Mükelleflerin Özel İşlerini Yapma Suçu Açısından Hukuka Aykırılık Kavramı

Mükelleflerin özel işlerini yapma suçu açısından hukuka aykırılık, kanunda fail olarak belirtilen memurlar tarafından mükelleflerin vergi kanunlarının uygulanmasıyla ilgili özel

451 _{İçel, 2016: 308.} 452

Akbulut, 2015: 363; Artuk vd., 2015a: 381; Koca ve Üzülmez, 2015a: 260; Özbek vd., 2015b: 289.

453

Akbulut, 2015: 369; Demirbaş, 2014: 270; Hakeri, 2015: 312; İçel, 2016: 317; Koca ve Üzülmez, 2015a: 261; Özbek vd., 2015b: 293; Özgenç, 2015: 311; Soyaslan, 2014a: 376; Toroslu ve Toroslu, 2016: 157; Zafer, 2015: 300.

454

Artuk vd., 2015a: 381; Koca ve Üzülmez, 2015a: 260; Özgenç, 2015: 312.

455 _{Özgenç, 2015: 312.}

işlerinin yapılmasını ve somut olayda bu işin yapılmasını meşru kılacak herhangi bir hukuka uygunluk sebebinin bulunmamasını ifade etmektedir. Bu suç açısından memurun gerçekleştirdiği hareket, herhangi bir hukuki dayanağa sahip olmadığından, hukuk düzeniyle çatışmaktadır. Bu çatışma hâli ise memurun gerçekleştirdiği harekete hukuka aykırılık vasfını yüklemektedir. Bilgi ve becerisini, kamusal çalışma alanı içinde ve görevi doğrultusunda kullanması gereken memurun, tarafsızlık ve eşitlikten ayrılarak, özel çalışma alanı içinde kimi mükelleflerin özel işlerini yapması ve somut olayda bu işleri yapmasını haklı kılacak herhangi bir hukuki dayanağın da bulunmaması durumunda, mükelleflerin özel işlerini yapma suçu açısından hukuka aykırılık unsuru gerçekleşmektedir.

Mükelleflerin özel işlerini yapma suçu açısından hukuka uygunluk sebepleri, bu suçun hukuka aykırılık vasfını ortadan kaldıran ve onu hukuk düzeni açısından hukuka uygun hâle getiren sebeplerdir. Bu sebeplerin mevcut olması durumunda, kanunda fail olarak belirtilen memurlar tarafından mükelleflerin vergi kanunlarının uygulanmasıyla ilgili özel işlerinin yapılması hukuksal bir temele dayandığından, haksızlık ortadan kalkmakta ve mükelleflerin özel işlerini yapma suçu oluşmamaktadır. TCK'da yer alan meşru savunma, hakkın kullanılması ve ilgilinin rızası457

hukuka uygunluk sebepleri, koşulları gereği mükelleflerin özel işlerini yapma suçu açısından uygulama alanı bulamamaktadır. Kanunun hükmünün yerine getirilmesi hukuka uygunluk sebebinin ise bu suç açısından uygulama alanı bulması mümkündür.

Memurların görevleri kapsamında mükellefleri bilgilendirmeleri durumunda kanunun hükmünün yerine getirilmesi söz konusudur458_{. Bu bağlamda, VUK m. 413 uyarınca:} "Mükelleflerin, Gelir İdaresi Başkanlığı'ndan veya Gelir İdaresi Başkanlığı'nın bu hususta yetkili kıldığı makamlardan, vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından belirsiz ve tereddütlü gördükleri hususlar hakkında yazı ile izahat istemeleri üzerine, mükelleflere özelge ile izahat verilmesi" durumunda kanunun hükmünün yerine getirilmesi söz konusudur459.

457

Doktrinde, mükelleflerin özel işlerini yapma suçu açısından, kişilerin üzerinde mutlak surette tasarruf edebilecekleri bir hakları bulunmadığından, ilgilinin rızası hukuka uygunluk sebebinin uygulanamayacağı ifade edilmiştir. Bu bağlamda, vergi idaresinde amir olan bir kişinin, mükelleflerin özel işlerinin yapılması hususunda verdiği iznin, suçun oluşumunu engellemeyeceği ve böyle bir durumda amirin suça iştirak ettiğinden bahsedilebileceği ifade edilmiştir. Özcan, 2015: 376-377.

458

"Kamu görevlilerinin görevleri kapsamında mükellefleri bilgilendirmeleri, haklarını hatırlatmaları, yönlendirmeleri suç oluşturmaz." Uğur ve Elibol, 2016: 562.

459 _{"Mükellefe böyle bir izahati veren fail, Kanunun bir hükmünü icra etmiş olacağı için, bir hukuka uygunluk}

sebebinden yararlanmış olur." Erman, 1988: 109; "Bu bağlamda, vergi dairesi başkanlıklarında veya vergi dairesi başkanlığı bulunmayan illerde defterdarlıklarda özelge taleplerini incelemekle görevli memurlar, vergi dairesi başkanlıklarından veya defterdarlıklardan gelen özelge taleplerini almaya yetkili memurlar ile Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde özelge vermek için teşekkül ettirilen komisyonda görev alan memurların yaptıkları iş, her ne kadar mükellefin özel bir işi de olsa, bu işin yapılması kanunla emredildiğinden, mükelleflerin vergi kanunlarının uygulanmasıyla ilgili özel bir işini yapma suçu teşkil etmeyecektir." Özcan, 2015: 375; "Bu kapsamda mükelleflere bilgi verilmesi kanun hükmünün icrasıdır." Şenyüz, 2016: 422; "Bu

Mükelleflere özelge ile izahatta bulunan memurlar, kanunun hükmünü yerine getirdiklerinden, gerçekleştirdikleri hareketler haksızlık teşkil etmemekte ve mükelleflerin özel işlerini yapma suçu oluşmamaktadır. Buna karşın, doktrinde yer alan bir görüşe göre, VUK m. 413 uyarınca özelge ile izahatte bulunulması, mükelleflerin özel işlerinin yapılması niteliğinde olmadığından, ortada suç teşkil eden bir hareket ve onu hukuka uygun hâle getiren bir hukuka uygunluk sebebi bulunmamaktadır460

.

Mükelleflerin özel işlerini yapma suçu açısından geçerli olan kanunun hükmünün yerine getirilmesi hukuka uygunluk sebepleri, özelgeler ile sınırlı değildir. 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun m. 4 uyarınca Başkanlıkça, "Mükelleflerin vergi mevzuatından doğan hakları ve ödevleri konusunda bilgilendirmesi"; aynı kanun m. 10 uyarınca Başkanlığa bağlı ana hizmet birimlerinden olan Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığınca, "Mükelleflerin vergi mevzuatından doğan hakları ve ödevleri konusunda bilgilendirmesi, mükellef haklarının korunmasının sağlanması ve buna ilişkin gerekli alt yapının hazırlaması, mükellef şikayetlerinin değerlendirilmesi ve bu konuda gerekli tedbirlerin alınması"; yine aynı kanun m. 24/2 uyarınca, Başkanlığın taşra teşkilatını oluşturan Vergi Dairesi Başkanlığınca, "Mükelleflere kanunların uygulanması ile ilgili görüş bildirilmesi, mükelleflerin hakları konusunda bilgilendirilmesi ve gerçekleştirilen uygulamalarda mükellef haklarının gözetilmesi" gibi görevler, bu işleri gerçekleştiren memurlar açısından kanunun hükmünün yerine getirilmesidir. Bu nedenle, bu kapsamda gerçekleştirilen hareketler haksızlık teşkil etmemekte ve mükelleflerin özel işlerini yapma suçunu oluşturmamaktadır. Örneğin vergi daireleri bünyesinde, vergi iletişim merkezi gibi kurumlar vasıtasıyla mükelleflere bilgi verilmesi, vergi dairesindeki memurlarca mükelleflere vergi işlemleri için hazırlanmış matbu dilekçelerin verilmesi, mükellefe uzlaşma başvurusunu nasıl gerçekleştireceği ve bundan sonraki sürecin nasıl işleyeceği ile ilgili basit düzeyde bilgi verilmesi, memurlar tarafından mükellefleri bilgilendirici kitap, makale vb. eserlerin yazılması, Gelir İdaresi Başkanlığı'nca mükellefleri bilgilendirmek amacıyla broşürlerin hazırlanması, mükelleflerin özel işlerini yapma suçunu oluşturmamaktadır461_{. Bütün bu} örnekler açısından memurlar, kanunun verdiği görev ve yetki ile donatıldıklarından bir hukuka uygunluk sebebi söz konusudur. Doktrinde bir memurun, mükellef olan babasının özel işlerini yapması durumunda suçun oluşacağı; fakat aynı memurun VUK m. 10 uyarınca, kanuni temsilci sıfatıyla, kısıtlı durumda bulunan babasının özel işlerini yapması durumunda

madde hükmüne göre mükellefe böyle bir izahatı veren fail kanunun bir hükmünü icra etmiş olacaktır." Yiğit, 2004: 215.

460 _{Donay, 2008: 176.}

suçun oluşmayacağı ifade edilmiştir462

. Buna ek olarak, doktrinde, VUK m. 243/son uyarınca, "çiftçilerin ekim sayım beyanında bulundukları muhtarlıklardan, kayıt işlerini kendi imkanları ile tekemmül ettiremeyecek durumda olanlara valiliklerce gerekli yardımın yapılmasının" da bu suçu oluşturmayacağı ifade edilmiştir463

.

2.4 Kusurluluk