OPTİMAL VERGİLEME KAVRAMI

Vergileme, hem politik hem de ekonomik açıdan önemli bir konudur. Toplumun az bir kısmı vergiye uyum sağlayarak vergi ödemeyi seçerken, geri kalan kısım vergilemeyi zorunlu bir vatandaşlık görevi olarak görmektedir. Devlet ise bu vatandaşlık görevinin bir sonucu olarak topladığı vergilerle, toplumu oluşturan bireylerin güvenlik, eğitim, sağlık gibi hizmetlerde kullanılan kamu harcamalarının finansmanına katılmalarını sağlamaktadır⁴. Bu noktada mükelleflerin vergiye direncini azaltıp, vergiye uyumunu arttıracak, sosyal refahı en üst düzeye çıkaracak vergi yapısının belirlenmesi gerekmektedir.

Sosyal refaha uygun vergilemeye ilişkin tartışmalar çok uzun zamandan beri devam etmektedir. Hangi amaçla alınırsa alınsın vergilerin, ne üzerinden ve hangi

2 Salih Turhan, Vergi Teorisi ve Politikası, İstanbul: Filiz Kitapevi, 1993, s. 25-27; Bohm, a.g.e., s. 83.

3 Paola Profeta, Simona Scabrosetti, The Political Economy of Taxation, Cheltenham: Edward Elgar Publishing Limited, 2010, p. 1.

4 Connolly, Munro, a.g.e., s. 160.

miktarda alınması gerektiği her zaman tartışmalı bir konu olmuştur. Vergilemeye ilişkin tartışmalar söz konusu olsa da, diğer taraftan vergilerin en uygun kaynaklardan, en uygun yol ve miktarlarda alınması gerektiği konusunda ortak bir görüş de bulunmaktadır⁵. Burada bahsi geçen “en uygun” kelimesi, vergileme literatüründe

“optimal” olarak nitelendirilmektedir. Dolayısıyla en uygun vergiden bahsedilirken optimal vergileme kavramı kullanılmaktadır. Bu kavram ile optimal vergileme kriterleri üzerinde durulmaktadır⁶. Refah iktisadının standart araçlarını esas alarak şekillenen optimal vergileme, özellikle son yirmi yıldan fazla süredir vergilemede hakim olan normatif bir yaklaşım haline gelmiş ve ideal bir vergi sistemi için olması gerekeni araştırmıştır⁷.

Optimal vergilemenin sağlanması hususunda Smith zamanında ve daha eski zamandan beri iktisatçılar, vergilendirmenin etkileri üzerinde çalışmışlardır⁸. Bununla birlikte, vergi sistemlerinde olması gereken niteliklerin neler olduğu da sık sık açıklanmaya çalışılmıştır⁹. Bu noktada Smith, vergi sisteminde olması gereken nitelikleri dört temel çerçevede toplamıştır. Literatürde bu ilkeler Smith’in vergileme

5 Burada bahsi geçen ortak bir görüş ifadesi vergilerin toplum ve ülke ekonomisi için en uygun kaynak ve miktardan alınması gerektiğidir. Bu konuda iktisatçılar ve karar alıcılar açısından hem fikir bulunmaktadır. Devamında ise vergilerin hangi kaynaktan ve hangi miktarda alınması gerektiğine yönelik bir uzlaşı söz konusu değildir. Diğer bir deyişle ekonomik kaynaklar (gelir, servet ve tüketim) içinden vergileme için en uygun olanın hangisi olduğu ve optimal vergi oranının ne olması gerektiği tartışmalı bir konudur. Bu durum çalışmanın ilerleyen bölümlerinde optimal verginin odaklandığı konular kısmında ayrıntılı olarak ele alınmaktadır.

6 Cihan Yüksel, Optimal Vergileme Tartışmalarında Laffer Eğrisi, Ankara: Turhan Kitabevi Yayınları, 2016, s. 7.

7 James Alm, “What is an Optimal Tax System?”, National Tax Journal, V. 49, N. 1, 1996, p. 117.

8 Joel Slemrod, “Optimal Taxation and Optimal Tax System”, Journal of Economics Perspectives, V. 4, N. 2, 1990, p.157; N. Gregory Mankiw, M. Charles Weinzierl, D. Ferris Yagan, “Optimal Taxation in Theory and Practice”, Journal of Economic Perspectives, V. 23, N. 4, 2009, p. 147.

9 Günümüzde birçok iktisatçı ideal bir vergi sisteminde olması gereken özelliklerin neler olduğu üzerinde durmaktadır. Bu iktisatçılar arasında yer alan A. Smith’in “Milletlerin Zenginliği” adlı eseri bu özelliklerin belirlenmesinde önemli bir rol oynamaktadır. Dolayısıyla Smith tarafından ortaya konulan bu nitelikler maliye literatüründe, Smith’in vergileme ilkeleri ve aynı zamanda ideal vergi sisteminde olması gereken özellikler olarak yer almaktadır. Bu ilkeler çeşitli kaynaklarda optimal vergileme ilkeleri olarak da ifade edilmektedir. Esasen burada belirtilmesi gereken çalışmanın özünü oluşturan optimal vergileme teorisi ile bu ideal vergi ilkelerinin aynı anlama gelmediğidir. Bunun yanı sıra bu iki kavramının birbirinden tamamen bağımsız olduğunu söylemek kesinlikle yanlıştır. Çünkü optimal vergileme, ideal bir vergi sistemi tasarlanırken kıstas alınabilecek yaklaşımlardan biridir ve elbette bünyesinde belirtilen bu ilkeleri barındırması gerekmektedir. İdeal bir vergi sisteminde yer alan ilkelere yönelik ayrıntılı bilgi için bakınız (Coşkun Can Aktan, Kamusal Finansman: Vergileme, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2017, s. 11-20).

ilkeleri olarak yerini almıştır. Vergilemeye ilişkin bu ilkeleri şu şekilde sıralamak ve açıklamak mümkündür¹⁰:

(i) Adalet/Eşitlik (Justice/Equality): Bir toplumda yaşayan herkesin kamu harcamalarının finansmanına, faydalandıkları düzeyde veya ödeme gücüne orantılı olarak katılmaları gerekmektedir. Dolayısıyla adil bir vergileme, fayda ilkesi ve ödeme gücü ilkesi doğrultusunda sağlanmaktadır. Günümüzde fayda ilkesinin uygulanabilirliğinin az olması, ödeme gücü ilkesinin yoğun bir şekilde kullanılmasını sağlamaktadır. Ödeme gücü ilkesinde az kazanandan az, çok kazanandan çok vergi alınması gerektiği savunulmaktadır. Bu açıdan Smith kademeli (progressive) bir vergi yapısının olması gerektiğini önermektedir.

(ii) Kesinlik (Certainty): Bireylerin ödemekle yükümlü oldukları vergi keyfi değil belli olmak zorundadır. Yani verginin ödeme zamanı, şekli ve miktarı herkes için önceden açık bir şekilde belirlenmelidir.

(iii) Ödemede Uygunluk (Convenience of Payment): Vergiler, mükellefler açısından en uygun zamanda ve şekilde toplanmalıdır. Yani vergiler bireyler üzerinde daha az rahatsızlık verdiği zamanlarda tahsil edilmelidir.

(iv) İktisadilik/Etkinlik (Economy in Collection): Vergiler minimum maliyetle tahsil edilmelidir. Yani mükelleflerin cebinden çıkan para ile devletin hazinesine giren para arasındaki fark, fazla olmamalıdır. Bazı durumlarda mükelleflerden çıkan para ile hazineye giren para farklılaşmakta, dolayısıyla verginin maliyeti artmaktadır. Bu maliyet devlet açısından tahsil maliyeti, mükellef açısından ödemede katlanılan maliyetler ve aşırı vergi yükü şeklinde ortaya çıkmaktadır. Verginin iktisadiliği kapsamında bu maliyetler en az düzeye çekilmelidir.

Bu özelliklerden ikincisi ve üçüncüsü ekonomi literatüründe çok fazla tartışmaya neden olmamıştır. İktisatçıların eleştirileri genellikle adalet ve iktisadilik özellikleri üzerinde yoğunlaşmıştır¹¹. Zamanla Smith tarafından ileri sürülen bu ilkelere birkaç ilke daha eklenmiştir. Örneğin, bu dört temel ilkenin yanında vergilerin esnek olması gerektiği de düşünülmektedir. Böylelikle bir diğer ideal vergileme ilkesi de esneklik olarak belirlenmiştir. Esneklik, vergi sisteminin konjonktürel değişimlere

10 Trotman-Dickenson, a.g.e., s. 123-124.

11 Cristopher Heady, “Optimal Taxation as a Guide to Tax Policy: A Survey”, Fiscal Studies, V. 14, N.

1, 1993, p. 16.

duyarlılığını ifade etmektedir. Esnek bir vergilemeyle ekonomik dalgalanmaların yönetiminin kolaylaştırılması amaçlanmaktadır¹².

Smith’in yanında, Musgrave de 1959 yılında, vergi sisteminin taşıması gereken özelliklere yönelik bir sınıflandırma yapmıştır. Buna göre, Musgrave vergilendirme önerilerinin üç kriter açısından analiz edilmesi gerektiğini ileri sürmüştür; vergilerin adil olması gerekliliği, (the need for taxes to be fair), idari masrafların en aza indirilmesi gerekliliği (the need to minimise administrative costs), vergilerin caydırıcı etkisinin en aza indirilmesi gerekliliği (the need to minimise disincentive effects).

Musgrave tarafından savunulan ve vergileme noktasında esas alınması gerektiği düşünülen bu kriterler, optimal vergileme özelinde değerlendirilmektedir. Buradan hareketle Sandmo (1976), optimal bir vergi sisteminin göz önünde bulundurması gereken amaçları özetlemiştir. İlk olarak optimal bir vergi sistemi, verginin toplanması ve ödenmesi aşamasında kullanılan kaynak maliyetini en az düzeye indirecek şekilde düzenlenmelidir. İkinci olarak, iyi bir vergi sistemi adalet açısından değerlendirilebilir nitelikte olmalıdır. Üçüncü olarak ise, bir vergi sisteminin ekonomik etkinlik ölçütlerine uyumlu olarak tasarlanması gerekmektedir¹³. Dolayısıyla Sandmo da vergilemenin optimalliği noktasında Musgrave’in ileri sürdüğü bu kriterlerin esas alınması gerektiğini kabul etmiştir. Bu açıdan optimal vergilemenin taşıması gereken kriterlere ilişkin ortak bir uzlaşının olduğu düşünülebilir.

Optimal vergilendirmede bu kriterleri bir araya getirmek için ekonomik analizlerden faydalanılmakta ve her bir kriterin göreceli ağırlıkları elde edilmeye çalışılmaktadır¹⁴. Bununla birlikte bahsi geçen kriterler arasında idari maliyetlerin en az düzeye indirilmesi gerekliliği, ekonomik analizlere çok fazla dahil edilmemektedir. Bu analizlerde daha çok vergilemenin etkinlik ve adalet üzerindeki etkileri incelenmeye çalışılmakta ve bu iki kriter arasında toplumsal açıdan kabul edilebilir bir denge kurulmak istenmektedir¹⁵. Özetle, optimal vergileme ile yapılmak istenen devletin finansman ihtiyacına yönelik vergi geliri miktarını garanti edecek, vergi yükünün adil

12 Bernard Salanie, The Economics of Taxation, London: The MIT Press, 2003, p. 59.

13 Agnar Sandmo, “Optimal Taxation”, Journal of Public Economics, N. 6, 1976, p. 37.

14 Heady, a.g.m., s. 16-17.

15 Hillman, a.g.e., p.667; Mikhail Golosov, Maxim Troskhin, Aleh Tsyvinski, “Optimal Taxation:

Merging Micro and Macro Approaches”, Journal of Money, Credit and Banking, V. 43, N. 1, 2011, p.

147-148.

dağılımını sağlayacak ve verginin neden olduğu etkinlik kayıplarını en aza indirecek bir vergi sisteminin kurulmasıdır¹⁶.

Bilindiği üzere sosyal refah açısından etkinlik ve adalet istenilen bir durum olmakla birlikte, bu iki unsur arasında bir değişim ilişkisi söz konusudur. Etkinlik ve adalet arasındaki bu değişim ilişkisi, optimal vergilemenin temel çıkmazlarından birini oluşturmaktadır. Optimal vergileme kapsamında, bu iki kriter arasındaki denge toplum tercihlerinden hareketle kurulmaya çalışılmaktadır¹⁷.

Etkinlik ve adalet arasındaki denge arayışından hareketle oluşturulan optimal vergileme modellerinde şu sorulara cevap aranmaktadır: i) Devlet gelir ve harcama vergilerinden hangisini kullanmalıdır? ii) Harcama vergileri açısından uygulanacak vergi oranları nasıl olmalıdır? iii) Vergi sistemi ne kadar ilerici/kademeli olmalıdır? Bu arayışlar kapsamında optimal vergileme, vergi sisteminin belli yönlerine odaklanan bir dizi modeli içermektedir. Bu farklı modellerin üç temel özelliği bulunmaktadır.

Bunlardan ilki, her model devletin belli bir gelir ihtiyacını dikkate alan harcama veya gelir vergisi gibi vergiler üzerine kurulmaktadır. İkincisi, her model bireylerin veya firmaların vergiye karşı nasıl tepki verdilerini ortaya koymaktadır. Yani, bireylerin veya firmaların vergi nedeniyle tercihlerinin, davranışlarının veya kararlarının değişip değişmediği incelenmektedir. Üçüncüsü ise, devlet farklı vergi yapılarını değerlendirmede objektif bir tutuma sahiptir. Dolayısıyla en basit optimal vergileme modellerinde devletin amacı, belli bir vergi geliri miktarında vergi sisteminin neden olduğu aşırı vergi yükünün en aza indirilmesidir. Daha karmaşık modellerde ise etkinlik ve adalet endişeleri dengelenmeye çalışılmaktadır¹⁸. Adaleti içeren modellerde genellikle yatay adaletten ziyade dikey adalet esas alınmaktadır¹⁹.

Genel itibariyle optimal vergileme modellerinde etkinlik kayıplarının ön planda tutulduğu görülmektedir. Toplum refahına uygun bir vergileme yapılabilmesi için bu kriterlerden her ikisine de optimal vergileme modellerinde yer verilmesi gerekmektedir.

Tek bir kritere hizmet eden optimal vergi arayışları çoğu zaman toplum için en iyi sonucu vermeyecektir. Toplumsal en iyiye ulaşılabilmesi için iki kriter arasındaki

16 Alan W. Evans, “Optimal Tax Theory and The Taxation of Housing in The US and The UK”, Journal of Property Research, V. 29, N. 4, 2012, p. 369.

17 Alm, a.g.m., s. 120.

18 William M. Gentry, “Optimal Taxation”, The Encyclopedia of Taxation and Tax Policy, ed. Joseph J.

Cordes, Robert D. Ebel, Jane Gravella, Washington: The Urban Institute Press, 2005, p. 281.

19 Salanie, a.g.e., s. 59-60.

göreceli denge, toplum tercihleri doğrultusunda belirlenmeli ve buna yönelik optimal vergi politikaları geliştirilmelidir. Böylelikle sosyal refah maksimizasyonunun sağlanması amaçlanmaktadır.