TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar Standardı, çalışanlara sağlanan faydaların muhasebeleştirilmesine ve açıklanmasına ilişkin hususları belirler ve mevzuatta ele alınmıştır. TMS 26’da düzenlenen emeklilik fayda planları konusu ise mali mevzuatta ayrıca düzenlenmemiştir ve bu çalışmada mevzuatla ilgili bir karşılaştırma yapılmamıştır.
7.1. TMS 26 Standardıyla İlgili Kurumlar
Ülkemizde çalışanların, çalışma dönemleri sona erdikten sonra, emekli aylığı, toplu ödeme, sağlık yardımı gibi faydaları, yasayla bağlı oldukları SGK dışında başka bir
160
kurumdan belli bir katkı payı ödeyerek sağlama olanakları mevcuttur. Katkı yapılan kurumlar, tahsil ettiği primlerden oluşturduğu fonları değerlendirerek ve nemalandırarak gelecekte sağlayacağı faydalara kaynak sağlamakla yükümlüdürler. Bu kurumların faaliyetleri ve kamuya açıklayacağı doğru finansal raporlama konusu özellikle katkı ödemesi yapan çalışanlar için çok önemlidir. Çünkü oluşuma katkı yapan çalışanların, planın işleyişi hakkında, yani katkıların hangi fonlara yatırıldığı, fonların getiri düzeyi vs. konularında sağlıklı bilgi alma talepleri en doğal haklarıdır.
Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu (yayın tarihi 07.04.2001, sayı 4632) ile birlikte ülkemizde Bireysel Emeklilik Sistemi (BES) kurulmuştur. Bu kanunla birlikte katılımcıların yaptıkları katkıları farklı fonlarda değerlendirerek kanunda belirtilen süreler sonunda emekli maaşı veya toplu ödemeyi taahhüt efen BES şirketleri kurularak faaliyete başlamıştır.
Türk Silahlı Kuvvetleri mensuplarının yardımlaşma ve emeklilik fonu olan (OYAK), 1 Mart 1961 tarihinde 205 sayılı Yasa ile kurulmuştur. OYAK bir emeklilik fonu yöneticisi olup üye birikimlerini artırma amacına yönelik olarak iştirak yatırımları da yapan bir kurumdur. Gelir kaynakları, çalışan maaşlarından kesilen katkılar ve iştiraklerinden ve oluşturduğu fonlardan elde ettiği gelirlerdir.
Türkiye İş Bankası A.Ş. Mensupları Emekli Sandığı Vakfı ve Türkiye İş Bankası A.Ş.
Mensupları Munzam Sosyal Güvenlik ve Yardımlaşma Sandığı Vakfı; banka çalışanları ve emeklilerine destek için kurulmuştur ve gelir kaynakları işveren olarak İş Bankası’nın yaptığı ve çalışanların maaşlarından kesilen katkılar, iştiraklerden elde ettiği gelirler, gayrı menkul sermaye iradlarıdır.
OYAK ve İş Bankası bünyesindeki emeklilik vakıfları, üyelerine, T.C. Anayasası’nın öngördüğü sosyal güvenlik sistemi kapsamında ve ana sosyal güvenlik kurumundan (SGK) ayrı emeklilik maaşı, sağlık ve ölüm yardımı, bireysel kredi gibi güvenceler sağlamaktadır. BES ise sadece emeklilik maaşı veya toplu ödeme seçeneği sunmakta, diğer sosyal yardımları içermemektedir.
Ülkemizdeki BES bünyesinde kurulan sigorta şirketleri, İş Bankası Çalışanları Dayanışma ve Yardımlaşma Sandığı ve Ordu Yardımlaşma Kurumu (OYAK) bu tür kurumlara en güzel örneklerdir. TMS 26 Standardı, bu tür kurumların nasıl bir raporlama yapacaklarını düzenlemektedir.
161 7.2. Bireysel Emeklilik Denetim Sistemi
BES’de katılımcı katkı payı ödemekle yükümlüdür ve yaptığı katkı payının hangi fonlara yatırılacağı konusunda seçenekleri vardır ama sistem piyasa risklerini taşımaktadır ve katılımcı zarar riskini taşımaktadır. Katılımcının bu riske maruz kalmaması için devlet yasal düzenlemeler yapmıştır.
Şekil 2. 4. Bireysel Emeklilik Sisteminde Gözetim ve Denetim Kaynak: Yaman ve Emir, 2012: 59
Katılımcıların risklerini en aza indirmek için devlet, BES’nde çok yönlü ve geniş kapsamlı denetim sistemi oluşturmuştur. Bu denetim sistemini, Hazine Müsteşarlığı tarafından yapılan denetim, SPK tarafından yapılan denetim, Emeklilik Gözetim Merkezince yapılan günlük gözetim ve denetim, aktüeryal denetim, bağımsız dış denetim, iç kontrol sistemi ve iç denetim oluşturmaktadır. Aktüeryal denetim, Hazine Müsteşarlığı’nca görevlendirilen aktüer tarafından yürütülmektedir. Aynı aktüeryal denetim vakıf ve sandıklara da yapılmaktadır.
Emeklilikle ilgi tüm kurumlar, Hazine Müsteşarlığı tarafından hazırlanan Emekliliğe Yönelik Taahhütte Bulunan Kuruluşlar İçin Aktüerya Raporu Rehberi’ne uyarak tanımlanmış fayda esaslı ve karma planlar ve tanımlanmış katkı esaslı planlar hakkında raporlar hazırlamaktadırlar.
162 7.3. Bireysel Emeklilik Muhasebe Yapısı
BES’de şirketlerin uymak zorunda oldukları genel bir muhasebe yapısı vardır.
Muhasebe yapısı tesis edilirken, kamu-özel her iki kesim tarafından uyulması gereken prensipler aşağıdaki şekilde sıralanabilir (Yaman ve Emir, 2012: 63-64):
Şirketlerin, zaman sınırı olmaksızın faaliyetlerini sonsuza dek sürdürecekleri varsayımını ifade eden süreklilik prensibi,
Zaman sınırı olmadığı varsayılan şirket ömrünün, belirli dönemlere bölünerek, her dönem faaliyetlerinin bir diğerinden bağımsız olarak ortaya çıkarılması, belirlenmesi anlamına gelen dönemsellik prensibi,
Uygulamaya konan ve birbirini izleyen dönemlerde aynı muhasebe politika ve uygulamalarının değiştirilmeden yapılması istikrarını ifade eden tutarlılık prensibi,
Bilgi amaçlı hazırlanan mali tabloların, açık, seçik, net ve kolay anlaşılır yapıda olmasını ifade eden gerçek ve tam açıklama prensibi,
Ekonomik kararları etkileyen, yanlış sunumunun önemli olumsuz gelişmelerin olmasına neden olan ya da sunulmasının yanlış yorumlara neden olması söz konusu olan konuların, önemli konu sayılması ve bunların mali tablolarda mutlaka yer almasının esas olduğu önemlilik prensibi,
Şirketin karşılaşabileceği zararları düşünerek, yeterli karşılıkları ayırması bilincine ulaşması anlamı taşıyan ihtiyatlılık prensibi,
Muhasebe işlemlerinin uygulanmasında, bilgilerin depolanması, rapor edilmesi aşamalarında toplumun çıkarlarının gözetilmesi, sosyal amaçlara yer verilmesi, hesaplarla ilgilenenlerin doğru kararlara varabilmesi gibi konuları ifade eden sosyal sorumluluk prensibi,
Muhasebesel bilgileri kapsayan kayıtların güvenilir olması, gerçek durumu yansıtması, usulüne uygun düzenlenmesi, objektif belgelere dayandırılması anlamını taşıyan objektif belge ve tarafsızlık prensibi,
Ölçme ve değerlendirme amaçlı tablolarda, karşılaştırmaların sağlıklı olarak yapılabilmesini sağlamak amacıyla, özellikle parayla ölçülebilen iktisadi olayların açıklanmasında, ortak bir ölçü, en makul ortak bir para birimi ile değerlendirme yapmayı ifade eden parayla ölçme prensibi,
163
Şirketin tüzel kişiliğini kabul ederek, muhasebe işlemlerinin bu kişilik adına yürütülmesi gerekliliğini ifade eden kişilik prensibi,
Varlıkların, elde etme maliyeti ile rayiç bedeli arasında hangisinin değeri daha düşük ise o değere göre değerlendirilebileceği, varlıklarla ilgili değişimlerin objektif belgelere dayandırılması ve ona göre değerlendirilmesi gerekliliğini ifade eden maliyet prensibi,
İşlemlerin muhasebeleştirilmesinde, yasal özelliklerinden önce mali yapıları ve şirket için ifade ettikleri değeri göz önünde bulundurulan, özün, biçime öncelik kazanması esasına dayanan özün önceliği prensibi.
Yukarıdaki prensipler TMS Kavramsal Çerçeveyle tamamen uyumludur.
7.4. Bireysel Emeklilik Muhasebe Hesap Planı
Bireysel emeklilik şirketleri, aşağıdaki muhasebe hesap planını kullanmak zorundadırlar ve Hazine Müsteşarlığının izni olmadan değiştiremezler. Ana hesap altına muavin hesaplar açabilirler ama bu hesaplar hazırlayacakları tablo bu bilgilere zarar vermemelidir.
Hesap Sınıfı Kodu Hesap Adı 1 Dönen Varlıklar 2 Duran Varlıklar
3 Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar 4 Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar 5 Özkaynaklar
6 Gelir Tablosu Hesapları 7 Boş
8 Boş
9 Nazım Hesaplar
164
8. VERGİ MEVZUATI İLE TMS 19 VE TFRS 2 STANDARTLARININ