İşlemsel Net Marj Yöntemi (Transactional Net Margin Method) 425 Margin Method)425

İşlemsel net marj yöntemi, doğrudan ve dolaylı maliyetlerin indirilmesinden sonra elde edilen faaliyet karını, satışlara, maliyetlere, varlıklara ve benzeri mali büyüklüklere oranlayarak elde edilen kar düzey göstergelerini esas almaktadır.⁴²⁶ İşlemsel net marj yönteminde, mükellefin kontrollü bir işlemden elde edeceği net kar marjı, göreli olarak seçilmiş maliyet, satışlar veya varlıklar gibi değerlere göre hesaplanır. Nesnel olarak seçilmiş kar düzey göstergeleri (profit level indicators) esas alınarak kontrollü işlemlerle kontrolsüz işlemler karşılaştırılır. Bu yüzden işlemsel net marj yöntemi, maliyete ilave ve yeniden satış fiyatı yöntemlerinde olduğu gibi uygulanır. Aynı şekilde yöntemin güvenilir olarak uygulanabilmesi için, yeniden satış fiyatı

423 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 5, Adams; Coombes, 2003, a.g.e., s.

22 424 Adams; Coombes, 2003, a.g.e., s.22

425 ABD’de bu yönteme benzer Karşılaştırılabilir Kar Yöntemi (Comparable Profit Method) 482-5 numaralı bölümde düzenlenmiştir. İşlemsel Net Marj Yöntemi ile ilgili tartışmalarda ABD örneğinden de yararlanılmıştır. İşlemsel kar yöntemi işlem esasını dikkate alırken, karşılaştırılabilir kar yöntemi firma esasını benimsemektedir.

Diğer bir deyişle ABD’deki Karşılaştırılabilir Kar Yönteminde benzer işi yapan iki ayrı şirketin karları karşılaştırılırken, OECD’deki İşlemsel Net Marj Yönteminde ise iki ayrı şirketin benzer işlemlerden elde ettikleri karlar karşılaştırılmaktadır. Kim;

Swinnerton, 1997, a.g.m., s. 21 – 22, Atkinson; Tyrrall, 1997, a.g.m., s. 32 – 34, Miesel; Higinbotham; Yi, 2003, a.g.m.,s. 13

426 Adams; Coombes, 2003, a.g.e., s. 23

yöntemi ya da maliyete ilave yönteminde önem taşıyan hususların göz önünde bulundurulması gerekecektir.⁴²⁷

Yöntem, kontrollü bir işlemde mükellefin elde edeceği net kar marjı ile aynı mükellefin karşılaştırılabilir kontrolsüz bir işlemden elde edeceği kar marjının karşılaştırılması esasına dayanmaktadır.

Diğer bir deyişle karşılaştırmanın yapılabilmesi için, işletme içindeki emsal net kar marjı kullanılır. Eğer bu mümkün değilse, bağımsız şirketlerin kontrolsüz bir işlemden elde ettikleri net kar marjı bir emsal olarak kullanılmalıdır. İşlev analizi, işlemlerin karşılaştırılabilir olup olmaması, gerekli ayarlamaların yapılabilirliği, önceki yöntemlerde de tartışıldığı gibi makul sonuçlara ulaşılabilmesi için dikkate alınmalıdır.⁴²⁸

Yöntemin uygulanması izleyen örnek yardımıyla daha rahat anlaşılabilecektir. Kar bölüşüm yönteminde incelenen örnekteki verilerden hareketle, televizyon ticaretinde varlıkların getiri oranı % 6 ile % 9 arasında değişmekte ve ortalaması %7,5 olarak hesaplanmaktadır. Bu durumda ana Hollanda şirketinin önceki örnekteki varlıkların getiri oranı %5 idi. Ortalama getiri oranına ulaşmak için, ana şirketin kar oranının arttırılması gerekmektedir. Ana şirketin satış fiyatının 315 YTL olarak belirlenmesi durumunda ana şirketin faaliyet karı (315.000 – 260.000 – 10.000) 45.000 YTL ve varlıkların getiri oranı (45.000 / 600.000) % 7,5 olacaktır. Bağlı şirketin faaliyet karı (360.000 - 315.000-20.000) 25.000 YTL ve varlıkların getiri oranı (25 000 / 400.000) % 6,25’e düşecektir.⁴²⁹

Yeniden satış fiyatı ve maliyete ilave yöntemlerinde olduğu gibi, işlemsel net marj yönteminde, işlev karşılaştırması yapılacaktır.

Bağımsız şirketlerin karşılaştırılabilir emsali işlemleri ile bağlı şirketlerin kontrollü işlemlerinin karşılaştırılmasında, bağımlı ve bağımsız şirketlerin ifa ettikleri işlevlerde yüksek derecede benzerlik göstermesi gerekir. Ancak işlevlerde farklılık olsa dahi net marjlar, bu işlevlerden yeniden satış fiyatı ve maliyete ilave yönteminde olduğu gibi brüt marjlara göre daha az etkilenir. Zira şirketlerdeki işlev

427 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 9, ABD 482-5(a)(b), Önceki iki önceki dipnotta da belirtildiği gibi ABD’de faaliyet karları esas alınarak kar düzey göstergeleri hesaplanmaktadır.

428 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 10

429 Örneğin oluşturulmasında Hoffman, 2001, a.g.e., s. 28’den yararlanılmıştır.

farklılıkları faaliyet giderleri üzerinde etkili olurken, farklı brüt kar marjları elde etmeleri durumunda aynı düzeyde net kar elde edebilmektedirler. Dolayısıyla fiyatlar ürün farklılıklarından, brüt marjlar işlev farklılıklarından etkilenmekle birlikte, faaliyet karları bunlardan daha az etkilenmektedir.⁴³⁰

Net marjların transfer fiyatlarının belirlenmesinde kullanılması iki nedenden ötürü aşırı dalgalanmalara neden olacaktır. İlk olarak, faaliyet giderleri işletmeler arasında değişme potansiyeli göstereceğinden net marjlar, brüt marjların ve fiyatların etkilenmediği veya daha az etkilendiği faktörlerden etkilenmektedir. İkinci olarak net marjlar, fiyatların ve brüt marjların etkilendiği rekabet düzeyi gibi faktörlerden etkilenmekle ve bu etki hemen ortadan kaldırılamamaktadır. Buna karşılık geleneksel işlemsel yöntemlerde bu faktörlerin etkisi ürün ve işlemlerin daha fazla benzerliği üzerinde ısrarla durmanın doğal sonucu olarak giderilebilmektedir.⁴³¹

Karşılaştırılabilirliğin diğer bir özelliği ölçülerdeki tutarlılıktır.

Bağımlı şirketler ile bağımsız şirketler arasındaki net marjlar birbiriyle tutarlı olarak ölçülmelidir. Harcamaların faaliyet gideri ya da faaliyet dışı giderler arasında gösterilmesi, net marjları etkilediğinden bu hususun karşılaştırılabilirliğin güvenilirliğinde dikkate alınması gerekir.⁴³²

Yöntemde kullanılan kar düzey göstergeleri, kullanılan sermayenin getiri oranı, faaliyet gelirlerinin satışlara oranı, brüt karların brüt faaliyet giderlerine oranı, vb. şeklindeki göstergelerden oluşur. Bunlar inceleme konusu vakanın özelliklerine göre daha farklı şekillerde elde edilecek oranlar (rasyolar) dikkate alınarak hesaplanabilir.⁴³³ Kar düzey göstergelerinin dikkate alınacağı yıllarla ilgili olarak OECD Rehberinde bir düzenleme yoktur. ABD’de ise kar düzey göstergelerinin incelenen yıl ile en az bu yıldan önceki iki yıla ait vergiler kullanılarak hesaplanması gerekmektedir.⁴³⁴

430 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 12, ABD 482-5(c)(2)

431 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 12, ABD 482-5(c)(2)

432 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 16, ABD 482-5(d)

433 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 10, ABD 482-5(b)(4)

434 ABD 482-5(b)(4)

İşlemsel net marj yönteminin güçlü ve zayıf yönleri bulunmaktadır. Yöntemin güçlü yönlerinden ilki uygulanmasının gayet kolay olmasıdır.⁴³⁵ Yöntemin güçlü yönlerinden biri üstlenilen sorumluluk ve yerine getirilen işlevlerin analizinin sadece bir ilişkili taraf için yapılması yeterlidir. Ticari işleme taraf olanların defter ve kayıtlarına bakılması gerekli değildir.⁴³⁶ İşleme katılanların bazıları arasında karmaşık ilişkiler bulunması ve güvenilir bilgilerin bulunmaması halinde de yöntem kullanılabilecektir.⁴³⁷ Kar düzey göstergelerinin, karşılaştırılabilir kontrolsüz fiyat yönteminde esas alınan fiyata göre işlem farklılıklarından daha az etkilenmesi yöntemin güçlü yönlerinden biri olarak gösterilebilir.⁴³⁸

İşlemsel net marj yönteminin en zayıf tarafı net marjların, fiyatlar ya da brüt marjlar üzerinde etkisi olmayan ya da daha az etkisi bulunan faktörlerden etkilenmesidir. Bu durum emsaline uygun marjları gerçekçi ve güvenilir olarak belirlemede zorluklar ortaya çıkarabilmektedir.⁴³⁹ Diğer bir deyişle yeniden satış fiyatı yöntemindeki brüt kar marjlarına ve karşılaştırılabilir kar yöntemindeki fiyatlara göre faaliyet karı, işlev farklılıklarından daha az etkilenmektedir. Dolayısıyla değişik işlevler daha geniş aralıkta fiyat veya brüt kar marjı ortaya koyarken daha dar aralıkta faaliyet karı ortaya koyabilmektedir. Faaliyet karlarının daha dar bir aralıkta gerçekleşmesi yöntemin uygulanmasını ve güvenilirliğini etkilemektedir.⁴⁴⁰

Yöntem faaliyet karlarını esas aldığı için fiyat ve brüt kar marjları üzerinde etkisi bulunmayan unsurlardan etkilenmektedir.⁴⁴¹ Örneğin faaliyetlerdeki etkinsizlikler, pazarlama giderlerindeki dalgalanmalar, indirimler gibi malların özellikleri ile tarafların üslendikleri işlevleri etkilemeyen hususlardan etkilenmektedir. Haliyle malların veya işlevlerin karşılaştırılması ilkesine tezatlık teşkil

435 Adams; Coombes, 2003, a.g.e., s. 23

436 Adams; Coombes, 2003, a.g.e., s. 23, Aktaş, 2004, a.g.e., s. 121

437 Aktaş, 2004, a.g.e., s. 121

438 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 10, ABD 482-5(b)(4)

439 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 10, ABD 482-5(c)(2), Öz, 2005, a.g.e., s. 302

440 Adams; Coombes, 2003, a.g.e., s. 23

441 OECD Transfer Pricing, 2001, a.g.e., s. III – 10, Adams; Coombes, 2003, a.g.e., s. 23

etmektedir. Emsallerine uygunluk ilkesinin temelini teşkil eden karşılaştırılabilirlik esasından uzaklaşılmaktadır.⁴⁴²

Yöntemin işlemlerin tek taraflı incelenmesine olanak vermesi avantaj olarak gözükmekle birlikte, karşı düzeltmelerin yapılmasında zorluklar ortaya çıkarabilmektedir. Zira işleme taraf olanlardan birine yapılacak ilave tarhiyat karşısında hangi grup şirketinin gelirinin düzeltileceğinin belirlenmesi güçlük arz edecektir. Şirket grubu içindeki bir bağlı şirketin hem alıcı hem de satıcı olması durumumda, ilave tarhiyatlara karşılık diğer şirketlerdeki düzeltmelerin belirlenmesi oldukça zor olacaktır.⁴⁴³

9 Global Formüle Göre Paylaştırma Yöntemi