KDV Kanunu Açısından Ġstisnalar

Vergi kapsamına giren iĢlemlerin bir bölümü ekonomik, sosyal, kültürel, ilmi ve sıhhi amaçlarla vergiden istisna edilmiĢ ve bu istisnalarla ilgili bazı hususlar hükme bağlanmıĢtır.

Vergi kapsamına giren iĢlemler için istisna tanınmasının ve bu istisnaların sayısının arttırılmasının, katma değer vergisi teorisine uygun bulunmadığı açıktır. Ancak her ülkenin kendine özgü Ģartları, tatbikatta böyle bir uygulamayı gerekli kılmaktadır. Bu nedenle Türk Katma Değer Vergisi Kanun Tasarısında vergiden istisna edilmiĢ iĢlemler, halen bu verginin uygulanmakta olduğu ülkelerden bazılarına kıyasla daha geniĢ tutulmuĢ bulunmaktadır.

Tasarıda, sınırlarını kesin bir Ģekilde tayin etme güçlüğü nedeniyle, “istisna” veya “muafiyet”

Ģeklinde bir ayırım yapılmamıĢ; iĢlemlerin tümü için istisna tanınması yoluna gidilmiĢtir.

Bu vergi bakımından geçerli olacak istisna ve muaflıkların, ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değiĢiklik yapmak suretiyle düzenleneceği hükme bağlanmıĢtır.

Katma Değer Vergisi bir bütün olduğundan, iĢleyiĢ mekanizmasının herhangi bir yerine rasgele yapılacak bir müdahale, sistemi düzenli bir Ģekilde iĢlemez hale getirebilecektir. Katma Değer Vergisini Ģahsi vergilerle diğer satıĢ ve muamele vergilerinden ayıran en belirgin özelliklerden biri de budur. Konu, nispet, indirim, istisna ve muaflıkların birbirleri ile olan irtibatı bu vergide diğer vergilere nazaran çok daha önemlidir. Bilindiği gibi, bizzat istisnaların varlığı sistemi yaralayan bir unsur olmaktadır. Bu nedenle bu vergi bakımından istisna ve muaflıkların konuluĢunda büyük dikkat sarf etmek, bunları koyarken sistemi bir bütün olarak düĢünmek ve ona göre düzenlemek gerekmektedir. Bu vergi kanunu dıĢındaki diğer kanunlarla konulmuĢ ve konulacak geliĢi güzel istisna ve muaflıkların bu verginin mekanizmasının iĢleyiĢini bozmaması, aksatmaması için diğer vergi kanunlarındaki

muaflık ve istisna hükümleri bu vergi bakımından geçersiz addolunmuĢtur. Herhangi bir sektör veya iĢletmeye mutlak surette istisna veya muaflık tanınmak isteniyorsa bunun ancak Katma Değer Vergisi Kanununa hüküm konulmak suretiyle yapılması uygun görülmüĢtür.

Ancak, hukuki özellikleri nedeniyle uluslararası anlaĢma hükümlerinin saklı olduğu maddenin son fıkrasında belirtilmiĢtir. (3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu Gerekçesi, 1984).

Vergi sistemimizde dolaylı bir vergi olarak uygulanmakta olan katma değer vergisi, esas itibariyle tüm mal ve hizmetlerin ithali veya imalinden tüketimine kadar her aĢamada alınan bir vergidir. Ayrıca, bu verginin içerisinde muhafaza ettiği indirim mekanizması nedeniyle de mal ve hizmetin üretim safhasından baĢlayarak nihai tüketiciye kadar bütün safhalarda alınması ve her safhada hesaplanan katma değer vergisinden bir önceki safhada ödenen katma değer vergisi indirilmek suretiyle kalan bakiyesinin ise vergi idaresine intikal ettirilmesi Ģeklinde uygulanmaktadır. Katma değer vergisinin sahip olduğu bu sistem vasıtasıyla, mal veya hizmet üzerindeki vergi yükü, o mal veya hizmeti tüketen nihai tüketiciye kadar yansıtılmaktadır. Ancak, amaç nihai tüketiciyi vergilendirmek olmakla birlikte katma değer vergisi sisteminde, ekonomik, sosyal, kültürel, eğitim ve askeri amaçlarla veya benzeri nedenlerle anılan kanuna madde eklenmek suretiyle belli iĢlemler katma değer vergisinden istisna edilmiĢtir (Koçak, 2007).

Vergi kanunları açısından istisna; uygulama bakımından kanunun kapsamına, konusuna giren bazı fiil ve olayların uygulama dıĢında tutulması anlamına gelmektedir.

Katma Değer Vergisi ile ilgili olarak da istisna olan düzenlemeler, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11-19’ncu maddelerinin yer aldığı “istisnalar” baĢlıklı “ikinci kısım”da hüküm altına alınmıĢtır. Ġhracat istisnası, taĢımacılık istisnası, diplomatik istisnalar, ithalat istisnası, sosyal ve askeri amaçlı istisnalarla diğer istisnalar Ģeklinde ifade edilen istisnalardan biri de anılan Kanun’un 13’ncü maddesinde sayılan “Araçlar, Kıymetli Maden ve Petrol Aramaları ile Ulusal Güvenlik Harcamaları ve Yatırımlarda Ġstisna”dır (Özen, 2006).

Örneğin; KDV Kanunun deniz, hava ve demiryolu taĢıtları istisnası ile ilgili maddelere iliĢkin gerekçesinde; “bu madde ile deniz, hava ve demiryolu araçlarının, yüzer tesis ve araçların inĢası, tadili, onarımı ve bakımına iliĢkin teslim ve hizmetler ile deniz ve hava taĢıma araçları için liman ve hava meydanları iĢletmeleri tarafından, liman ve hava meydanlarından yapılan hizmetler vergiden istisna edilmektedir. Bu istisna ile, ülkenin deniz ve hava ticaret filosu ile demiryolu ulaĢım sisteminin geliĢtirilmesinin teĢvikine ve dıĢ

rekabete tahammül edebilecek duruma getirebilmesine çalıĢılmıĢtır (3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu Gerekçesi, 1984).

Katma Değer Vergisi Kanununda yer alan istisnaların uygulamasına iliĢkin usul ve esasların belirlenmesine iliĢkin olarak ilgili Kanun maddelerinde Maliye Bakanlığına verilen yetkiler dahilinde, söz konusu istisna uygulamalarına iliĢkin usul ve esaslar genel tebliğler baĢta olmak üzere çeĢitli düzenleyici iĢlemlerle Maliye Bakanlığınca belirlenmektedir.

Uygulamada ve diğer vergi mevzuatıyla ilgili düzenlemeler karĢısında sorunların ortaya çıkmamasını teminen, belirlenen bu usul ve esaslar çerçevesinde vergi idaresince iĢlemler tesis edilmekte, kendine münhasır özel durumlara göre uygulamaya yön verilmemektedir.

Ayrıca KDV Kanununun 19’ncu maddesinde bu Kanun kapsamında istisnaların sınırına iliĢkin düzenleme yapılmıĢtır. Buna göre; uluslararası anlaĢma hükümleri saklı kalmak Ģartıyla diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin bu vergi bakımından geçersiz olduğu, katma değer vergisine iliĢkin istisna ve muafiyetlerin ancak bu kanuna hüküm eklemek veya bu kanunda değiĢiklik yapılmak suretiyle düzenleme yapılabileceği belirtilmiĢtir.