İSPATA İLİŞKİN DÜZENLEMELERİN SİSTEMATİĞİ SİSTEMATİĞİ

Yukarıda belirtildiği üzere, mevcut durumda vergi hukukunda ispata ilişkin yasal düzenlemeler üç ayrı yasada bulunmaktadır. Hükümlerin bir kısmı VUK’da, beyanname, bildirim veya bilgi çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya ve buna ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bu zorunluluğu beyanname, bildirim veya bilgi çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya ve buna ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu kurala bağlanmıştır.

Maliye Bakanlığı, VUK’un 148, 149 ve 257. Maddeleri ile kendisine verilen yetkiye dayanarak düzenlenen 362 ve 381 Sayılı VUK Genel Tebliğleri ile bilanço esasına göre defter tutan vergi yükümlülerinin belirli bir haddi aşan mal ve hizmet alımlarının elektronik ortamda bildirilmesi için Ba ve mal ve hizmet satışlarının bildirilmesi için Bs formlarını verme yükümlülüğü getirmiştir. Bu zorunluluklara uyulmaması özel usulsüzlük kabahati teşkil edecektir.

* Örn.bkz.KDVK-61/2012-1 Sayılı ve 06.03.2012 Tarihli Katma Değer Vergisi Sirküleri; ÖTV-2/2006-1 Sayılı ve 23.06.2006 Tarihli Özel Tüketim Vergisi Sirküleri.

319 GÜNEŞ, Verginin Yasallığı İlkesi, s.20.

320 Karşılaştırmalı hukukta, örneğin Alman Vergi Hukuku’nda da ispat hukukunun yasa dışındaki mevzuatla düzenlenebildiği görülmektedir. Örneğin yürütmenin çeşitli düzenlemelerle yükümlülere çeşitli ödevler yüklemesi söz konusu olmaktadır. Örneğin Federal Maliye Bakanlığı, Muamele Vergisi Kanunu (UStG) m.2 anlamındaki işletmelere, vergilendirme bakımından önem taşıyan gerçek ve hukuki ilişkilerini elektronik araçlarla bildirim ödevi getirme yetkisine sahiptir.

(AO m.138 I, 1b. Aktaran, BAŞARAN YAVAŞLAR, a.g.e, s.130). Beyanname verme ödevine ilişkin hüküm getiren 149’uncu maddede, idare makamlarınca kendisinden vergi beyannamesi vermesi talep edilen kişinin de beyanname vermekle yükümlü olduğu belirtilmiştir (AO m.149 I, c.2). Bu düzenleme ile vergi idaresine, yasa gereğince vergi beyannamesi vermekle ödevli olmayanlara böyle bir ödev yükleme, diğer bir deyişle hukuk yaratma yetkisi vermesi söz konusu değildir. Bu özel durum, öğretide vergi idaresinin delil sağlamaya yönelik bir araştırma davranışı olarak değerlendirilmektedir. Söz konusu görüşler ile ilgili ayrıntılı bilgi için bkz. BAŞARAN YAVAŞLAR, a.g.e, s.130.

100 bir kısmı İdari Yargılama Usul Kanunu’nda, bir kısmı ise HMK’da yer almaktadır.

Sadece bu durum bile vergi hukukunda ispatın düzenli bir sisteme sahip olmadığını göstermektedir. Bir olayın hangi delillerle ispat edileceğine ya da edilemeyeceğine ilişkin hükümler VUK’da düzenlenmiştir. Kısaca bir delilin hukuka uygun olup olmadığı VUK’a göre belirlenir. VUK, genel ispat yükü ve ispat ölçüsü kurallarına, ispat hakkına (VUK m.3) ve ispat hakkına ilişkin güvencelere (VUK m.378 vb.), delil kurallarına (VUK m.29, 30) ilişkin hükümler içermektedir.

Oysa örneğin 6100 Sayılı HMK’da ispat ve delillere ilişkin hükümler bir arada toplanmış, "İspat ve Deliller" kısmı, 187.maddeden başlayan, "Hüküm ve Davaya Son Veren Taraf İşlemleri" başlıklı beşinci kısma kadar devam eden en uzun kısım olarak Yasa’da yerini almıştır³²¹.

İYUK’ta delil konusu bağımsız bir başlık altında ele alınmamış olmasına rağmen, yine de bu konu ile ilgili bazı düzenlemelerle karşılaşılmaktadır. Bu Kanun’da “Dosyaların incelenmesi” kenarbaşlıklı 20’inci madde, “Sonradan ibraz olunan belgeler” başlıklı 21’inci madde ve “İdari davalarda delillerin tespiti”

kenarbaşlıklı 58’inci madde bu düzenlemeler arasındadır.

Öte yandan aynı Kanun’un 31. maddesinde belli bazı konularda HMK’ya açık atıfta bulunulmuştur. Bu konular arasında bilirkişi, keşif ve delil tespiti yer almaktadır. Dolayısıyla deliller ile ilgili olarak İYUK m. 31’de atıf yapılan haller çerçevesinde Hukuk Muhakemeleri Kanunu da uygulama alanı bulmaktadır.

İYUK 31’in ikinci fıkrasına göre “Bu kanun ve yukarıdaki fıkra uyarınca Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’na atıfta bulunulan haller saklı kalmak üzere, vergi uyuşmazlıklarının çözümünde VUK’un ilgili hükümleri uygulanır.” Bu nedenle, İYUK’ta saklı tutulan ve HMK’ya atıf yapılan haller dışında, VUK’un delil ile ilgili hükümlerinin idari aşamada olduğu gibi yargılama aşamasında da geçerli bulunduğu sonucu çıkarılmaktadır³²².

321 KARSLI, a.g.e, s.479.

322 ÖNCEL, KUMRULU, ÇAĞAN, a.g.e, s.200

101 VUK yanında İdari Yargılama Usulü Kanunu (İYUK) da ispat hukukunu ilgilendiren hükümler taşıdığından, birbiriyle çelişen, tutarsız hükümlerin yarattığı karmaşık bir yapının varlığı, en temel hususlar açısından dahi ortaya çıkmaktadır.

VUK delil serbestîsi, re’sen araştırma ve ekonomik yaklaşım ilkelerini düzenlemişken, İYUK’ta hem yazılılık ilkesinin hem de re’sen araştırma ilkesi ile birlikte –belli durumlarda talep halinde zorunlu olmak üzere- duruşma yapılabileceğinin kabul edilmesi; duruşma sırasında tanık dinlenmesinin mümkün olmaması, diğer yandan VUK’un mükerrer 378’inci maddesi gereğince inceleme elemanı ve yükümlünün mali müşavirinin ve muhasebecisinin dinlenebilmesi birbiriyle çelişen kurallara verilebilecek örneklerdir.

Vergi kabahatleri açısından ise, VUK’un, Kabahatler Kanunu ile çelişen hükümlerinin uygulama alanı bulamayacağını belirtmek gerekir. VUK’ta yer alan tüm idari aykırılıklar kabahat oldukları için objektif olarak Kabahatler Kanunu’na tâbidirler³²³.

İspata ilişkin düzenlemelerin böylesine karmaşık bir yapıda olması, ispat ve delil sisteminin kendi içinde tutarlı ve uyumlu olmasını engellemektedir.

Bir diğer sorun da, HMK’ya göndermede bulunulmayan ve VUK’da hüküm bulunmayan hallerde ne gibi bir yol izleneceğinin açık olmamasıdır.

Öğretide ileri sürülen kimi görüşlere göre³²⁴ ispat konusunda açık hüküm bulunmayan hallerde HMK’dan yararlanılması mümkündür³²⁵.

323 Funda BAŞARAN YAVAŞLAR, “Vergi Suç ve Kabahatleri Hukuku’nda Son Durum”, İstanbul Barosu Dergisi, C.82, S.2008/6, s.(2840-2859).

324 Yaşar EROĞLU, “Danıştay Kararlarıyla Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu Hükümlerinin Danıştay’da Uygulanışı, Danıştay Dergisi, Y.3, S.8, 1973, s.24. GÖZÜBÜYÜK, Danıştay’ın kanıt konusunda açık yollamada bulunulmayan durumlarda bile, Hukuk (Usulü) Muhakemeleri Kanunu’ndan yararlanma yoluna gittiğini belirtmekte ve buna ilişkin iki tane Danıştay kararına yer vermektedir.(GÖZÜBÜYÜK, a.g.e, s.463) Ancak söz konusu Danıştay kararlarından ilkinde bilirkişiye, yalnızca, teknik bilgi ve uzmanlık gerektiren konularla bilgi ve açıklamaya ihtiyaç duyulan durumlarda başvurulması yönündeki temel bir yargılama hukuku kuralına atıf yapılmakta (Dnş.7.D., E.2000/7995, K.2004/702, 18.03.2004); diğer kararda ise yazarın belirttiğinin aksine, İYUK m.31’de Hukuk (Usulü) Muhakemeleri Kanunu’nun şahadete ilişkin hükümlerine atıfta bulunulmadığı, dolayısıyla bu hükümlerin geçerli olamayacağı (Dnş.3.D., E.86/1201, K.86/2706, 24.12.1986) belirtilmektedir.

102 Danıştay’ın da özellikle eski tarihli bazı kararlarında bu eğilimde olduğu gözlemlenmektedir³²⁶.

Bu düşüncelere paralel olarak getirilmiş bir öneri, İYUK’un 31.maddesinin,

“İdare yargıcı, idari yargılama hukukuyla bağdaştığı ölçüde ve bu Kanunda hüküm bulunmayan hususlarda Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümlerini uygulayabilir” şeklinde yeniden düzenlenmesidir³²⁷.

Diğer bir görüş ise yargıcın boşluğu hukukun genel ilkelerinden yararlanarak ancak vergi yargısının ilke ve özelliklerine uygun biçimde doldurması gerektiği yönündedir³²⁸.

Öncelikle vergi hukukunda verginin yasallığı ilkesi gereğince yargıcın hukuk yaratma yetkisinin kural olarak bulunmadığını belirtmek gerekir. Ancak bu ilkeye ve diğer anayasal ilkelere uymak kaydıyla, kişilerin temel hak ve özgürlüklerine müdahaleyi konu edinen vergi hukukunda, yargıç tarafından hukuk yaratılması-boşluk doldurulmasını gerektiren durumlar olabilir³²⁹.

325 Örneğin, MUTLUER, delil kurallarının esas olarak HMK’da (mülga HUMK’ta) olması ve İYUK’un 31.maddesinde bu Kanun’a birçok konuda atıf yapılmış olması nedeniyle, bu atıf maddesini geniş bir biçimde yorumlamak ve gereken durumlarda bu ana kanundan yararlanmak gerektiği düşüncesindedir. Bu bağlamda, yazara göre, HMK’nın delil konusuna ilişkin düzenlemeleri de göz önünde tutulması gereken hükümler arasındadır. Kâmil MUTLUER, Vergi Genel Hukuku, İstanbul, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayını, 2006, 426.

326 Belge üzerindeki imzanın inkârı halinde nasıl bir yöntem izleneceği konusunda VUK’ta hüküm olmadığından (mülga) Hukuk Muhakemeleri Usulü Kanunu hükümlerinin uygulanacağına ilişkin bir karar için bkz. (Dnş.4.D., E.60/4394, K.61/3823, 13.12.1961)

Muhakame hukuku tam gelişmemiş olduğundan, örneğin borçlar hukukunda yer alan fakat daha genel olan bir prensipten kıyas yoluyla faydalanılabileceği hakkında bkz. KUNTER, YENİSEY, NUHOĞLU, a.g.e., s.21.

Bir görüşe göre, kıyas yapılması için mutlaka genel-özel kanun ilişkisini aramaya gerek yoktur.

Dolayısıyla hukuk usulü hükümlerinin açıklık olmayan hallerde ceza usulünde de uygulanması, kıyasın şartlarının mevcut olması ve her ikisinin "muhakeme hukukunun" iki ayrı dalı olmaları ile açıklanabilir. (EREM, a.g.e., s.68) Aynı yöndeki görüşe göre, örneğin, Ceza Muhakemesi Kanunu’nda düzenlenmiş olan "taraf bilirkişisi" ya da "uzman tanık" kurumları, (mülga) HUMK'ta açık hükümle düzenlenmemesine rağmen HUMK zamanında da medeni usul hukukunda uygulanmalıydı. Nitekim bu kurumlar Ceza Muhakemesi Kanunu'ndaki düzenlemeye paralel bir hükümle daha sonra HMK’nın 293’üncü maddesinde düzenlenmiştir. KARSLI, a.g.e, s.77.

327 TÜSİAD, Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ve Adil Yargılanma İlkesi Işığında Hukuk Devleti ve Yargı Reformu, Anayasa Hukuku, İdare Hukuku ve Ceza Hukuku Açısından, İstanbul, Lebib Yalkın Yayımları, Yayın No.TÜSİAD-T/2003/12-369, 2003, s.100.

328 KIRBAŞ, a.g.m., s.191.

329 İdris Hakan FURTUN, Vergi Hukukunda Mahkemelerin Hukuk Yaratma Kanun Boşluğu Doldurma Yetkileri, Yetkin Yayınevi, Ankara, 2009, s.179.

103 Kanımızca bu konuda bir değerlendirme yapılırken hukuk yargılaması usulü ile idari yargılama usulü ve vergi yargılaması usulünün amaç ve özelliklerinin uyumlu olup olmadığı göz önüne alınmalıdır.

Elbette, yargılama usulünün tek amacı olduğunu benimsetecek güçlü nedenler bulunmamaktadır. Genel olarak usul kurallarının, özel olarak ispat kurallarının amaçsal yorumlanması açısından, adalete ve gerçeğe ulaşmayı da, uyuşmazlıkları çözmeyi de amaç olarak görmek gerekir³³⁰. Hiç kuşkusuz kararın adalete yönelik olması da³³¹, karar ile gerçeğe ulaşmak da³³² yargının amaçlarındandır.

Ancak vergi yargılamasında tarafların özel hukuktan farklı olarak eşit konumda olmaması, kamusal yararın baskın olması ve verilecek kararın kamu düzeni ile ilgili olması³³³, bu yargılama usulünü hukuk yargılaması usulünden keskin biçimde ayırmaktadır³³⁴.

330 Haluk KONURALP, Medeni Usul Hukukunda İspat Kurallarının Zorlanan Sınırları, Ankara, Yetkin, 2009, s.6).

331 Ejder YILMAZ, Medenî Yargılama Hukukunda Islah, 1982, s.6-7.

332 ALANGOYA, İlkeler, s.86 vd.

333 ÖNCEL, KUMRULU, ÇAĞAN, a.g.e, s.206; MUTLUER, a.g.e.,s.427.

334 Danıştay kararlarında da bu farklılıklar vurgulanmaktadır. Örneğin bkz. “Davacının davadan feragat etme hakkı, dava açma hakkının doğal sonucudur. Ancak idari faaliyetin yargısal denetiminin gerçekleştirildiği idari yargıda, davanın karara bağlanmasından diğer bir deyişle idari faaliyetin yargısal denetiminin yapılmasından sonraki aşamada, temyiz veya karar düzeltme istemleri incelenirken, davacıya davadan feragat etme hakkı tanınması, yapılmış olan yargı denetiminin geçersiz sayılması sonucunu doğuracaktır. Böyle bir sonucun, hukuk devleti ilkesi gereği olan idari faaliyetlerin hukuka uygunluk denetiminin yapılması zorunluluğuyla bağdaşmayacağı açıktır. Esasen 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 31. Maddesiyle yollamada bulunulan Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’nun feragate ilişkin hükümlerinin ancak idari yargılama usulüyle bağdaştığı ölçüde uygulanması mümkün olup, söz konusu yasal düzenlemenin; idari yargıda kanun yollarında da davadan feragat etme olanağı verdiğinden söz etmek mümkün değildir.” (Dnş.İDDGK, E.87/47, K.88/3, 21.01.1988).

“…özel hukuk ve vergi hukuku ilişkileri söz konusu olduğunda vergilendirme işlemlerinde vergi hukukunun kendi kuralları esas tutulur. Başka bir anlatımla özel hukuka göre tanımlanmış geçerli bir durum, vergi hukukunda farklı mütalaa edilebileceği gibi özel hukuk açısından geçersiz sayılacak işlemler bazı vergisel sonuçlar doğurabilir. Bu durumda Türk Medeni Kanununa göre resmi senette gösterilen bedel üzerinden bir gayrimenkulün tapuda tescil yoluyla iktisabı geçerli sayılsa dahi gayrimenkul satım aktinin unsurlarından biri olan satış bedelinin vergi hukuku açısından tapuda gösterilen bedel olarak kabulü her zaman zorunlu değildir. Kaldı ki, Harçlar Kanununa göre düşük harç ödeme mülahazası ile alım bedelinin gerçek değerden az gösterilmiş olması da gelir vergisi açısından gerçek iktisap bedelinin araştırılmasına engel teşkil etmez.”

Dnş.3.D., E.1990/2057, K.1990/3199, 21.11.1990)

104 Bu nedenle yasal boşlukların HMK’dan yararlanılarak doldurulmasının kabulü, vergi yargılaması hukukunda geçerli olan ilkeler ile çatışmaya yol açabilecektir³³⁵.

Bir görüşe göre ise Danıştay’ın bir içtihat mahkemesi olması nedeniyle, HMK’da yer alan hükümlerden yararlanılmak suretiyle bu boşlukları doldurulması mümkündür³³⁶. Eski bir Danıştay içtihadı birleştirme kararında, HMK’nın idari yargıda uygulanabilecek hükümlerinin “hasren tayin ve tahdit edilmiş olduğu”

belirtilmişti³³⁷.

Danıştay güncel kararlarında da HMK'ya açık atıfta bulunulan hallerde dahi ilgili hükümlerin ancak idari davaların türleri, nitelikleri ve idari yargılama usulüyle bağdaştığı ölçüde uygulanmasının mümkün olduğunu belirtmektedir³³⁸.

Öte yandan, “HMK’nın geniş olarak yorumlanması ve gerektiğinde bu yasadan yararlanılması” düşüncesinin kabulü halinde, bu yararlanmanın sınırlarını belirlemek oldukça güç olacaktır. İdarenin hukuka uygunluk denetiminin sağlandığı yargısal aşamada, sınırların belirlenmesinin güç olması, keyfiliği ve hukuka aykırılıkları doğurabilmesi açısından oldukça tehlikeli bir durumdur.

Mevcut durumda vergi yargılama usulünde hukuk yargılama usulünün birçok düzenlemesinin aynen alınarak benimsenmiş olmasının da isabetli olmadığı kanısındayız. Bu düzenlemeler İYUK’un 31. maddesinde HMK’ya yapılan yollamadan ibaret de değildir. Yargılamanın yenilenmesi, (mülga) Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’ndan alınarak, İYUK’a dili değiştirilerek konulmuştur³³⁹.

335 Lütfi DURAN, “İdari Yargı Adlileşti (II), İstanbul Barosu Dergisi, C.56, 1982/7 vd.; Erol ÇIRAKMAN, “Hukuk Yargılama Usulünün İdari Yargıda Uygulanması”, İdari Yargıda Son Gelişmeler Sempozyumu, s.10-12; KIRBAŞ, a.g.m.,, s.198.

336 Yaşar EROĞLU, “Danıştay Kararlarıyla Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu Hükümlerinin Danıştay’da Uygulanışı, Danıştay Dergisi, Y.3, S.8, 1973, s.24.

337 Dnş.İBK., E.1952/154, K.1954/33, 05.02.1954.

338 Bu gerekçeyle idari davalarda feragat talebinin kamu yararı ölçütü kullanılarak karara bağlanması gerektiği hakkındaki karar için bkz. Dş.10.D., E.2010/16395, K.2011/5749, 20.12.2011.

339 GÖZÜBÜYÜK, a.g.e, s.344. Her ne kadar 18.06.2014 Tarih ve 6545 Sayılı Kanun gereğince mevcut durumda yürürlükte olmasa da “kararın düzeltilmesi nedenleri” açısından da aynı tespitte bulunmak mümkündür.

105 Aynı şekilde İYUK’un 31’inci maddesinde çeşitli konularda HMK’ya yapılan göndermeler sonucunda tarafların iradelerinin ağırlık taşıdığı özel hukuk uyuşmazlıklarına özgü çeşitli usuli kurumların re’sen yargılama ilkesinin ağırlık taşıdığı idari yargılama ve vergi yargılaması usulüne aktarılmasının idari yargılamanın/vergi yargılamasının bünyesine uymadığını düşünmekteyiz³⁴⁰.

VUK’un ispat ve delil sistemine ilişkin hükümlerine gelindiğinde ise, bu hükümleri içeren 3. maddede vergi kanunu, uygulama alanı, yorum, ispat, delil, ispat külfeti gibi bir dizi kavramın bir arada toplandığı görülmektedir. Oysa bunların ayrı maddeler olarak daha sistemli ve ayrıntılı şekilde düzenlenmesi yerinde olurdu³⁴¹.

Nitekim bu düzenleme, öğretide tartışmalara neden olmuştur. Bir görüşe göre, madde bu hali ile karma hükümlerin toplandığı bir düzenleme olmuştur. Yani yasa koyucu, bu maddede, birbiri ile dolaylı ya da dolaysız ilgisi bulunan bir dizi kavramı bir araya getirmiştir. Oysa vergi hukukunda yorumun ayrı bir maddede, delil ve ispat ilişkisinin yine ayrı madde içinde, sistemli ve bağımsız olarak yasalaşması daha uygun olabilecektir³⁴².

Diğer bir görüş ise, maddede yer alan ispat, delil ve yorum kavramlarının birbiri ile ilgisiz değil, aksine birbirini tamamlayan kavramlar olduğu, bu nedenle aynı kanun maddesinde birlikte düzenlenmelerinin uygun olduğu yönündedir³⁴³.

Bir diğer görüşe göre vergi yargısı ile ilgili usul hükümlerinde yapılan değişiklikler VUK’un parçalanmasına neden olmuştur. Bu hükümlerin de VUK’da yer alması yerinde olacaktır³⁴⁴.

Kanımızca, vergi hukukunun idare hukukundan bağımsız bir hukuk dalı olması ve özellikle ispat hukuku açısından ayırıcı yönlerinin bulunması nedeniyle

340 Aynı yönde; ŞENLEN SUNAY, a.g.e, s.11; Metin GÜNDAY, “Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu Hükümlerinin İdari Yargıda Uygulanma Alanı”, İdari Yargının Yapılandırılması ve Karşılaştırmalı İdari Yargılama Usulü Konulu Danıştay Sempozyumu”, Danıştay Yayınları, No:63, 2001, s.81.

341 Selahattin TUNCER, Vergi Hukukunda Delil (Kanıt), Mükellefin Dergisi, Sayı:124, Nisan 2003.

342 TUNCER, a.g.m., s.2.

343 ÖZDİLER KÜÇÜK, a.g.e., s.11.

344 Şerafettin AKSOY, Vergi Yargısı ve Türk Vergi Yargısı Sistemi, İstanbul, Filiz Kitabevi, 1999, s.203.

106 vergi hukukunda ispatın ayrı bir vergi yargılaması yasasında düzenlenmesi en uygun çözüm olacaktır. Buna karşın mevcut düzende en azından farklı yasalara dağılmış düzenlemelerin tek bir yasada toplanmasının gerekli olduğu görüşündeyiz.

Yükümlünün hakları ve ödevleri ile vergi idaresinin yetkilerine ilişkin usul ve yöntemler VUK’da düzenlendiğine göre, bu hakların elde edilip edilmediğinin, ödevlerin yerine getirilip getirilmediğinin veya yetkinin hukuka uygun olarak kullanılıp kullanılmadığının hangi delillerle ispat edileceği konusu da VUK’da düzenlenebilecektir.

Öte yandan, diğer hukuk disiplinlerinde olduğu ölçüde ayrıntılı düzenleme yapılmasının daha esnek bir yapıya sahip olması gereken vergi yargısı için isabetli olmayacağı, temel kurallar belirlendikten sonra yargıya içtihat yaratma olanağı verilmesinin daha uygun olacağı görüşüne katılmaktayız³⁴⁵.

Düzenlemelerin içeriğine ilişkin görüşlerimiz ilgili bölümlerde aktarılacaktır.

Bu aşamada Türk vergi hukukunda ispat ve delil sistemine ilişkin “sistemsizliğin”, karmaşıklığın ve çelişkilerin giderilmesi gerektiğini vurgulamakla yetiniyoruz.

345 KIRBAŞ, a.g.m.,, s.190.

107

İKİNCİ BÖLÜM

VERGİ HUKUKUNDA İSPAT YÜKÜ ve İSPAT ÖLÇÜSÜ