Genel bütçeli idarelerce yapılan/yaptırılan liman/hava

Katma Değer Vergisi 13/e bendinde yer alan istisna hükmünde 12.07.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5538 sayılı Kanunun 8’inci maddesiyle değiĢikliğe gidilmeden önce geçerli olan 16.07.2004 tarihinde kabul edilen 5228 sayılı Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede DeğiĢiklik Yapılması Hakkında Kanunun 14’üncü maddesi ile 01.08.2004 tarihinden itibaren geçerli olan hükümlere göre 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 13’üncü maddesine eklenen (e) bendi ile limanlar ve hava meydanlarının inĢaası yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini fiilen yapan veya yaptıranların mükellef olmaları halinde, bunlara yapılan teslimlerin katma değer vergisinden istisna tutulması gerekmekte idi. Ancak bu konuya iliĢkin kanunda değiĢikliğe gidilerek genel bütçeye dahil dairelerce de bu iĢlerin yaptırılması durumunda istisna hükmü kapsamında iĢlem yapılacağı kanun maddesinde 5538 sayılı Kanun ile yapılan değiĢiklikle hükme bağlanmıĢtır.

Kanun maddesinde yapılan değiĢiklikten önce, mükelleflerce genel bütçeli idarelere bağlı liman ve hava meydanları inĢa, yenileme ve geniĢletme iĢleri kapsamında yapılan örneğin; beton kırma taĢ, temel stabilize kum, Ģiltre ile drenaj malzemesi ve benzeri nitelikteki malların teslimleri KDV Kanunu 13/e bendi kapsamında istisna hükümlerinden faydalanamıyordu. Ġstisna hükmüne iliĢkin değiĢiklikler yapılmadan önceki halinde yani 5228 sayılı Kanunun 14’üncü maddesi ile 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 13’üncü maddesine eklenen (e) bendi ile limanlar ve hava meydanlarının inĢaası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini fiilen yapan veya yaptıran mükelleflere bu iĢlere iliĢkin olarak yapılan mal teslimleri ve inĢaat taahhüt iĢleri, katma değer vergisinden istisna olabilecekti.

Dolayısıyla bu hükümden de anlaĢılacağı üzere, limanlar ve hava meydanlarının inĢaası yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini fiilen yapan veya yaptıranların "mükellef" olmaları halinde, bunlara yapılan teslimlerin katma değer vergisinden istisna tutulması mümkün olabilecekti. Ancak KDV Kanunu 13/e bendinde 12.07.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5538 sayılı Kanunun 8’inci maddesiyle değiĢikliğe gidilerek genel bütçeli idarelerce yapılan liman ve hava meydanı inĢa, yenileme ve geniĢletme iĢleri istisna kapsamı

içerisine alınmıĢtır. Bu nedenle de genel bütçeli idarelere yapılan ve limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, limanlar ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerine iliĢkin olarak yapılan mal teslimleri ve inĢaat taahhüt iĢleri vergiden müstesna hale gelmiĢtir. Dolayısıyla söz konusu idarelerin bütçelerinden de söz konusu iĢlere iliĢkin yüklenilen KDV tutarlarının da gereksiz münakalesi de önlenmiĢ olmakta ve KDV ödemeksizin yapılacak iĢler nedeniyle de kurumsal hizmetlerin yürütülmesine tahsis edilen ödenek tutarları aĢılmaksızın liman ve hava meydanı inĢa, yenileme ve geniĢletme iĢleri yapılabilmektedir.

2.1.5.1.1. Askeri liman ve hava meydanlarının istisna karĢısındaki durumu

KDV 13/e bendinde yer alan istisna hükmünde; 12.07.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5538 sayılı Kanunun 8’inci maddesiyle değiĢikliğe gidilmeden önce geçerli olan hükümlere göre limanlar ve hava meydanlarının inĢaası yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini fiilen yapan veya yaptıranların mükellef olmaları halinde, bunlara yapılan teslimlerin katma değer vergisinden istisna tutulması gerekmekte idi. Ancak bu konuya iliĢkin kanunda değiĢikliğe gidilerek genel bütçeye dahil dairelerce de bu iĢlerin yaptırılması durumunda istisna hükmü kapsamında iĢlem yapılacağı kanun maddesinde 5538 sayılı Kanun ile yapılan değiĢiklikle hükme bağlanmıĢtır.

Genel bütçeli idarelerin liman ve hava meydanı inĢa, yenileme ve geniĢletme iĢlerine istisna uygulanması mümkün değildi ve bu nedenle de bu idareler kendilerine yapılan iĢlerde aynı zamanda KDV de ödemek durumunda kalıyorlardı. Dolayısıyla bu hükümden de anlaĢılacağı üzere, limanlar ve hava meydanlarının inĢaası yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini fiilen yapan veya yaptıranların "mükellef" olmaları halinde, bunlara yapılan teslimlerin katma değer vergisinden istisna tutulması mümkün olabilecekti. Ancak KDV Kanunu 13/e bendinde 12.07.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5538 sayılı Kanunun 8’inci maddesiyle değiĢikliğe gidilerek genel bütçeli idarelerce yapılan liman ve hava meydanı inĢa, yenileme ve geniĢletme iĢleri istisna kapsamı içerisine alınmıĢtır.

Yapılan bu değiĢikliğe rağmen askeri nitelikteki liman ve hava meydanları inĢa, yenileme ve geniĢletmesi iĢlerinin istisna kapsamı yönünden değerlendirilmesi gerekmektedir.

Ancak değiĢiklikten önce örneğin; ana jet üs komutanlıklarına mükelleflerce yapılan beton

kırma taĢ, temel stabilize kum, Ģiltre ile drenaj malzemesi teslimlerinin 5228 sayılı Kanunla Katma Değer Vergisi Kanununun 13’üncü maddesine eklenen (e) bendi hükmü uyarınca katma değer vergisinden istisna olup olmadığı hususlarında tereddütler yaĢanmıĢ (Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 17/09/2004 tarih ve B.07.0.GEL.0.55/5513- 462/043997 sayılı muktezası) ve yukarıda da örnek olarak verilen olayda olduğu gibi ana jet üs komutanlığı katma değer vergisinin mükellefi olmadığından Ģirketler tarafından Üs Komutanlıklarına yapılan beton kırma taĢ, temel stabilize kum, Ģiltre ile drenaj malzemesi teslimlerinin genel hükümler çerçevesinde katma değer vergisine tabi tutulması gerekmekteydi.

KDV Kanunu 13/e bendi metnine genel bütçeli idarelerinde liman ve hava meydanı inĢa, yenileme ve geniĢletme iĢleri ile ilgili teslimler nedeniyle istisnadan faydalanabileceklerine iliĢkin düzenleme yapılmıĢ ise de bu düzenlemenin askeri amaçlı kullanılan liman ve hava meydanlarımızı kapsamadığını düĢünmekteyiz. Ancak hem askeri hem de sivil amaçlı kullanılan hava alanlarında ise kullanım durumuna göre değerlendirme yapılabilecektir.

Hava meydanı (alanı) tanımı içerinde de askeri nitelikte hava alanlarına iliĢkin istisna kapsamındaki iĢlerin istisna kapsamında olup olmayacağı hususunda bazı iĢlere iliĢkin her ne kadar olumlu görüĢler verilse de uygulamada bu konuda yorumsal birliğin sağlanması mümkün görülmemektedir.

KDV 13/e bendi gereğince istisnadan faydalanacak olan liman ve hava meydanlarının nitelikleri ve özellikleri 93 seri no’lu KDV Genel Tebliğinde ifade edilmiĢ olup bu niteliklerin dıĢında olan ve diğer kanun ve bilinen tanımlamalarda da liman ve hava meydanı olarak nitelendirilen unsurların istisnadan yararlanması mümkün değildir. Dolayısıyla askeri amaçlı kullanılan ve savunma harcamaları içerisinde önemli bir yekunu olan askeri liman ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerinin de sivil kullanıma mahsus genel bütçeli idarelerin liman ve hava meydanlarına yapılan iĢlere iliĢkin teslimlerde olduğu gibi KDV 13/e bendi istisnasından faydalanmasının temin edilmesi gerekmektedir. Bu sayede liman ve hava meydanlarının bütününe iliĢkin yapılan teslimlerin istisna kapsamına alınması düzenlenmiĢ olacak ve istisnadan beklenen amaçlar geniĢ kapsamlı olarak sağlanacaktır.

2.1.5.1.2. Genel bütçeli idarelerin alımlarında tevsik edici belge

93 seri no’lu KDV Genel Tebliği ile KDV Kanunu 13/e bendi istisnasından faydalanacak mükelleflerin bağlı bulundukları vergi dairesinden 93 seri no’lu KDV Genel Tebliği 3 no’lu ekinde yer alan belgeyi alacakları ve ayrıca istisnadan sadece katma değer vergisi mükelleflerinin yararlanabileceği, ancak vergi dairelerince katma değer vergisi mükellefi olmayan kiĢi ve kuruluĢlar adına istisna belgesi düzenlemeyeceği ifade edilmiĢtir.

Liman ve hava meydanlarının inĢası, yenilenmesi ve geniĢletilmesi iĢlerini kendisi yapan mükellefler, bu iĢlerin yapımı esnasında kullanacakları mal alımlarında, yaptıran mükellefler ise inĢaat taahhüt iĢlerinde vergi dairesinden temin ettikleri istisna belgesinin iĢletme yetkililerince mühür (kaĢe) ve imza tatbik edilerek onaylanmıĢ bir örneğini satıcılara/yüklenicilere vereceklerdir. Satıcılar/yükleniciler yaptıkları teslim ve hizmet ifalarına iliĢkin faturada Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümleri gereğince saklamak zorunda oldukları bu belgeye dayanarak, 93 seri no’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğindeki açıklamaları da göz önünde bulundurmak suretiyle katma değer vergisi hesaplamayacaklardır.

KDV Kanunu 13/e bendinde 12.07.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5538 sayılı Kanunun 8’inci maddesiyle değiĢikliğe gidilerek “genel bütçeli idarelere bu iĢlere iliĢkin yapılan mal teslimleri” de ibare olarak eklenmek suretiyle bu unsurların da istisnadan faydalanması sağlanmıĢtır. Ancak 93 ve 96 seri no’lu KDV Genel Tebliğlerinde liman ve hava meydanlarında istisna kapsamında iĢ yapan mükelleflerin vergi dairesinden alacakları ve bu iĢler nedeniyle satıcılara ibraz edecekleri belgeye iliĢkin düzenleme mükellefler için yapılmıĢken genel bütçeli idarelerin bu istisnadan nasıl faydalanabileceklerine iliĢkin açık bir düzenlemeye gerek duyulmaktadır.