SONUÇ VE ÖNERİLER

1863 yılında İngiliz soylularının oynadığı bir oyun olarak ortaya çıkan fut-bol (Martin & Johan, 2014, s. 6), zamanla tüm dünyaya yayılmış ve yaklaşık yüz elli yıllık tarihi boyunca gözde bir sportif aktivite olmuştur. Önceleri der-nek statüsünde kurulmuş futbol kulüpleri bünyesindeki oyuncular tarafından gösteri amacıyla oynan futbol, son yıllarda teknolojinin de etkisiyle büyük kitlelere hitap etmeye başlamış ve çok yüksek bütçeli bir endüstri koluna dö-nüşmüştür. Zamanla dernek statüsündeki kulüplerin giderek artan bütçelerinin yönetimi zorlaşmış ve futbol kulüpleri şirketleşme sürecine girmişlerdir. Hatta bu futbol şirketlerinden bazıları düşük maliyetli fon bulmak gibi çeşitli amaç-larla halka arz olunmuşlardır.

Futbola olan ilginin ve düşkünlüğün (fanatikliğin) artması, kulüplerin sa-dece maç günü gelirlerinden ibaret olan gelir kaynaklarının da çeşitlenmesine (logolu ürün satışları, yayın hakkı bedeli, sponsorlular, vb.) ve artmasına ne-den olmuş ve futbol kulüpleri arasındaki rekabet gün geçtikçe kızışmıştır. Bu azılı rekabette kulüplerin en büyük silahı ise kuşkusuz futbolcuları ve teknik kadrosudur. Rakipleri karşısında üstünlük sağlamak ve kazanılan maç sayısını artırmak amacıyla futbol kulüpleri gelirlerinin büyük bir kısmını futbolculara yatırmaya başlamışlar ve dünyada futbolcu transfer ücretlerinin yüz milyon-larla ifade edildiği bir transfer piyasası oluşmuştur. Türkiye gibi gelişmekte olan bir ekonomide bile 2014-15 sezonunda tek bir futbolcunun transferi için 6.000.000 € bonservis ücreti ödeyen kulüpler olmuştur. Transfer ücretlerinin bu denli yüksek meblağlara ulaşması, bu ücretlerin şirketin (kulübün) muha-sebe kayıtlarına nasıl aktarılacağı konusunun da önemini artırmıştır. Transfer ücretlerinin muhasebeleştirilmesi konusunda uygulamada iki yaklaşım benim-senmektedir. Bunlar “giderleştirme” ve “aktifleştirme” yaklaşımlarıdır.

Geleneksel yaklaşım olarak bilinen transfer ücretlerinin giderleştirilmesi uy-gulamasında transfer ücreti sözleşmenin imzalandığı dönemde olağan dışı bir gider olarak dikkate alınır ve bu tutar bilançoya yansıtılmaz. Bu yöntemin temel sakıncası sözleşmenin imzalandığı yılda giderlerin fazla görünmesine ve şirket karının olduğundan düşük çıkmasına yol açmasıdır. Aktifleştirme uygulaması ise transfer ücretlerini maddi olmayan duran varlıklara kaydederek bilançoda gös-terme prensibine dayanır. Ayrıca bu yaklaşımda transfer ücreti her futbolcunun kulüple imzaladığı sözleşmenin süresi içerisinde amortismana tabi tutulur. Bu sayede giderleştirme yaklaşımının sakıncası giderilir. Yani transfer ücreti sade-ce sözleşmenin imzalandığı yılda değil ait olduğu yıllarda giderleştirilmiş olur.

Bu çalışmanın konusu TMS açısından bu yaklaşımlardan hangisinin daha uygun olduğunu ortaya koymaktır. Bu doğrultuda araştırmada örnek olay yöntemi be-nimsenmiş ve borsada işlem gören dört futbol şirketinden biri olan TSPOR’un verilerinden yararlanılmıştır. TSPOR’un mali işler müdürü ile yapılan görüşme sonucunda elde edilen veriler doğrultusunda araştırmanın sonuçları iki temel baş-lık altında özetlenebilir.

Birincisi TSPOR transfer ettiği futbolcular için ödediği transfer ücreti-ni TMS kriterlerine uygun olarak aktifleştirme yolunu beücreti-nimsemektedir.

TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar Standardı varlıkla ilişkilendirilen beklenilen gelecekteki ekonomik yararların işletme için gerçekleşmesinin muhtemel olması ve varlığın maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi durumunda o varlığın maddi olmayan duran varlıklar içerisinde aktifleştirile-bileceğini belirtmektedir. Futbolcu transfer ücretleri bu temel kriterle birlikte standartta belirtilen ilgili tüm kriterlere uymaktadır. Bu sebeple TSPOR’un transfer ücretlerini aktifleştirmesi TMS açısından doğru bir uygulamadır.

Ancak TSPOR transfer ücreti ve onunla doğrudan ilişkisi kurulabilen mena-jerlik ücretlerini 267 Diğer Maddi Olmayan Duran Varlıklar hesabına kay-detmektedir. Oysa ki transfer ücretiyle bir futbolcunun lisans yani oynama hakkı satın alınmaktadır ve bunun da TDMS açısından 260 Haklar hesabında muhasebeleştirilmesi daha doğru bir uygulama olacaktır.

İkincisi TSPOR aktifleştirilen futbolcu transfer bedeline yıllık olarak amortisman ayırmaktadır. TMS 38 sınırlı yararlı ömre sahip bir maddi olma-yan duran varlığın itfaya tabi tutarının yararlı ömrü boyunca sistematik ola-rak dağıtılacağını belirtmektedir. Futbolcu transfer ücretlerinin yararlı ömrü de yapılan lisans sözleşmelerinin süresi ile sınırlı olduğu için TSPOR’un

amortisman uygulaması TMS 38 açısından doğrudur. Ancak TSPOR’un maddi olmayan duran varlığın amortismana tabi değerini hesaplarken varlı-ğın yararlı ömrü sonundaki kalıntı değerini dikkate almaması TMS 38’e uy-gun görünmemektedir. Nitekim TMS 38 maddi olmayan duran varlığın aktif bir piyasasının olması ve bu piyasanın varlığın yararlı ömrünün sonunda da muhtemelen var olacağı durumda ilgili maddi olmayan duran varlığın kalıntı değeri düşüldükten sonra itfaya tabi tutulacağını belirtmektedir. Futbolcular için de dünya çapında aktif bir transfer piyasasının varlığından şüphe etmek imkansızdır. Ayrıca kulüpler Bosman kuralları gibi sebeplerden dolayı tek-rar sözleşme yapmayı düşünmedikleri futbolcuları sözleşme süreleri bitme-den önce satmayı planlarlar. Bu sebeple aktifleştirilen transfer bedelinin yıllık amortisman tutarı, futbolcunun sözleşme süresi sonunda transfer piyasasında satılabileceği tahmini bedel olan kalıntı değeri düşülerek hesaplanmalıdır. Bu sayede giderleştirilecek yıllık amortisman miktarı daha düşük çıkacak ve ilgili yıllarda mali tablolarda görülen şirket karı daha gerçekçi olacaktır. Aynı şe-kilde futbolcunun satıldığı yılda ise birikmiş amortisman tutarı düşük olacağı için o futbolcunun satışından doğan kar ya da zarar şirket yönetimi ve kamuo-yu tarafından daha doru bir şekilde görülebilecektir.

Çalışmadan elde edilen sonuçlar gerek dernek, gerekse şirket şeklinde faaliyet gösteren futbol kulüpleri için genellenebilir. Çalışmada TSPOR örneğiyle görsel-leştirilen ve futbol kulüplerine önerilen sonuçlar; (a) futbolcu transfer ücretleri ve bununla doğrudan ilişki kurulabilen diğer maliyetler maddi olmayan duran var-lıklar grubunda aktifleştirilmeli, (b) bu varvar-lıklar sözleşme süresince amortismana tabi tutulmalı ve (c) amortisman tutarı hesaplanırken sözleşme süresi sonunda ilgili futbolcunun transfer piyasasında satılabileceği tahmini bir değer kalıntı de-ğeri olarak hesaplamalara katılmadır. Bu işlemlerin TMS çerçevesinde nasıl kay-dedileceği çalışmanın ilgili bölümlerinde açıklanmıştır.

Son söz olarak dünyada giderek büyüyen futbol ekonomisinin muhasebe aya-ğı büyük önem taşımasına rağmen bu konuda yapılan akademik çalışmaların yok denecek kadar az olması gelecek çalışmalara bir çıkış noktası oluşturabilir. Futbol şirketlerinin maç günü gelirleri, sponsorluk anlaşmaları, yayın hakkı anlaşmaları, logolu ürün satışları ve bunların bayilikleri gibi kendine has mali işlemlerinin muhasebe bakışıyla ele alınması gelecek çalışmalara konu edinilebilir.

KAYNAKÇA

Aboody, D., and Lev, B. (1998). “The Value Relevance of Intangibles:

The Case of Software Capitalization”. Journal of Accounting Research, 36 (1998) : 161-191.

Akintoye, I. R. (2012). “The Relevance of Human Resource Accounting to Effective Financial Reporting”. International Journal of Business Ma-nagement and Economic Research, 3,4 (2012) : 566-572.

Akşar, T. (2005). Endüstriyel Futbol. İstanbul: Literatür Yayıncılık.

Amir, E., and Livne, G. (2005). “Accounting, Valuation and Duration of Football Player Contracts”. Journal of Business Finance & Accounting, 32,3 (2005) : 549-586.

Aronsson, S., Johansson, K., and Jönsson, F. (2004). Accounting for Fo-otball-Let’s Give It A Shot. Göteborg: Bachelor Thesis Within Financial Accounting, School of Economics and Commercial Law at Göteborg Uni-versity.

Aydın, A. D., Turgut, M., and Bayırlı, R. (2007). “Spor Kulüplerinin Hal-ka Açılmasının Türkiye’de Uygulanan Modeller Açısından İncelenmesi”. Ti-caret ve Turizm Egitim Fakültesi Dergisi 1 (2007) : 59-70.

Aydın, S., Çanakçıoğlu, M., and Tuncay, E. (2015). “İnsan Kaynakları Muhasebesi: Karşılaştırmalı Bir Değerlendirme”. Atatürk Üniversitesi İk-tisadi ve İdari Bilimler Dergisi, 29,4 (2015) : 679-689.

Brummet, R. L., Flamholtz, E. G., and Pyle, W. C. (1968). “Human source Measurement-A Challenge for Accountants”. The Accounting Re-view, 43, 2 (1968) : 217-224.

Ceran, Y. (2007). “Muhasebede Eskinin Yenisi Bir Kavram: İnsan Kay-nakları Muhasebesi”. Selçuk Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Der-gisi 18 (2007) : 187-206.

Chauvin, K. W., and Hirschey, M. (1993). “Advertising, R&D Expenditu-res and the Market Value of the Firm”. Financial Management, 22,4 (1993) : 128-140.

Chauvin, K. W., and Hirschey, M. (1994). “Goodwill, Profitability, and the Market Value of the Firm”. Journal of Accounting and Public Policy, 13,2 (1994) : 159-180.

Danaei, A., Abdi, H., Mohagheghi, H., and Bajlan, M. (2014). “Human Resource Accounting and Financial Reporting”. Indian Journal of Funda-mental and Applied Life Sciences, 4,1 (2014) : 1565-1570.

Devecioğlu, S., Çoban, B., Karakaya, Y. E., and Karataş, Ö. (2012). “Tür-kiye’de Spor Kulüplerinin Şirketleşmeye Yönelimlerinin Değerlendirilmesi”.

SPORMETRE Beden Eğitimi ve Spor Bilimleri Dergisi, 10,2 (2012) : 35-42.

Dyckman, T. R., Dukes, R. E., and Davis, C. J. (1998). Intermediate Ac-counting. 4. bs. Boston: Irwin/McGraw-Hill.

Forker, J. (2005). “Discussion of Accounting, Valuation and Duration of Football Player Contracts”. Journal of Business Finance & Accounting, 32,3(2005) : 587-598.

Gates, B. (1999). “Business @ the Speed of Thought”. Business Strategy Review, 10,2 (1999) : 11-18.

GroÈjer, J. E.,and Johanson, U. (1998). “Current Development in Human Resource Costing and Accounting: Reality Present, Researchers Absent?” Ac-counting, Auditing & Accountability Journal, 11,4 (1998) : 495-506.

Güneş, İ. (2010). Futbol Ekonomisi. Adana: Karahan Yayınları.

Hirschey, M., and Weygandt, J. J. (1985). “Amortization Policy for Adver-tising and Research and Development Expenditures”. Journal of Accounting Research, 23,1(1985) : 326-335.

Ionel, V. C., Alina, C., and Dumitru, M. I. (2010). “Human Resources Ac-counting - AcAc-counting for the Most Valuable Asset of an Enterprise”. Annals of the University of Oradea, Economic Science Series, 19,2 (2010) : 925-931.

Johanson, U. (1999). “Why the Concept of Human Resource Costing and Accounting does not Work: A Lesson from Seven Swedish Cases”. Personnel Review, 28,1 (1999) : 91-107.

Kızıltepe, M. (2012). “Futbol Kulüpleri İçin Değerleme Çerçevesi”. SPOR-METRE Beden Eğitimi ve Spor Bilimleri Dergisi, 10,3(2012) : 77-88.

Lev, B. (2001). Intangibles: Management, Measurement and Repor-ting. Washington, DC, USA: Brookings Institution Press.

Martin, B., ve Johan, W. (2014). Accounting and Disclosure of Football Player Registrations: Do They Present A True and Fair View of the Finan-cial Statements? Master’s thesis, Jönköping International Business School, Jönköping University.

Merih, K. (2005). “Futbolcu Aktif veya Pasif? Futbol Muhasebesi.” 20.12.

2015 tarihinde Futbol Ekonomisi & Endüstriyel Futbol: http://www.futbole- konomi.com/index.php/haberler-makaleler/genel/123-kutlu-merih/837-fut-bolcu-aktif-veya-pasif-futbol-muhasebesi-.html adresinden alınmıştır.

Morrow, S. (1996). “Football Players as Human Assets. Measurement as the Critical Factor in Asset Recognition: A Case Study Investigation”. Jour-nal of Human Resource Costing nad Accounting, 1,1 (1996) : 75-97.

Opreana, V.-B., and Oprisor, T. (2014). “Accounting for Soccer Players:

Capitalization Paradigm vs. Expenditure”. Procedia Economics and Finan-ce, 15 (2014) : 1647–1654.

Pavlovic, V., Mijatovic, P., and Milacic, S. (2013). “Financial Reporting of Football Clubs in R. Serbia”. Management Journal for Theory and Pra-ctice Management, 67 (2013) : 55-62.

Pavlovic, V., Mijatovic, P., and Milacic,, I. (2014). “Controversies about the Accounting Treatment of Transfer Fee in the Football Industry.” Mana-gement Journal for Theory and Practice ManaMana-gement 70 (2014) : 17-24.

Rowbottom, N. (1998). Intangible Asset Accounting and Accounting Policy Selection in the Football Industry. PhD Theses, Faculty of Com-merce and Social Science of The University of Birmingham.

Rowbottom, N. (2002). “The Application of Intangible Asset Accounting and Discretionary Policy Choices in the UK Football Industry”. British Ac-counting Review, 34,4 (2002) : 335-355.

Sevilengül, O. (2014). Genel Muhasebe.17. bs. Ankara: Gazi Kitabevi.

SPK. (2002, Şubat 7). Futbol Kulüplerinin Halka Açılması İçin İlave Kri-terler. Haftalık Bülten 9/181 Sayılı Karar. Sermaye Piyasası Kurulu.

Sultanoğlu, B. (2008). Hisseleri Halka Arz Edilen Türk Futbol Kulüple-rinin Mali Tablolarının Türkiye Muhasebe Standartları Çerçevesinde İn-celenmesi. (Yayımlanmamış Yüksek Lisans Tezi) Ankara, Başkent Üniversitesi T.C. Yasalar (21.05.1986). 3289 Sayılı Spor Genel Müdürlüğünün Teş-kilat ve Görevleri Hakkında Kanun. Ankara : Resmi Gazete

TMSK. (2006). TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar. 15.11.2015 ta-rihinde Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu: http://www.

kgk.gov.tr/contents/files/TFRS_2015/TMS/TMS38.pdf adresinden alınmıştır.

Trabzonspor Sportif Yatırım ve Futbol İşletmeciliği Ticaret A.Ş. Ba-ğımsız Denetim Raporu. (31 Mayıs 2015). https://www.kap.gov.tr/ adresin-den ulaşılmıştır.

Zeren, F.,ve Gümüş, F. B. (2013). “Türk ve Yabancı Futbol Takımlarının Borsa Performansları Üzerine Bir Uygulama”. Çankırı Karatekin Üniversi-tesi İktisadi ve İdari Bilimler FakülÜniversi-tesi Dergisi, 3,2 (2013) : 34-54.

İŞLETMELERDE DİNAMİK BÜTÇELEME İLE SÜREKLİ