Kolektif ve Adi Komandit Şirket Ortağının Ölümü Halinde Vergilendirme

Kollektif ve adi komandit şirketlerde ortak değişikliğinin ya da ortak sayısındaki azalış ya da artışın şirketin vergi mükellefiyetine ve vergilendirme dönemine etkisi bulunmamaktadır (İVDB’nin, 20.01.2006 Tarih, B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-2/12-322 Sayılı Özelgesi). Çünkü şirket kar veya zararın paylaşımını vergilendirme dönemi (hesap

dönemi) sonunda mevcut ortaklarını dikkate almak suretiyle yapar. Haliyle yıl içinde ortaklardan ayrılan olması halinde kar veya zarardan pay alması normal koşullarda söz konusu olamaz. Hesap dönemi içinde ortaklığa giren kişinin kar payı da, ortaklığa girdiği tarihten sonraki devre ile sınırlandırılamaz ve o hesap döneminin tamamında elde edilen kar ya da zarardan pay alır. Hesap dönemi içinde vergilendirme yönünden ayrılma veya şirkete girme tarihi itibariyle ortakların payına isabet eden kar ya da zarar tutarının bilinmesine ve buna bağlı olarak hesap döneminin bu tarihler itibari ile belirlenmesine imkân bulunmadığı gibi ihtiyaç da yoktur. Ancak iki kişiden oluşan bir kollektif ya da adi komandit şirkette, ortaklardan birinin ölmesi veya ortaklıktan ayrılması halinde, ortak sayısı bire (teke) düşeceğinden ve artık bir ortaklıktan söz edilemeyeceği ve şirketin ferdi işletmeye dönüşmesi söz konusu olacağı için vergisel yükümlülüklerin yeni duruma göre tesis edilmesi gerekecektir (İVBD, 20.01.2006 Tarih, B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-2/12- 322 Sayılı Özelge).

2.2.5.1. Murisin Vergilendirilmesi

Kollektif ve adi komandit şirketlerde normal koşullarda ortak değişiklikleri ile ortak sayısındaki artış ve azalışlar şirket faaliyetlerini etkilememekte, şirketin ve dolayısıyla da ortakların kar ve zarar tespiti hesap dönemi sonu itibariyle yapılmaktadır. Ancak ortaklardan birinin ölümü halinde ölümün vuku bulduğu gün itibariyle şirketin kar ve zararının ortaya çıkarılarak ölenin ortaklıktan alacağı kar ve zararın tespiti gerekmektedir. Çünkü ölen için ölüm işi bırakma anlamına gelmekte, işi bırakma tarihi de ölüm tarihidir. Bu tarih itibariyle şirket bünyesinde onun hesabına yürütülen durdurulması ve sona erdirilmesi gerekmektedir (Tarakçı, 1995: 292). Bu sebeple ölümün vuku bulduğu gün itibariyle şirketin envanterinin, bilanço ve gelir tablosunun çıkartılarak ölen ortağa isabet eden gelir ve ortaklık payı tutarının tespit edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan GVK’nın 81/1. Maddesinde yer alan hüküm uyarınca kolektif şirketlerde ortaklardan veya komandit şirketlerde komandite ortaklardan birinin ölümü halinde mirasçılarca şirket faaliyetine aynen devam olunması halinde değer artış kazancı hesaplanmayacaktır. Aynı şekilde ölene ait ortaklık hakkının veya payının mirasçılara veraseten intikali GVK’nın mükerrer 80. maddesinde ifade bulan “elden çıkarma” kapsamına girmediğinden dolayı da değer artış kazancı hesaplanamayacaktır. Ölümle birlikte ortaklığın faaliyetine mirasçılarca devam olunmaması halinde şirket tasfiye olunacağından tasfiye sonucuna göre işlem tesis edilmesi, şirketin tasfiyesi sonucuna göre mevcut ortakların ve ölen ortağın tasfiye artığından aldığı payların ticari kazanç

hükümlerine göre değerlendirilmesi gerekmektedir. Bununla birlikte komanditer ortağın ölmesi ölüm tarihine kadar oluşan ticari kardan ölen komanditer ortağın hissesine isabet eden tutar, ölen ortağa ait menkul sermaye iradı olarak dikkate alınacak ve yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde mirasçılar tarafından beyan edilecektir.

2.2.5.2. Mirasçıların Vergilendirilmesi

Ölen kollektif veya adi komandit şirket ortağının mirasçılarının vergilendirilmesi durumu aşağıda ayrı olarak irdelenmiştir. Mirasçılar ölen kişiye ait işletmeyi devam ettirmeleri ve daha önceden başka bir faaliyetinden dolayı gelir vergisi mükellefiyetleri yoksa işe başlama tarihinden itibaren vergilendirilmeleri gerekecektir. İşe başlama tarihi ise GVK’nın 81. maddesine göre faaliyete devam edilmesi halinde miras bırakanın öldüğü gündür.

2.2.5.2.1. Kollektif Şirket Ortağının Mirasçılarının Vergilendirilmesi

Şirket sözleşmesinde ortağın ölümü halinde mirasçılarıyla devam edeceğine dair hüküm bulunur ve mirasçılar da istikametteki iradelerini yasanın öngördüğü üç aylık sürede bildirirlerse; eğer sözleşmede böyle bir hüküm yoksa diğer ortakların mirasçılarla devam etmek istedikleri hususunda oybirliğiyle verecekleri kararla, şirkete kollektif ortak olarak katılabilirler.

Bu iki durumda da VUK’un 153. maddesi uyarınca mirasçılar ortaklıklarının tescili ile birlikte işe başlamış olurlar ve vergi dairesine bildirerek vergi mükellefiyeti tesis ettirmeleri gerekir (Tarakçı, 1995: 293). Mirasçıların hesap dönemi sonuna kadarki dönem için şirketten aldıkları kar ya da zararı kendi adlarına takip eden senenin mart ayında beyan etmeleri gerekmektedir. Ancak ortaklığa dâhil olan mirasçıların sonradan devretmeleri durumunda hisse devrinden elde edilen kazancın değer artış kazancı olarak bildirilmesi ve başkaca ticari faaliyetleri yoksa mükellefiyetlerini terkin ettirmesi lazımdır.

Nitekim Gelir İdaresince verilen bir özelgede (GİB, 30.12.1998 Tarih, B.07.0.GEL.0.43/4305-46/50440 Sayılı Özelge) “ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü

halinde ölüm tarihi itibariyle ticari işletmenin faaliyetini durdurduğu kabul edilmektedir. Dolayısıyla ölüm nedeniyle, faaliyeti durdurulan işletmedeki hisselerin mirasçılarca diğer mirasçılara veya mirasçı olmayanlara devredilmesi halinde elde edilecek kazancın değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

veya birkaçı tarafından devam edilmesi halinde, sadece faaliyette bulunan mirasçılar için ticari kazanç bakımından mükellefiyet tesisinin yapılacağı tabiidir.

Bu durumda faaliyette bulunmayan diğer mirasçıların kendilerine intikal eden ortaklık hisselerinin diğer mirasçılara veya başka kimselere satmak suretiyle elden çıkarmalarından doğan kazancın ise değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Başka bir deyişle, faaliyetine devam etmeyen bu kişilerin ticari kazanç için gelir vergisi mükellefiyetlerinin tesis edilmesi mümkün değildir.” şeklinde bu yönde görüş

bildirilmiştir.

Mirasçılardan birinin ya da tamamının şirkete komanditer ortak olarak katılmak istemeleri ve diğer ortakların da bu isteği oy birliği ile kabul etmeleri durumunda şirket adi komandit şirkete dönüşür ve ortaklık sözleşmesinin değiştirilmesi gerekir (Tarakçı, 1995: 293). GVK’nın 75. maddesinin 2. fıkrasının 2 no.lu bendinde “ komanditerlerin

kâr paylarının menkul sermaye iradı olduğu ve adi komandit şirketlerde bu iradın şirket kârının ilişkin bulunduğu takvim yılında elde edilmiş sayılacağı” belirtilmiştir. Öte

yandan ölüm tarihi ile ortaklığın tescili arasında geçen zaman zarfında mirasçılar komanditer olarak kabul edildiğinden bu döneme ait kazancın menkul sermaye iradı olarak beyanı icap eder. Bu kazanç üzerinden kar dağıtım aşamasında herhangi bir stopaj yapılmadığından karın tamamının, beyan sınırını aşması halinde beyan edilmesi gerekir.

2.2.5.2.2. Adi Komandit Şirket Ortağının Mirasçılarının Vergilendirilmesi

Adi komandit şirkette komandite ortağın ölümü sonrasında mirasçıların şirkete komandite ortak girmeleri tıpkı kollektif şirket ortağının mirasçılarının şirkete kollektif ortak olarak girmeleri gibidir. Bunlar da ortaklıklarının tescili ile birlikte işe başlamış olurlar ve başka bir işi nedeniyle mükellefiyet kaydı yoksa gelir vergisi mükellefiyeti tesis ettirmeleri gerekir (Tarakçı, 1995: 293). Ortaklığa giren bir mirasçının payını sonradan devretmesi durumunda mükellefiyetinin terkin edilmesi ve ortaklık payının devrinden elde edilen kazancın değer artış kazancı kapsamında yıllık beyanname ile beyanı gerekir. Mirasçının komanditer ortak olarak şirkete girmesi halinde işe başlamanın bildirilmesi ve mükellefiyet tesisi söz konusu olmaz.

Komanditer ortağın ölümünde ise TTK’nın 316. Maddesi gereği mirasçıları komanditer ortak olarak yerine geçmektedir. Komanditerlerin şirketten elde edecekleri kazanç menkul sermeye iradı sayılacağından gelir vergisi mükellefiyeti tesisi gerekmez. Ancak kazançların tamamını gelir vergisi beyan dönemlerinde GVK’nın 85, 86 ve 92.

maddeleri uyarınca yıllık beyanname ile beyan etmelidirler.

2.2.6. Murise Ait Gelir Vergisi Beyannamelerinin Verilmesi ve Vergilerin