tarh yöntemi hakkında açık bir anlatımın olmamasına rağmen, VUK’un da vergi incelemelerine dayanılarak yapılabilecek tarhların neler olduğu bellidir (Candan, 2006: 381). Bunlar; 29’uncu maddede yer alan ikmalen vergi tarhı ile 30’uncu madde de yer alan re’sen vergi tarhıdır.

VUK’un 29. maddesine göre, ikmalen vergi tarhının muhakkak bir vergi incelemesine dayanması gerekmemektedir. Yani söz konusu tarh işlemi bir vergi incelemesi sonucunda gerçekleşebileceği gibi bir vergi incelemesine dayanmadan da gerçekleşebilmektedir. Bu nedenle tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu olabilecek ikmalen vergi tarhının vergi incelemesi neticesinde ortaya çıkan vergi ve vergiye ilişkin cezalar olması gerekmektedir.

Re’sen vergi tarhı ise ya takdir komisyonu tarafından tarh edilen ya da vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah ve matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergileri kapsamaktadır (VUK, m.30). Her iki durumda da bir vergi incelemesi söz konusu olmasına rağmen bu incelemenin kim tarafından yapıldığı önem kazanmaktadır. Çünkü Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinde yer alan usul ve esaslarının tümü, vergi inceleme elemanlarınca yapılan incelemeler sonucu hesaplanan vergilerle ilgidir (Candan, 2006: 382).

Bu nedenle, takdir komisyonlarınca re’sen yapılan matrah takdirlerine dayalı vergiler veya kesilmesi öngörülen cezalar tarhiyat öncesi uzlaşmanın değil tarhiyat sonrası uzlaşmanın konusunu oluşturmaktadır (Kitiş, 1989). Ancak inceleme elemanı, takdir komisyonundan sadece belli bir kıymetin değerinin tespitini isterse ve diğer matrah farkları ile birlikte bu değeri raporuna dahil ederse, bu gibi hallerde henüz tarhiyat yapılmadığı için olay tarhiyat öncesi uzlaşmanın konusunu oluşturmaktadır (Aksoy, 1991-1992: 298).

2.4.2.1.2. Vergi Türü Bakımından Uzlaşmanın Konusu

VUK’un Ek 11. maddesin de Tarhiyat Öncesi Uzlaşmanın konusu olarak yalnızca vergi incelemeleri sonucunda oluşan matrah ve matrah farkları nedeniyle salınacak vergiler olduğundan bahsedilmiş ancak konuyla ilgili ayrıntılı bir açıklamada bulunulmamıştır. Bu konu ile ilgili düzenleme Yönetmeliğin “Kapsam” başlıklı 2. maddesinde yapılmıştır. Buna göre Bakanlık Vergi Dairelerinin tarha yetkili olduğu vergi, resim ve harçlar tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesinin konusunu

oluşturmaktadır. Aynı yönetmeliğin “Tanımlar” başlıklı 4. maddesinin h bendi de vergi sözcüğünden kastedilenin; “Kanun kapsamına giren ve Bakanlık Vergi dairelerinin tarha yetkili olduğu vergi, resim ve harçlar ve bunlara bağlı fonlar” olduğu açıklanmıştır. Madde de sözü edilen fonlar, vergi miktarını matrah alan yani vergi üzerinden hesaplanan fon paylarıdır (Candan, 2006: 383).

Bu noktada belirtilmesi gereken önemli bir husus, vergi incelemeleri sonucunda salınacak bir verginin tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamında olabilmesi için iki önemli unsurun birlikte var olmasını gerektirmesidir. Bunlardan birisi, söz konusu vergi, resim ve harcın Vergi Usul Kanunu kapsamında99

olması diğeri, ise bu vergi, resim ve harcın Bakanlığa bağlı vergi dairelerince tarha yetkili olmalarıdır. Bu nedenle, belediye ve il özel idarelerinin tarha yetkili olduğu vergi, resim ve harçlar ile VUK’un kapsamına girmeyen gümrük ve tekel idareleri tarafından alınan vergi, resim ve harçların tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu edilmesi mümkün değildir (Uluatam ve Methibay, 1999: 221).

Ayrıca, Vergi Usul Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilen tarhiyata ilişkin vergilerde tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu edilemez (TÖUY, md.2).

2.4.2.1.3.Ceza Türü Bakımından Uzlaşmanın Konusu

VUK’un Ek 11. maddesin 1. fıkrası Hazine ve Maliye Bakanlığının vergi incelemesine dayanılarak kesilecek cezalarda tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebileceğini belirtirken, aynı maddenin parantez içi hükmü ise kaçakçılık fiili ile vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde kesilecek ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilecek cezalarının bu kapsam dâhilin e olmadığını belirtmektedir.

Hazine ve Maliye Bakanlığı mezkur kanundan aldığı yetki ile çıkardığı yönetmelikte bu konuyu daha kapsamlı bir şekilde ele almaktadır. Yönetmeliğin 2. maddesine göre vergi ziyaına kaçakçılık fiili ile sebebiyet verilmesi halinde kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile bu fiile iştirak edenlere kesilecek olan bir kat vergi ziyaı cezası hariç, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca yapılan incelemelere dayanılarak tarh edilecek ve Bakanlık Vergi Dairelerinin tarha yetkili olduğu bütün vergi, resim, ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezası tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamına girmektedir.

Vergi aslında olduğu gibi vergi cezalarının da, tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu olabilmesi için vergi incelemelerine dayanılarak kesilen cezalar olması ve ayrıca vergi,

99 _{VUK’un kapsamına girmekle birlikte vergi, resim, ve harç niteliğinde olmayan kamu alacaklarının,}

resim ve harçlara ilişkin vergi ziyaı cezası olması gerekmektedir. Bu nedenle, kendiliğinden verilen beyannameler üzerine kesilecek cezalar, pişmanlık şartlarının ihlali nedeniyle kesilen cezalar, tarhiyat komisyonu tarafından takdir edilen matrahlar üzerine kesilen cezalar ile usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları100

tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamı dışındadır (Tecim, 2006: 276).