Kurumlar Vergisi Kanunu

-Ticari Kazançlar -Zirai Kazançlar

-Serbest Meslek Kazancı -Ücretler

-Gayrimenkul Sermaye Ġradı -Menkul Sermaye Ġradı -Diğer Kazanç ve Ġradlar‟dır.

Gelir Vergisi 1950 yılında 5421 sayılı kanunla yürürlüğe konularak Türk Vergi Sistemine girmiĢtir. Gelir Vergisi 31.12.1960 tarih ve 193 sayılı Kanun ile yeniden yapılandırılmıĢtır. 1980‟li yılların devamında köklü değiĢikliklere uğramıĢtır. 1998 yılında 4369 sayılı Kanun ile gelir vergisinin kapsamı ve benimsenen anlayıĢ bakımından yeni bir bakıĢ açısına kavuĢmuĢtur (Akdoğan, 1998: 75).

1.3.3 Kurumlar Vergisi Kanunu

Kurumlar vergisi tüzel kiĢilerin ve kuruluĢların elde ettiği gelirler üzerinden alınan bir vergi türüdür. Bir tüzel kiĢinin bir takvim yılı içerisinde elde ettiği her türlü kazanç ve iradların safi tutarı kurumlar vergisinin konusunu oluĢturmaktadır. Gelir vergisinin konusunu teĢkil eden yedi gelir unsuru aynı zamanda kurumlar vergisinin de konusunu oluĢturur. Aradaki temel fark gelir vergisi gerçek kiĢileri, kurumlar vergisi ise baĢta sermaye Ģirketleri olmak üzere bazı tüzel kiĢiler ile tüzel kiĢiliği olmayan diğer bazı kuruluĢları vergilendirir.

Kurumlar vergisinin mükellefleri aĢağıdaki kuruluĢlardır (KVK Md. 2).

-Sermaye Ģirketleri -Kooperatifler

-Ġktisadi Kamu KuruluĢları

-Dernek veya Vakıflara ait iktisadi iĢletmeler -ĠĢ ortaklıkları

12 1.3.4 Katma Değer Vergisi Kanunu

Katma Değer Vergisi (KDV) genel tüketim vergilerinin en geliĢmiĢ türü olup Türkiye‟de 3065 sayılı Kanunla 01.01.1985 tarihinden itibaren uygulamaya konulmuĢtur. Bazı istisnalar dıĢında bütün mal ve hizmetleri kapsayan KDV, mal ve hizmetlerin satıĢ fiyatı üzerinden hesaplanıp tahsil edilmektedir. Satıcılar alıĢ sırasında ödedikleri vergiden, satıĢta hesapladıkları vergiyi düĢerek aradaki farkı vergi idaresine öderler. KDV‟nin kanuni mükellefi olan satıcılar, mükellef sıfatıyla ödemek durumunda oldukları vergiyi, mal ve hizmet satıĢ fiyatına ekleyerek tüketiciye devrettiklerinden bu verginin aracı mükellefi konumundadırlar. Verginin asıl yüklenicisi ve taĢıyıcısı mal ve hizmetleri satın alan nihai tüketicilerdir (Pehlivan, 2010: 19). Katma Değer Vergisi Kanunu 1. maddesinde KDV‟nin konusunu teĢkil eden iĢlemler aĢağıdaki Ģekilde belirtilmiĢtir.

- Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,

- Her türlü mal ve hizmet ithalatı,

- Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler.

1.3.5 Diğer Vergi Kanunları

Yukarıda yer alan vergi kanunları dıĢında servet ve servet transferi üzerinden alınan emlak vergisi, motorlu taĢıtlar vergisi ile veraset ve intikal vergisi; harcamalar üzerinden alınan özel tüketim vergisi ile özel iletiĢim vergisi; hukuki muamelelerden alınan damga vergisi ile banka ve sigorta muameleleri vergileri de Türk vergi yapısı içerisinde yer almaktadır. Ayrıca, Belediye Gelirleri Kanunu‟nda yer alan çok sayıda vergi de bulunmaktadır.

1.4 DĠĞER DÜZENLEMELER

Vergi Kanunları dıĢında Sermaye Piyasası Mevzuatı, Bankacılık Kanunu gibi iĢletmelerin faaliyet alanlarına kurallar getiren yasal düzenlemeler de bulunmaktadır.

Bu düzenlemeler iĢletmelerin faaliyet alanları, büyüklükleri vb. özelliklerine göre farklı yasal düzenlemelere tabi olmalarına iliĢkindir.

13 ĠKĠNCĠ BÖLÜM

TMS VE VERGĠ KANUNLARI AÇISINDAN MUHASEBELEġTĠRME SÜRECĠNDEKĠ FARKLILIK VE UYGULAMALAR

Vergi idaresi hesaplanacak verginin doğru tespit edilmesi ve mükellefleri daha kolay bir Ģekilde denetleyebilmek için muhasebe kayıtlarının vergi mevzuatına göre yapılmasını sağlamaya çalıĢır. Muhasebe sürecinin temel amacı ise iĢletmenin gerçek durumunu ortaya koyabilmek için muhasebe kurallarının uygulanmasıdır. Bu farklı iki amaç, muhasebe ve vergi kuralları arasında sürekli bir uyuĢmazlığa neden olur (Dinç, 2007: 2).

Vergi sisteminin amacı vergilendirilecek gelirin doğru tespit edilmesidir. Vergi sisteminin muhasebe sürecinden beklentisi ise vergilendirilecek gelirin tespitine yönelik defter tutulmasıdır.

Vergi Usul Kanunu‟nu 171. maddesinde defter tutmanın amacı Ģu Ģekilde açıklanmıĢtır;

- Mükellefin vergi ile ilgili servet, sermaye ve hesap durumunu tespit etmek, - Vergi ile ilgili faaliyet ve hesap neticelerini tespit etmek,

- Vergi ile ilgili muameleleri belli etmek,

- Mükellefin vergi karĢısındaki durumunu hesap üzerinden kontrol etmek ve incelemek,

- Mükellefin hesap ve kayıtlarının yardımıyla üçüncü Ģahısların vergi karĢısındaki durumlarını kontrol etmek ve incelemek.

Muhasebe Standartları‟nın amacı ise çok daha geniĢtir. BelirlenmiĢ ilkeler ve standartlar doğrultusunda iĢletmenin finansal verilerinin doğru ve genel bir Ģekilde kayıt altına alınması ve raporlanması hedeflenmektedir.

Türkiye‟de iĢletmelerin muhasebe uygulamaları vergi kanunları ekseninde yürütülmektedir. Muhasebe süreçlerinin sonunda düzenlenen finansal tablolarda vergisel açıdan ele alınmaktadır. ĠĢletmenin finansal bilgileriyle ilgilenen devlet

14 dıĢında baĢka taraflar da bulunmaktadır. Bunlar ortaklar, yatırımcılar, kredi kuruluĢları, diğer iĢletmeler, alacaklılar vb. kiĢilerdir. Özellikle muhasebe standartları uygulamasına geçiĢle birlikte her iki açıdan oluĢturulan muhasebe kayıtlarında ve raporlamada farklılıklar ortaya çıkmıĢtır. 6102 sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu‟nda vergi kanunlarıyla muhasebe uygulamalarının birbirinden ayrı olarak ele alınması amaçlanmıĢtır (ġen, 2012: 16).

Finansal tabloların hazırlanmasında ve raporlanma sürecinde, muhasebe ve vergi düzenlemelerinden hangisinin baz alınması gerektiği üzerine iki ayrı yaklaĢım yer almaktadır. Birinci yaklaĢım finansal tabloların hazırlanmasında ve sunulmasında sadece muhasebe kurallarını ele alan Anglo-Saxon yaklaĢımıdır. Ġkincisi ise vergi kurallarını esas alan Avrupa kıtası yaklaĢımıdır. Avrupa ülkelerinde Türkiye‟dekine benzer bir Ģekilde muhasebe uygulamaları, devletlerin ortaya koyduğu kanun ve düzenlemelerin etkisi altındadır. Muhasebe süreçlerinde vergi düzenlemeleri önceliklidir. Alacaklı kiĢiler ile kurumların bilgilendirilmesi ve gizlilik esası üzerine kuruludur. Anglo-Saxon devletlerde ise muhasebe uygulamaları, vergi düzenlemelerinden bağımsız olarak belirlenmiĢ standartlara göre yürütülür.

Dürüstlük ve Ģeffaflık öne çıkarken, ortakların bilgilendirilmesi esasına dayanır (Dinç, 2007: 22-23).

2.1 TMS 18 NO’LU STANDARDA GÖRE HASILATIN ÖLÇÜMÜ,

MUHASEBELEġTĠRĠLMESĠ VE VERGĠSEL AÇIDAN FARKLILIKLAR

“Gelir; Finansal Tabloların Hazırlanma ve Sunulma Esaslarına ĠliĢkin Kavramsal Çerçevede, hesap dönemi boyunca, sermayedarların katkılarıyla ilgili olanlar dıĢındaki nakit giriĢleri veya varlıklardaki artıĢlar veya borçlardaki azalıĢlar olarak özkaynaklarda artıĢa neden olan ekonomik faydalardaki artıĢlar olarak tanımlanmıĢtır. Gelirin tanımı hasılatın ve kazancın ikisini birden içerir. Hasılat iĢletmenin olağan faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan gelirdir ve satıĢlar, ücretler, faiz, temettü ve isim hakları gibi çeĢitli adlar taĢır. Bu standardın amacı; belirli tipteki iĢlemlerden ve olaylardan elde edilen hasılat ile ilgili muhasebe iĢlemlerini açıklamaktır. Hasılatın muhasebeleĢtirilmesine iliĢkin ilk konu, hasılatın ne zaman muhasebeleĢtirileceğinin belirlenmesidir. Hasılat; gelecekteki ekonomik faydaların iĢletmeye girmesinin olası olduğu ve söz konusu faydalar güvenilir olarak

15 ölçülebildikleri durumlarda muhasebeleĢtirilir. Bu Standart, söz konusu kriterlerin karĢılandığı ve neticesinde hasılatın muhasebeleĢtirildiği durumları açıklar” (TMS 18; 2014, 2).

Hasılat Standardı iĢletmelerin mal satıĢlarının, hizmet sunumlarının ve iĢletme varlıklarının baĢkaları tarafından kullanılmasından sağlanan faiz, isim hakkı ve temettüler gibi hasılatlarının muhasebe sürecine aktarılmasında kullanılır (TMS 18;

2014, 3).

2.1.1 Hasılatın Ölçümü

Hasılat alınan veya alınacak olan bedelin gerçeğe uygun değeri ile ölçülür. Bir iĢlemden doğan hasılat tutarı, genellikle iĢletme ile varlığın alıcısı veya kullanıcısı arasındaki anlaĢma ile belirlenir. Hasılat ölçümünde iĢletme tarafından uygulanan ticari iskontolar ve miktar indirimleri de göz önünde bulundurulur (TMS 18; 2014, 3). Çoğu durumda bedel, nakit veya nakit benzerleri biçimindedir ve hasılat tutarı da alınan veya alınacak olan nakit ya da nakit benzerleri tutarıdır. Ancak, nakit ve nakit benzerleri giriĢinin ertelendiği durumlarda; satıĢ bedelinin gerçeğe uygun değeri, alınacak olan nakdin nominal tutarından daha düĢük olabilir. Örneğin, iĢletme alıcıya vade farksız bir satıĢ yapabilir veya satıĢ bedeli olarak alıcıdan piyasa faiz oranı altında olan bir alacak senedi alabilir. AnlaĢma bir finansman iĢlemi niteliği taĢıyorsa, satıĢ bedelinin gerçeğe uygun değeri gelecekteki tüm tahsilatların emsal faiz oranı ile iskonto edilmesi yoluyla belirlenir. Emsal faiz oranı aĢağıdakilerden biri olarak tespit edilebilir:

a) Benzer kredi derecelendirmesine sahip bir iĢletmenin benzer finansal araçları için geçerli olan faiz oranı

b) Finansal aracın nominal değerini ilgili mal veya hizmetin nakit satıĢ fiyatına indirgeyen faiz oranı.

SatıĢ bedelinin nominal tutarı ile gerçeğe uygun değeri arasındaki fark, TMS 39 Finansal Araçlar: MuhasebeleĢtirme ve Ölçme Standardı‟na göre faiz geliri olarak muhasebeleĢtirilir (TMS 18; 2014, 4). Hasılatın ölçümü vadeli ve vadesiz satıĢlar açısından aĢağıdaki gibi ayrıĢtırılabilir (Özerçen, 2015: 1).

16 Hasılatın Ölçümü Gerçeğe Uygun Değer MuhasebeleĢtirme

Vadeli SatıĢlar Vadeye kadar Ġskonto EdilmiĢ Tutarı

Vade Farkı Faiz Hasılatı Kalanı SatıĢ Hasılatı

Vadesiz SatıĢlar SatıĢın Kendisi SatıĢın Tamamı Hasılat

2.1.2 ĠĢlemin AyrıĢtırılması

Bu standarttaki muhasebeleĢtirilme ilkeleri genellikle her bir iĢleme ayrı ayrı uygulanır. Bazı durumlarda muhasebeleĢtirme ilkelerini, iĢlemin özünü yansıtabilmek amacıyla, tek bir iĢlemin ayrıĢtırılabilir kısımlarına ayrı ayrı uygulamak gerekebilir. Örneğin, bir ürünün satıĢ fiyatı ayrıĢtırılabilir nitelikteki satıĢ sonrası servis tutarını da içeriyorsa, bu tutarın hasılat olarak muhasebeleĢtirilmesi ertelenerek, servis hizmetinin verildiği dönem boyunca hasılat olarak finansal tablolara yansıtılır. Buna karĢın, birbiriyle bağlantılı bir iĢlemler serisinin bir bütün olarak değerlendirilmediği takdirde ticari etkisinin anlaĢılamadığı durumlarda, muhasebeleĢtirilme ilkeleri iki veya daha çok iĢleme birlikte uygulanır. Örneğin, bir iĢletme mal satarken aynı anda bu iĢlemin etkisini ortadan kaldıracak biçimde malları ileri bir tarihte geri satın almak üzere ayrı bir anlaĢma yapabilir; bu durumda iki iĢlem birlikte değerlendirilir (TMS 18; 2014, 13).

2.1.3 Mal SatıĢı

Mal satıĢına iliĢkin hasılat, aĢağıdaki tüm koĢullar yerine geldiğinde finansal tablolara yansıtılır.

(a) ĠĢletmenin malların sahipliği ile ilgili önemli risk ve getirileri alıcıya devretmiĢ olması,

(b) ĠĢletmenin satılan mallar üzerinde etkin bir kontrolü veya sahipliğin genel olarak gerektirdiği Ģekilde bir yönetim etkinliğini sürdürmemesi,

(c) Hasılat tutarının güvenilir biçimde ölçülebilmesi,

(d) ĠĢleme iliĢkin ekonomik yararların iĢletmece elde edilmesinin muhtemel olması, (e) ĠĢleme iliĢkin yüklenilen veya yüklenilecek olan maliyetlerin güvenilir biçimde ölçülebilmesi (TMS 18, 2014: 14).

17 2.1.4 Hizmet Sunumları

Hizmet sunumlarında hasılat tutarı güvenilir bir biçimde ölçülebiliyorsa, hasılatın tahakkuk ettirilmesinde bilanço tarihinde iĢlemin tamamlanma derecesi dikkate alınmalıdır (Epstein ve Mirza, 2005: 175). Burada hasılat tamamlanma yüzdesine göre kayıt altına alınarak finansal tablolara aktarılır.

2.1.5 Faiz, Ġsim Hakları ve Temettü Gelirleri

ĠĢletmeye ait varlıkların üçüncü kiĢilere kullandırılmasından elde edilen faiz, temettü ve isim hakları, hasılat tutarının güvenilir bir biçimde ölçümlenmesi ve iĢlemle ilgili ekonomik yararların iĢletme tarafından elde edilmesinin olası olması durumunda hasılat olarak kaydedilir (TMS 18, 2014: 29).

2.1.6 Özellikli Durumlar

ĠĢletme özellik ve bedel olarak aynı nitelik ve benzerlikte mal veya hizmetlerin değiĢimi ile ilgili bir alım satım faaliyetinde bulunuyorsa (Takas), bu durum iĢletme için gelir yaratan bir durum olmadığından hasılat olarak kaydedilmemesi gerekmektedir. Birbirinden farklı mal ve hizmetlerin değiĢiminde takas hasılat yaratıcı bir iĢlem olarak değerlendirilir (Toroslu, 2011: 168). Vergi mevzuatı mal veya hizmet değiĢimini hasılat olarak ele almaktadır. Mal veya hizmetlerin takas usulüyle satıĢı iĢlemlerinden elde edilen meblağlar, iĢlem günündeki rayiç değerleriyle kayıt altına alınır. Bu iĢlemler sırasında takasa konu olan unsurlarla ilgili parayla ölçülebilen farklılıklardan doğan kazanç ve kayıplar da iĢlem günündeki rayiç değerleriyle kayıt altına alınır. TMS‟ye göre bu tür iĢlemler, hasılat olarak kabul edilmemektedir (Yıkılmaz, 2014: 62). Vergi kanunlarına göre ise mal veya hizmetlerin aynı özelliklere sahip olmasının önemi bulunmamaktadır (Güler, 2012:

265). VUK 267. Maddesine göre iĢletmeden çıkıĢı olan mal veya hizmetin emsal bedeli ile hasılat olarak kayıt altına alınması gerekir.

18 2.1.7 Vergi Uygulamaları ile Standart Arasındaki Farklılıklar

TMS Hasılat Standardı ve vergi uygulamaları arasındaki farklı yönlere değinmeden öncelikle standartta ve vergi uygulamalarında yer alan tahakkuk kavramına ele almamız yerinde olacaktır.

Tahakkuk kavramı, gelir ve giderlerin tahsil edildikleri ya da ödemeye konu oldukları zamana bakılmadan, maliyet ya da tutar olarak hesaplandıkları dönemin gelir/gideri olarak ele alınmasını öngörür. Finansal tablolar, muhasebenin tahakkuk esasına göre oluĢturulur. Tahakkukla ilgili olarak TMS ve vergi düzenlemeleri arasındaki farklılıklar ticari karla mali karın farklı çıkmasına neden olmaktadır.

Vergi yasalarında tahakkuk kavramı, hasılat ya da giderlerin tutar ve içerik olarak kesinlik kazanması anlamı taĢır. Gelir tespit edilirken, bir hasılat unsurunun veya bir gider unsurunun ortaya çıkması, baĢka bir ifadeyle tahakkuk etmesi yeterli olup tahsilat ve ödemeler kazancın tespitinde dikkate alınmamaktadır. Muhasebe Standartlarında tahakkuk ilkesi ile ilgili açıklamalar kavramsal çerçevede ortaya konulmuĢtur. Tahakkuk, unsur tanımına giren ve finansal tablolarda yer alma ölçülerini sağlayan bir kalemin finansal durum tablosuna (bilanço) ya da kapsamlı gelir tablosuna aktarılmasını ifade etmektedir. Kavramsal Çerçevede, unsur tanımına giren bir kalem, belirlenen ölçüt ve koĢullara uyması durumunda tablolarda yer almalıdır. Unsur tanımına giren bir kalem muhtemelen ilerleyen dönemde iĢletmeye ekonomik fayda sağlayacak ya da iĢletmeden ekonomik fayda çıkıĢına yol açacaktır. Bu kaleme ait maliyet tutarı ya da bu kalemin değeri güvenilir bir biçimde ölçülebilmelidir (Yıldırım, 2012: 1).

Vergi yasaları ile standart arasındaki yaklaĢım farkını temel olarak değerlendirdiğimizde, vergi yasalarında tahakkuk ilkesi içerik ve tutar olarak kesinleĢmeyi öngörür. Kavramsal çerçevede ise gelir ve giderin muhtemel olması, tahakkuk için yeterli görülmüĢtür. Kavramsal çerçevede güvenilir bir ölçüm yapıldığı sürece tahmin sonucu elde edilen tutarın tahakkuk için yeterli olduğu öngörülürken, vergi mevzuatında miktar itibariyle de kesinlik aranmaktadır. Bu durum vergi mevzuatındaki tahakkuk esasının, kavramsal çerçevede ele alınandan farklı olduğunu ortaya koymaktadır (Yıldırım, 2012: 1).

19 Muhasebe standartlarında hasılat kalemi net tutar üstünden hesap edilir. Vergi düzenlemelerinde ise hasılat brüt tutar üstünden belirlenir ve kayıt altına alınır. Bu durumda vergi düzenlemelerine ve muhasebe standartlarına göre belirlenen hasılat rakamı birbirinden farklılaĢmaktadır (Yıkılmaz, 2014: 41).

TMS‟ye göre hazırlanan finansal tablolarda ortaya konulan ticari kardan, beyan edilirken mali karın hesaplanması aĢamasında unsur tanımına giren ve güvenilir bir tahmin yapılabildiği için gelir tablosuna aktarılan gelir ve giderlerin, kanunen kabul edilmeyen gider olarak düĢülmesi ile malin karın hesaplanması gerekmektedir. Bu unsurlar mahiyet ve tutar olarak kesinlik kazandıkları dönemde mali karın tespitinde dikkate alınacaklardır (Yıldırım, 2012: 1). Ayrıca Kurumlar Vergisi Kanunu‟nda belirtilen bazı istisna ve indirimler mali karın belirlenmesinde dikkate alınacaktır.

Bunlar:

Ticari Kârdan Ġndirimler:

- ĠĢtirak Kazançları Ġstisnası

- Kurucu Senetleri Ġle Ġntifa Senetlerinden Elde Edilen Kâr Payları - YurtdıĢı Kazançların Ġstisnası

- Portföy Kazançları Ġstisnası

- Hisse Senetleri Ġhraç Primleri Ġstisnası

- Eğitim ve Öğretim ĠĢletmelerinden Elde Edilen Kazançlar - ĠĢtirak Hisseleri ile TaĢınmazların SatıĢından Doğan Kazançlar - Serbest Bölge Faaliyetlerinden Elde Edilen Kazançlar

- Geçici Ġstisnalar - Zarar Ġndirimi

2.1.7.1 Vadeli SatıĢlar

Vadeli satıĢların muhasebeleĢtirilmesi, Tekdüzen Muhasebe Sistemi ile Hasılat Standardı‟nda farklı bir biçimde ortaya konulmuĢtur. Bu ayrıĢan yönler, faizin hesaplanma biçimi, gelir olarak kaydedilmesi ve raporlanması gibi durumlarda ortaya çıkmaktadır. Tekdüzen Muhasebe Sistemi‟nde vade farkları finansman unsuru olarak değil, satıĢ iĢleminin parçası Ģeklinde ele alınmaktadır. Bu durumda devam eden hesap dönemi ile ilgili olsun veya olmasın bu tür satıĢların tamamını VUK‟daki

20 vergileme anlayıĢına uygun Ģekilde satıĢın meydana geldiği döneme ait gelirmiĢ gibi kabul etmektedir (Badem, 2012: 62). TMS 18 Hasılat Standardında ise vadeli satıĢlarda, satıĢ tutarı içindeki vade farkının, satılan malın satıĢ rakamına eklenerek rapor edilmesi muhasebedeki dönemsellik ilkesine aykırılık teĢkil etmektedir. Bu nedenle satıĢ bedelinin satıĢ tarihindeki gerçeğe uygun değerinin hesaplanması gerekir. Tahsil anındaki değeri ile hesap edilen gerçeğe uygun değeri arasındaki fark olan vade farkının brüt satıĢlar kalemi yerine faiz gelirleri arasında rapor edilmesi gerekmektedir (KalmıĢ ve Dereköy, 2010: 127).

TMS 18‟e göre, vadeli olarak gerçekleĢtirilen bir satıĢta gerçeğe uygun değer, vade farkı düĢüldükten sonra kalan peĢin satıĢ fiyatıdır. Vadeli satıĢlarda satıĢ tutarına eklenen vade farkı satıĢ geliri değildir. Bu nedenle faiz geliri olarak muhasebeleĢtirilmelidir. Gerçeğe uygun değer ise gelecekteki tüm tahsilatların emsal faiz oranı ile iskonto edilmesiyle belirlenir (TMS 18, 2015: 11). Vadeli satıĢ iĢleminin gerçekleĢtirildiği dönemden daha sonra yer alan dönemlere aktarılan senetsiz vadeli satıĢlar için Hasılat Standardı‟na göre gerçekleĢtirilen muhasebeleĢtirmede, Gelir Vergisi Standardı açısından ertelenmiĢ vergi etkisi ortaya çıkmaktadır (Badem, 2012: 61). Bunun yanında senetli alacaklarda uygulanan reeskont oranı ile vade farkında uygulanan faiz oranının aynı olmaması durumunda senetli alacaklar için de ertelenmiĢ vergi etkisi ortaya çıkacaktır (Yıkılmaz, 2014:

45). Vade farkları, dönemsellik ilkesine göre faiz geliri olarak etkin faiz yöntemi uygulanarak belirlenen döneme aktarılır.

2.1.7.2 ġarta Bağlı SatıĢlar

Vergi mevzuatı ve Türkiye Muhasebe Standartları açısından iĢletmelerin yaptıkları satıĢlarla ilgili önemli riskleri taĢıyıp taĢımadıklarına göre hasılatın muhasebeleĢtirilme zamanı farklılık göstermektedir (Yıkılmaz, 2014: 47).

SatıĢ iĢlemlerinde alıcının satıĢ sözleĢmesinde belirtilen bir nedene dayanarak satın alma iĢleminden cayma hakkının bulunması veya iĢletmenin sattığı malların iade edilip edilmemesinin kesin olmaması, hasılatın finansal tablolara aktarılması zamanında belirsizliklere yol açmaktadır (TMS 18, 2015: 16). Vergi mevzuatında bu tip satıĢlarda malların alıcıya teslim edilmesi halinde hasılat gerçekleĢmekte ve

21 muhasebeleĢtirilmektedir. Daha sonra ortaya çıkabilecek iadelerle ilgili önceden herhangi bir iĢlem yapılmamaktadır. TMS 18 Hasılat Standardı‟nda ise buna benzer satıĢlarda sahiplikle alakalı önemsiz risk taĢınmasından dolayı hasılat, gelecekteki iadelerin güvenilir bir biçimde önceden tahmin edilebilmesi ve bunlara iliĢkin geçmiĢ tecrübeler ve diğer bilgiler dahilinde bir karĢılık ayrılması Ģartıyla, satıĢın meydana geldiği anda mali tablolara aktarılmaktadır.

SatıĢ yapan iĢletme, alıcıya sattığı malın önceden belirlenmiĢ Ģartlara uymaması durumunda iade hakkı vermesi halinde hasılat, vergi düzenlemelerine göre malların tesliminin gerçekleĢtiği anda muhasebe kayıtlarına aktarılmalı ve ortaya çıkabilecek iadelerden dolayı hiçbir kayıt iĢlemi gerçekleĢtirilmemelidir (Sağlam vd. 2007: 578).

TMS‟ye göre ise, hasılatın tahakkuk ettirilmesi alıcıya sözleĢmeyle verilen iade hakkı süresi geçene kadar ertelenmeli ya da iade süresinin sona ermesi beklenmeden satıĢ bedelini hasılat kaydedip, daha önceden yapılan satıĢlardaki iadelere göre tahmin yürütülerek karĢılık ayrılması gerekir.

Vergi mevzuatı ve TMS 18‟e göre deneme veya incelenmesi amacıyla yollanan ürünlerde hasılat bu ürünlerin kabulü halinde muhasebe kayıtlarına yansıtılmaktadır (Yıkılmaz, 2014: 53).

2.1.7.3 SatıĢ Hasılatına Dahil EdilmiĢ SatıĢ Sonrası Hizmet Bedeli

TMS 18 Hasılat Standardı‟na göre birden çok unsur içeren satıĢ iĢleminin ayrıĢtırılması ve her bir unsura ait hasılatın gerçekleĢme durumunun ayrı olarak ortaya konması gerekir. Bir malın satıĢ fiyatı ayrıĢtırılabilir nitelikteki satıĢ devamında ortaya çıkan servis bedelini de içeriyorsa, bu servis iĢlemine iliĢkin tahsil edilen tutarın hasılat olarak muhasebeleĢtirilmesi ertelenmeli ve servis hizmetinin sağlandığı dönem boyunca hasılat olarak mali tablolara aktarılmalıdır. Vergi mevzuatı ve TMS bu durumu aynı Ģekilde ele almaktadır.

SatıĢ iĢleminin, satılan malın montajını da kapsayacak Ģekilde yapılması ve sözleĢmenin önemli bir bölümünü oluĢturan montajın henüz iĢletme tarafından tamamlanmamıĢ olması halinde; vergi düzenlemelerine göre montaj satıĢ iĢleminin

22 bir devamı niteliğinde ele alınır ve hasılat satıĢ yapıldığı anda muhasebeleĢtirilir.

TMS 18‟e göre ise, satıĢın varlığın montajının sağlanması Ģartıyla yapılması halinde, hasılat malların montajıyla gerçekleĢir. Standarda göre, montaj iĢlemi uzun sürecek satıĢlarda montajın tamamlanması aĢamasına kadar hasılatın kaydedilmemesi

TMS 18‟e göre ise, satıĢın varlığın montajının sağlanması Ģartıyla yapılması halinde, hasılat malların montajıyla gerçekleĢir. Standarda göre, montaj iĢlemi uzun sürecek satıĢlarda montajın tamamlanması aĢamasına kadar hasılatın kaydedilmemesi