YURTDIŞI EĞİTİM KURUMLARINA VERİLEN ARACILIK VE DANIŞMANLIK HİZMETLERİNDE KATMA DEĞER

VERGİSİ

Bilindiği üzere, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun(T.C.Yasalar, 1984)“verginin konusunu teşkil eden işlemleri” düzenleyen 1/1’inci mad-desinde, Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek fa-aliyeti kapsamındaki mal teslimi ve hizmet ifalarının KDV’ye tabi olduğu, belirtilmiş, yine aynı Kanun’un “işlemlerin Türkiye’de yapılmasını” dü-zenleyen 6’ncı maddesinde, malların teslim anında Türkiye’de bulunması-nı, hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanıl-masını ifade ettiği, KDV mükellefinin tanımlandığı 8/1-a maddesinde de,

* Vergi Müfettişi

mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanların KDV mükellefi olduğu belirtilmiştir.

Bununla birlikte, KDV’nin istisna hükümlerinin düzenlediği 11’inci maddesinin 1-a bendinde “yurtdışındaki müşteriler için yapılan hizmet-ler” ifadesine yer verilerek yurtdışındaki müşteriler için yapılan hizmetler KDV’den istisna edilmiştir.

Yurtdışındaki müşteri tabirinin, KDV Kanunu’nun 12/2’nci maddesin-de, ikametgahı, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında olan alıcılar ile yurtiçinde bulunan bir firmanın yurtdışında kendi adına müstakilen faa-liyet gösteren şubelerini ifade ettiği, bir hizmetin yurtdışındaki müşteriler için yapılan hizmet sayılabilmesi için hizmetin yurtdışındaki müşteri için yapılmış olması ve hizmetten yurt dışında faydalanılmasının gerektiği hük-me bağlanmıştır.

26 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin(Maliye Bakanlığı, 1987) “Hizmet İhracatı” başlıklı bölümünde hizmet ihracatının şartları sayılmıştır. Buna göre;

1- Hizmet Türkiye’de yurtdışındaki bir müşteri için yapılmış olmalıdır.

Yurt dışındaki müşteriden kasıt, hizmet sunulan kişinin ikametgahı, işyeri, kanuni ve iş merkezinin yurt dışında bulunması veya yurt içinde bulunan bir firmanın, yurt dışında kendi adına müstakil olarak faaliyet gösteren şube, acenta, temsilci ve bürosunun olması gerekmektedir.

2-Fatura veya benzeri nitelikteki belge yurt dışındaki müşteri adına dü-zenlenmelidir. Yapılan hizmet ile ilgili olarak düzenlenecek fatura veya benzeri belgenin, yukarıda özellikleri açıklanan yurt dışındaki bir müşteri adına olması zorunludur.

3- Hizmet bedeli, döviz olarak Türkiye’ye getirilmelidir. Yurtdışındaki müşteri için yapılan hizmete ait bedelin, Türkiye’ye döviz olarak getiril-mesi zorunludur. İstisnadan yararlanacak olanın döviz alım bordrosu veya dövizin Türkiye’ye getirildiğini tevsik eden, kambiyo mevzuatına göre ge-çerli diğer bir belge ile bunu tevsik etmesi gerekmektedir.

4- Hizmetten yurtdışında yararlanılmalıdır. İstisnanın uygulanabilmesi için, hizmetten, yurtdışında yararlanılmış olması gerekir. Diğer bir anla-tımla, yurtdışındaki müşteri için verilen hizmetin bu müşterilerin, Türki-ye’deki faaliyetleri ile ilgisinin olmaması gerekmektedir.

Söz konusu Sirkülerde, yurtdışındaki eğitim kurumlarına verilen ara-cılık veya danışmanlık hizmetlerine benzer bir örneğe yer verilmiş olup, örnek aynen aşağıya alınmıştır.

“Örnek-2:Türkiye’de komisyonculuk faaliyetinde bulunan (A) şirketi, Batı Almanya’da yerleşik bir firma için, bu firmanın Türkiye’den satın al-dığı tekstil ürünlerinin temin edilmesinde aracılık etmiş ve komisyon ücreti almıştır.

Adı geçen firma, bu komisyonculuk faaliyetine ilişkin olarak, hizmeti yurt dışındaki firma için yapmış, fatura bu firma adına düzenlenmiş ve hizmet bedelini Türkiye’ye döviz olarak getirdiğini döviz alım bordrosu ile tevsik etmiştir. Ancak, bu firma hizmet ihracatı istisnasından yararlanama-yacaktır.

Çünkü, (A) şirketinin yurt dışındaki firma için yaptığı hizmetten, Türkiye’de yararlanıldığı için, bu hizmet ihracat istisnasından yararlana-mayacaktır.”

Bununla birlikte, KDV Kanunu 60 Sayılı Sirkülerin(Gelir İdaresi Baş-kanlığı, 2011) 08.08.2011 tarihinde değişen şeklinde, “Türkiye’deki işlem-ler” başlıklı bölümünde; KDV Kanunu’nun 1 ve 6’ncı maddelerine göre, Türkiye’de gerçekleşen mal teslimleri ile Türkiye’de ifa edilen veya yurt dışında ifa edilmekle birlikte Türkiye’de faydalanılan hizmetler KDV’’ye tabi olduğu, bu teslim ve hizmetlerin yabancı firmalara yapılmasının bu durumu değiştirmeyeceği, ayrıca, Türkiye’de yapılan, ancak yurt dışında faydalanılan hizmetlerin ise KDV’nin konusuna girmekle birlikte, Kanu-nun 12/2’nci maddesindeki şartları taşımak kaydıyla KDV’den istisna ol-duğu, belirtilmiştir.

Ayrıca, Türkiye’deki bir mükellefin; yurtdışındaki otellere turist, okul-lara öğrenci, fuarokul-lara ziyaretçi veya katılımcı bulunmasına yönelik yurt-dışındaki firmaya Türkiye’de verdiği aracılık hizmetleri ile, yurtyurt-dışındaki firmalara ait ürünlerin Türkiye’de satışı için bu firmalara verdiği pazar-lama, aracılık, danışmanlık vb. hizmetlerinin genel esaslar çerçevesinde KDV’ye tabi olduğu, bu işlemlerin, KDV Kanunu’nun 11/1-a ve 12/2’nci maddelerine göre ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmesinin de söz konusu olmadığı, belirtilmiştir.

Buna göre, yurtdışındaki eğitim kurumlarına Türkiye’den öğrenci te-mini için verilen aracılık veya danışmanlık hizmetleri, Türkiye’de ger-çekleştirildiğinden ve dolayısıyla söz konusu hizmetten yurtdışı eğitim kurumu Türkiye’de faydalandığından, bu kapsamda verilen aracılık veya danışmanlık hizmetleri hizmet ihracatı kapsamında değerlendirilmeyecek ve dolayısıyla katma değer vergisine tabi olacaktır. Bu doğrultuda,

yurt-dışındaki eğitim kurumuna verilen aracılık veya danışmanlık hizmetleri karşılığında düzenlenecek faturalarda katma değer vergisi hesaplanması gerekmektedir.

Bununla birlikte, yurtiçinde aracılık veya danışmanlık hizmeti veren iş-letmelerin yurtdışındaki eğitim kurumlarına gidecek öğrencilerden doğru-dan bir komisyon alması halinde bu komisyona ilişkin fatura düzenlenmesi ve komisyon tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerekmek-tedir.

3- YURTDIŞI EĞİTİM FİRMALARINA VERİLEN ARACILIK