KDV Kanunu 13/e bendi kapsamında tersane

Gemi bakım-onarım tesisleri için ithal edilen ekipmanlardaki gümrük vergisi haricinde herhangi bir devlet desteği bulunmamaktadır. Devlet destekleri gemi inĢaatında verildiği üzere gümrük muafiyeti ve KDV muafiyetinden oluĢmaktadır. Gemi inĢası piyasasında en önemli konulardan birisi teĢvikler ve devlet garantileridir. Devlet garantileri sonucunda alınacak kredilerin faizleri çok düĢük olmakta, bu sayede nakit çıkıĢının yükü azalmaktadır.

Devlet teĢviklerinden kastedilen genel olarak, düĢük faizli, belli dönemi ödemesiz, uzun vadeli kredilerdir. Bunun dıĢında, belirli bir süre gelir vergisi muafiyeti, ucuz enerji kullanımı, ithal ekipman ve parçalarda vergi indirimi veya muafiyeti, nakdi ödeme, vb. devlet teĢvikleri de mevcuttur (CumhurbaĢkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, 2008).

KDV Kanunu Kanunun 13/e maddesinde, limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, limanlar ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini fiilen kendisi yapan veya yaptıran mükellefler ile genel bütçeli idarelere bu iĢlere iliĢkin olarak yapılan mal teslimleri ve inĢaat taahhüt iĢlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu hüküm altına alınmıĢtır.

Konuyla ilgili olarak yayımlanan 93 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin 1.3. “Limanlar ve Hava Meydanlarının ĠnĢası, Yenilenmesi ve GeniĢletilmesine ĠliĢkin Ġstisna” baĢlıklı bölümünde; Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 13’üncü maddesine 5228 sayılı Kanunla eklenen (e) bendi ile limanlar ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini fiilen kendisi yapan veya yaptıran mükelleflere (3946 sayılı Kanun kapsamında Yap-ĠĢlet-Devret Modeli Çerçevesinde yapan veya yaptıran mükellefler dahil) bu iĢlere iliĢkin olarak yapılan mal teslimleri ve inĢaat taahhüt iĢlerinin katma değer vergisinden istisna edilmiĢtir. Bu hükmün uygulanmasında 93 Seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin “Limanlar ve Hava Meydanlarının ĠnĢası, Yenilenmesi ve GeniĢletilmesine ĠliĢkin Ġstisna” baĢlıklı 1.3. bölümünde yer alan liman tanımı kapsamı aĢağıdaki gibidir.

Liman; gemilerin yolcu indirip-bindirme, yükleme-boĢaltma, bağlama ve beklemelerine elveriĢli yeterli su derinliğine sahip, teknik ve sosyal altyapı tesisleri, yönetim, destek, bakım-onarım ve depolama birimleri bulunan tabii veya suni olarak rüzgâr ve deniz tesirlerinden korunmuĢ kıyı yapılarını (kruvaziyer limanlar ile yat limanları da bu kapsamda değerlendirilecektir),

Buna göre, istisnadan faydalanacak liman kavramı yük ve yolcu taĢımacılığı ile ilgili yapıları kavramakta olup, tersanecilik faaliyetinin yürütülmesi amacıyla kullanılacak olan liman benzeri yapılar istisna kapsamında değerlendirilmemektedir. Dolayısıyla tersane alanının geniĢletilmesi için yapılacak iskele ve dolgu yapımı için mal ve hizmet alımları Kanun’un 13/e maddesi kapsamında limanlar ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi olarak değerlendirilemeyeceğinden istisna uygulanması mümkün bulunmamaktadır (Ġstanbul Vergi Dairesi BaĢkanlığı, 2008a).

Nitekim Bayındırlık ve Ġskan Bakanlığı tarafından düzenlenen 03.08.1990 tarih ve 20594 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Kıyı Kanununun Uygulanmasına Dair Yönetmelik’de tersane aĢağıdaki gibi tanımlanmıĢtır.

Tersane: Yük ve yolcu (ticari veya turistik amaçlı) gemileri ile teknelerin (ahĢap, polyester, fiberglas, çelik) inĢa, tadil, bakım ve onarımı için dalgakıranla durgun su temin edilmiĢ, yüzer havuzlu, teknik ve sosyal altyapısı, yönetim, bakım, onarım ve depolama birimleri de bulunan kıyı yapılardır.

16.07.2004 tarihinde kabul edilen 5228 sayılı Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede DeğiĢiklik Yapılması Hakkında Kanunun 14’üncü maddesi gerekçesinde de belirtildiği üzere; ülkemizin coğrafî özellikleri nedeniyle büyük imkânlar vadeden deniz ve hava taĢımacılığından beklenen geliĢmenin sağlanabilmesi için limanlar ile hava meydanlarının sayı olarak artması ve kalite itibariyle uluslararası standartlara yaklaĢması önem taĢımaktadır. Bu husus göz önüne alınarak, KDV Kanunu 13’ncü maddesine eklenen (e) bendi ile yeni liman ve hava meydanları yapılmasını ve mevcutların standartlarının artırılmasını teĢvik amacıyla liman ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini kendisi yapan veya yaptıran mükelleflere bu iĢlere iliĢkin olarak yapılan mal teslimleri ve inĢaat taahhüt iĢleri katma değer vergisi yönünden tam istisna kapsamına alınmıĢtır.

Ayrıca tersanede inĢa edilecek gemilerin donatım hizmetleri ile tersane inĢası için gerekli malzeme ve teçhizatların elleçlenmesi amacıyla tersanede faaliyet gösteren mükelleflerin ihtiyacına hizmet etmek üzere tersane projesi içinde liman inĢa edilmesi durumunda 93 seri no’lu KDV Kanunu Genel Tebliğinde tanımı yapılan liman kapsamına girmeyen ve deniz taĢımacılığına yönelik olarak inĢa edilmeyen, bu nedenle de üçüncü Ģahıslar adına faydalanması mümkün olmayan tersanenin tamamlayıcı parçası niteliğindeki

limanların kanunda ifade edilen nitelikteki liman kapsamında olmadığı düĢünülmekte olup bu nedenle de istisnadan yararlanması mümkün olamamaktadır.

Kıyı yapılarına iliĢkin bütün tahsislerde kıyı yapısının kullanım amaçları ve fonksiyonları ile tahsis edilen yerin niteliği belirlenerek tahsis yapılmaktadır. Mükelleflerce liman istisnası kapsamında olduğu ifade edilerek yapılan inĢa, yenileme, geniĢletme iĢlerinde;

bahsi geçen alanlar üzerinde tesis edilen irtifak hakkının veya verilen kullanma izninin konusunun ne olduğunun Maliye Bakanlığı Milli Emlak Müdürlüklerince tespit edilmesi, mahallinde yapılacak tespit marifetiyle sözleĢmedeki kullanım ile fiili kullanımının birbiriyle örtüĢüp örtüĢmediğinin belirlenmesi ve sözleĢme hükümlerine aykırı kullanım var ise sözleĢmeye aykırılık hallerinde öngörülen sözleĢme içi yaptırım hükümlerinin uygulanması, eğer hak tesisinin kuruluĢ amacını aĢan yahut onlara mugayir, gelir getirici unsurların varlığı tespit edilirse bu kazanımlara yönelik olarak KDV Kanunu 13/e bendindeki istisnadan yararlandırılmaması hususu da yapılacak incelemelerde değerlendirilebilir.

Liman-tersane veya diğer kıyı yapılarına iliĢkin ayrımlar bu tespit ile çok net Ģekilde ortaya konularak "münhasıran limancılık" hizmetlerinde kullanılıp kullanılmadığı veya istisna hükümlerinden faydalanılması adına liman dıĢındaki diğer kıyı yapılarından birisi olmasına rağmen, gerçek mahiyetin dıĢında istisna kapsamındaki liman mahiyetinde gösterilme amacını taĢıyıp taĢımadığının belirlenmesi gerekmektedir. Milli emlak mevzuatı kapsamında kıyı yapısının hangi kullanım amacına yönelik olduğu yapılan tahsisten net olarak anlaĢılabilecektir.

Ayrıca KDV Kanunu 13/e bendi istisnasının sektörde diğer kıyı yapılarına iliĢkin iĢlerde de uygulanmak istenmesi nedeniyle mükellefler nezdinde istisnanın yanlıĢ uygulanmasından dolayı çeĢitli mali yaptırımların doğması mümkündür.

93 Seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin “Limanlar ve Hava Meydanlarının ĠnĢası, Yenilenmesi ve GeniĢletilmesine ĠliĢkin Ġstisna” baĢlıklı 1.3.

bölümünde yer alan liman tanımı kapsamının sınırlı olması ve ulaĢtırma alanındaki diğer mevzuatlarda da tanımlanan liman kavramlarının ve denizciliğimizin diğer unsurlarını da içeren kıyı yapılarının bütününü de kapsamadığı için denizciliğimizin geliĢimi adına istisna hükmünden beklenen amaçların sağlanması adına kapsamının geniĢletilmesi gerekmektedir.

Denizciliğin ülkelerin geliĢimi için taĢıdığı önem nedeniyle; iĢletmeye açılacak yeni tersanelerin ve mütemmimlerin korunması ve geliĢtirilmesi ile ülke ekonomisine kazandırılması, ülkenin, bölgenin, ekonominin ve dıĢ ticaretin kazancı olacağı bilinmektedir.

Bu nedenle ulaĢtırmaya iliĢkin hukuk düzeninde tanımlanan diğer liman tanımlarını da ihtiva edecek Ģekilde 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğinde tanımlanan liman tanımı geniĢletilmeli ve denizciliğimize iliĢkin tüm kıyı yapılarını içerisine alan bir istisna düzenlemesi ihdas edilmelidir.

2.1.5.5. 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğindeki “gibi” ibaresinin hukuki sorunları

93 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde aĢağıdaki açıklamalar yapılmıĢtır.

“Ancak, yukarıda sayılan faaliyetlerin icrası ile ilgili ekipman, makine, teçhizat, sarf malzemesi, yedek parça, iĢ makinesi, enerji gibi mal alımları ile inĢaat taahhüt iĢleri istisna kapsamında değerlendirilecektir."

“Gibi” ifadesinin vergi uygulamalarında kullanılması anlamsız olup hukuki olmayan yollara da neden olabilir. Özellikle Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 13’üncü maddesinin son fıkrasında Maliye Bakanlığı’na tanımlama yapma yetkisi verilmiĢken bu ifadenin kullanılması gereksizdir (Canbek, 2005).

Nitekim anayasamızın 73’ncü maddesinde; vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiĢtirileceği veya kaldırılacağı ifade edilmiĢ olup vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına iliĢkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aĢağı sınırlar içinde değiĢiklik yapmak yetkisinin Bakanlar Kuruluna verilebileceği düzenlenmiĢtir. Ayrıca özellikle vergi kanunlarının ve bağlı diğer düzenlemelerin açık, anlaĢılabilir olması gerekmektedir. Aksi takdirde yine anayasamızın 73’ncü maddesinde ifade edilen maliye politikasının sosyal amacı olan vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımının sağlanması imkanı ortadan kalkabilecektir.