Liman sahasında vince verilen bakım-onarım hizmeti

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 13/a maddesinde; faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taĢıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeĢitli Ģekillerde iĢletilmesi olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demiryolu taĢıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçların imal ve inĢaası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarım ve bakımı Ģeklinde ortaya çıkan hizmetler katma değer vergisinden istisna edilmiĢtir.

Söz konusu istisnanın uygulamasına iliĢkin açıklamalar 48 ve 107 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinde yapılmıĢtır. 13.07.1995 tarih ve 22342 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 48 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin “A-1 Ġstisnanın Kapsamı” baĢlıklı bölümünde;

“Ġstisnanın kapsamına; deniz taĢıma araçları, yüzer tesisler ve yüzer araçlar ile hava ve demiryolu taĢıma araçları girmektedir.

Bu araçların aksam ve parçaları için istisna uygulanmaz. Ancak araçlarda hareket ettirici rol oynayan “ana motor”lar, aracın fonksiyonel bütünlüğünün zorunlu bir unsuru olmaları nedeniyle araçlardan ayrı mütalaa edilemeyeceğinden, istisna kapsamı içinde yer alacaktır.”

Açıklamasına yer verilmiĢtir.

Bakım ve onarımı yapılacak olan vincin deniz, hava, demiryolu taĢıma aracı olmadığından, söz konusu bakım ve onarım hizmetinin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır (Bursa Vergi Dairesi BaĢkanlığı, 2008).

Bu nedenle de limanlarda kullanılan vinçler KDV Kanunu 13/a bendi kapsamında deniz, hava ve demiryolu taĢıma araçları niteliğinde olmadığından bahisle bunlara yapılan hizmetlerin istisna olmadığı yönünde tereddüt bulunmamaktadır.

Yukarıda yer alan açıklama gereğince konuya iliĢkin yaklaĢımın deniz, hava ve demiryolu taĢıma araçlarına iliĢkin KDV Kanunu 13/a bendi kapsamında değerlendirilmesi halinde KDV Kanunu 13/a bendi istisnası kapsamına liman sahasında vince verilen bakım ve onarım hizmetleri girmemektedir.

Ancak aynı vince verilen bakım ve onarım hizmetinin KDV Kanunu 13/e bendinde belirtilen istisna kapsamında olup olmadığı hususunun da dikkate alınmasında fayda

bulunmaktadır. Vincin limanın inĢası, geniĢletilmesi, yenilenmesi kapsamında kullanılmak amacıyla satın alınması halinde 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğinde de belirtildiği üzere;

istisnanın uygulanabilmesi için satın alınan mal ve hizmetlerin liman ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi faaliyetlerinde kullanılması gerekmektedir. Ayrıca 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğinde de belirtildiği üzere; istisnanın uygulanabilmesi için satın alınan mal ve hizmetlerin liman ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi faaliyetlerinin icrası ile ilgili ekipman, makine, teçhizat, sarf malzemesi, yedek parça, iĢ makinesi, enerji gibi mal alımları ile inĢaat taahhüt iĢleri istisna kapsamında değerlendirilecektir.

Bu kapsamdaki vinçlere verilen bakım ve onarım hizmetlerini değerlendirdiğimizde ise; her ne kadar KDV Kanunu 13/e bendinde sadece mal teslimleri ile inĢaat taahhüt iĢlerinin istisna kapsamında olduğu belirtilmiĢ olup bu kapsamdaki hizmetlerin istisnadan faydalanabileceğine iliĢkin KDV Kanunu 13/e bendinde herhangi bir düzenleme yapılmamıĢ olmasına rağmen 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğinde istisnadan bazı hizmetlerin de faydalanabileceği hususu düzenlenmiĢtir. Bu nedenle de bazı hizmetlerin de istisna olduğunu düzenleyen 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğindeki bu düzenlemenin kanuni olmadığını düĢünüyoruz.

Ancak 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğindeki düzenlemeleri dikkate alırsak; bu istisnanın uygulanabilmesi için satın alınan mal ve hizmetlerin liman ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi faaliyetlerinde kullanılmasının gerektiği belirtilmiĢtir.

93 seri no’lu KDV Genel Tebliğinde; “Bu nedenle mobilya, mefruĢat ve benzeri demirbaĢlar ile binek otomobili, insan taĢımaya mahsus otobüs, minibüs ve benzeri araç alımları istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir. Ġstisna kapsamında değerlendirilmeyecek olan bu alımların yedek parça, yakıt, tadil, bakım ve onarım masrafları ile ana hizmet birimlerinin tadıl, bakım, onarım, ısıtma, aydınlatma giderleri, her türlü büro malzemesi, kırtasiye, yiyecek, giyecek gibi alımlar ve temizlik hizmetlerinde istisna uygulanmayacaktır” düzenlemesi bulunmaktadır.

93 seri no’lu Genel Tebliğin yukarıda yer verilen düzenlemenin ilgili yerinde “istisna kapsamında değerlendirilmeyecek olan bu alımların yedek parça, yakıt, tadil, bakım ve onarım masrafları ile ana hizmet birimlerinin tadil, bakım, onarım, ısıtma, aydınlatma giderleri, her türlü büro malzemesi, kırtasiye, yiyecek, giyecek gibi alımlar ve temizlik

hizmetlerinde istisna uygulanmayacaktır” belirlemesinin mefhumu muhalifinden hareketle istisna kapsamında değerlendirilebilecek olan alımların yedek parça, yakıt, tadil, bakım ve onarım masraflarına da istisna kapsamında olması gerektiğini düĢünmekteyiz.

Ayrıca tebliğ düzenlemesinde de yer aldığı üzere; “bu istisnanın uygulanabilmesi için satın alınan mal ve hizmetlerin liman ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi faaliyetlerinde kullanılması gerekmektedir.” Dolayısıyla vince verilen bakım onarım hizmetinin de liman ve hava meydanının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi faaliyeti kapsamında olması halinde KDV 13/e bendi istisnasından faydalanabileceğini düĢünmekteyiz.

KDV Kanunu 13/e bendine “hizmet” ibaresinin de eklenmesi ile liman ve hava meydanlarına iliĢkin sayılan iĢlerin yapılmasında verilen hizmetlerin de istisna kapsamında değerlendirilmesine iliĢkin düzenleme yapılmasında fayda bulunmaktadır. Bunun sonucu olarak da tebliğ düzenlemesiyle istisna kapsamına alınan hizmetlere iliĢkin düzenlemenin kanuni olmadığına iliĢkin tereddütler giderilmiĢ olacak ve daha geniĢ bir istisna hükmü haline gelerek kanunun gerekçesinden beklenen amaçları deruhte edebilecektir.

Ayrıca gerekli olduğuna inandığımız baĢka bir düzenleme ile liman ve hava meydanlarında kullanılan esas maksadı yük ve araç unsurlarına hizmet vermek olan bütün araç ve donanımların liman ve hava meydanlarına iliĢkin istisna düzenlemelerinin yer aldığı KDV Kanunu 13/e bendi veya araçlara iliĢkin istisna düzenlemelerinin yer aldığı 13/a bentlerinden birisine eklenerek düzenlenmesi ve istisna kapsamının hava limanı ve limanlardaki tüm araç ve donanımları da kapsayacak Ģekilde geniĢletilmesinde fayda olduğu düĢünülmektedir.