Delillerin sınıflandırmasındaki amaç, konunun ve kavramların daha iyi anlaşılmasını sağlamaktır. Deliller konusunda farklı sınıflandırmalar mevcuttur. Aşağıda deliller; dolaylı- doğrudan, kesin- takdiri, kanuni- akdi, yasak- yasak olmayan, kişisel- nesnel, sınırlı- sınırsız, re'sen müracaat edilebilen- re'sen müracaat edilemeyen, ekonomik- maddi, bağlı- serbest deliller ve delillerin elinde bulunduğu ya da oluştuğu kesime göre sınıflandırılıp incelenecektir.
1. Dolaylı Delil- Doğrudan Delil
Bu sınıflandırma, delillerin ispata konu olan olayla ilişkisinin doğrudan ya da dolaylı olmasına göre yapılmaktadır.
Delil, ispata konu olan olayla doğrudan doğruya ilişki içinde ise, bu delile doğrudan delil denir. Yani bir kimsenin beş duyusu ile uyuşmazlık konusu olayın kurucu unsurları hakkında topladığı bilgiler doğrudan delildir.42
Doğrudan deliller ispat edilmek istenen olayı direk açıklayan yani zihni bir çabaya ihtiyaç göstermeyen delillerdir.43 Bu deliller bir varsayıma veya mantıksal çıkarıma dayanmazlar. Doğrudan deliller başka bir delilin kullanılmasına gerek duymayacak kadar güvenilir, kabul edilir ve itibarı yüksek delillerdir.44
Eğer delil ile ispata konu olan olay arasında dolaylı bir ilişki varsa, böyle delillere de dolaylı delil denir.45 Dolaylı delillerle ispatta, deliller ispat edilecek konu hakkında kesinlik arz etmezler.
42 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 19.
43 Öztekin Tosun, Türk Suç Muhakemesi Hukuku Dersleri, C.l, 3. Baskı, İstanbul, Fakülteler Matbaası, 1981, s. 609.
44 Kamil Ateş, “Vergi Kanunlarının Uygulanmasında İspat Esası ve Delillerin Geçerliliği”, Yaklaşım, S. 137, Mayıs 2004, s. 107-108.
45 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 19.
Dolaylı delil, ispat edilmek istenen olayı direkt açıklayamamakta ve zihni bir çabaya ihtiyaç göstermektedir. Bu tür deliller, ihtilaf konusu olay veya işleme ilişkin önemli ve doğrudan bir gerçeğin ispatlanmasında kullanılacak bir ara gerçeği ispatlamaktadır.46
2. Kesin Delil- Takdiri Delil
Kesin delil- takdiri delil ayırımı, uyuşmazlık konusu bir olayla ilgili olarak gösterilen delillerin hakimi bağlama kuvvetine göre yapılmış bir ayırımdır.
Kesin deliller, bir uyuşmazlığı sona erdirmek açısından çok etkilidirler.
Bu delillere kesin delil denilmesinin nedeni, hakimi bağlayıcı nitelikte olmalarındandır.47 Kesin delil sisteminde hakim gösterilen deliller ile bağlı olup hakkında kesin delil gösterilen vakıayı ispat edilmiş olarak kabul etmek zorundadır. Şartlarına uygun şekilde delil ikame edildikten sonra, hakim onun konusu olan vakıanın gerçeğe uygun olup olmadığı hususunda hiçbir takdir hakkına sahip değildir.48 Burada hakimin herhangi bir değerlendirmesi ya da takdiri söz konusu değildir.
Takdiri deliller ise kanuni delillerin aksine hakimi bağlamaz. Takdiri delillerin kabul edilip edilmemesi ortaya konulmuş iddialara göre sonuç doğurur.49 Bunlara takdiri delil denilmesinin sebebi, hakimin bu delilleri serbestçe takdir yetkisine sahip olmasıdır.50
Hakim, kendisine sunulan takdiri deliller ile bağlı değildir. Bu delilleri serbestçe değerlendirerek sonuca varmaya çalışır. Takdiri delillerde hakim,
46 Ateş, a.g.m., s. 108.
47 Kuru, Arslan, Yılmaz,a.g.e., s. 433.
48 Bilge, Önen, a.g.e., s. 493.
49 Mutluer, a.g.e., s. 63.
50 Kuru, Arslan, Yılmaz, a.g.e., s. 434.
hukuk mantığına, yaşam deneyimlerine, yaşamın olağan akışına göre değerlendirme yaparak hüküm verir.51
Taraflarca hazırlama ilkesinin uygulandığı davalarda hakim, kesin deliller ile bağlıdır. Buna karşılık re'sen araştırma ilkesinin uygulandığı davalarda hakim kesin deliller ile dahi bağlı değildir.52 Yani re'sen araştırma ilkesinin uygulandığı davalarda kesin delil kabul edilmemektedir.
3. Kanuni Delil- Akdi Delil
Bu ayrım, uyuşmazlıkta kullanılacak delillerin kanun tarafından belirlenmesi ya da taraflarca belirlenmesi esasına göre yapılmıştır. Kanuni delilde, bir uyuşmazlık söz konusu olduğunda hangi delillerin kullanılabileceği kanun tarafından belirlenmiştir. Kanun, delil olarak kullanılabilecek şeyleri tek tek sayar, bunun dışında kalanlar delil olarak kullanılmaz.
Çoğu zaman kanuni delil ile kesin delil çakışmaktadır. Çünkü genellikle kanunun delilleri sayması ve düzenlemesinin amacı, bu delillere kesinlik kazandırmaktır. Ancak kanunlarda belirtilen her delil, kesin delil niteliğinde değildir. Nitekim Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’nda tanık, bilirkişi, keşif düzenlenmiş olmasına rağmen bunlar kesin delil değil, takdiri delildirler.53
Akdi delilde ise bir uyuşmazlıkta hangi delillerin kullanılacağı taraflarca yapılacak bir sözleşme ile belirlenmektedir.
51 M.Akif Tutumlu, Bilimsel Görüşler ve Yargıtay Kararları Işığında Medeni Yargılama Hukukunda Delillerin İleri Sürülmesi, Ankara, Seçkin Yayınevi, 2007, s. 20.
52 Kuru, Arslan, Yılmaz, a.g.e., s. 433.
53 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 16.
4. Yasak Delil- Yasak Olmayan Delil
Delillerin elde edilmesi ya da değerlendirilmesinin yasak olup olmaması esasına göre yapılan bir ayırımdır. Burada önemli olan delillerin elde edilmesi ve kullanılmasının yasak olup olmamasıdır.
Hukuka aykırı yollarla elde edilmiş delile yasak delil denir. Yasak delile hukuka aykırı delil de denir. Delil konu olarak yasaklanabilir ya da delilin değerlendirilmesi yasaklanabilir. Böyle bir yasağa tabi olmayan delillere yasak olmayan deliller denir.54
1982 Anayasasının 38.maddesine 2001 yılında eklenen “Kanuna aykırı olarak elde edilmiş bulgular, delil olarak kabul edilemez”, hükmü ile kanuna aykırı olarak elde edilen bulguların delil olarak kabul edilemeyeceği anayasal bir ilke halini almıştır.55
Bazı deliller, bir yargılama hukukunda delil olarak kabul edilebilirken bir başka yargılama hukukunda delil olarak kabul edilmeyebilir. Örneğin;
yemin, medeni yargılama hukukunda delil olarak kabul edilirken vergi yargılaması hukukunda delil olarak kabul edilmemektedir.
5. Kişisel Delil- Nesnel Delil
Bir suçun işlendiğinden şüphe edildiğinde, o suçun işlenip işlenmediği ya da işlenmiş bir suçun ne şekilde ve ne zaman işlendiği hakkında fikir sahibi olan kişilerin bu konularla ilgili açıklamaları kişisel delildir. Kişisel delil, uyuşmazlık konusu bir olay ya da bir suçla ilgili olarak kişisel bilgileri olanların bu bilgilerini sözle ifade etmeleridir. Bu bağlamda, suç işleyen sanığın, suçtan zarar gören mağdurun ya da suç işlendiğini gören tanıkların ifadeleri kişisel delil teşkil eder.56
54 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 22-23.
55 Saban, a.g.e., s. 82.
56 Tosun, Türk Suç Muhakemesi Hukuku Dersleri, s. 610.
Buna karşılık, örneğin hırsızlık yapılmış bir mahalde bulunan sanığın bazı eşyaları ya da parmak izleri, olayın ispat edilmesine yardımcı olmaktadırlar. Bu tür delillere de nesnel delil denir.57 Nesnel deliller, bir kişinin ifadesinin sözle anlatılması şeklinde değil de ispat konusu olayla ilgili yazı, işaret veya iz şeklinde ortaya çıkan delillerdir.58
6. Sınırlı Delil- Sınırsız Delil
Delillerin, delil niteliğini kazanmalarının belli şartlara bağlanıp bağlanmamasına göre yapılan sınıflandırmadır.
Sınırlı delilde, bir delilin delil niteliğini kazanabilmesi birtakım şartlara bağlanmıştır. Bu şartlar gerçekleşirse delil niteliği kazanılmakta, şartlar gerçekleşmezse delil niteliği kazanılmamakta yani gösterilen şey delil olarak kabul edilmemektedir.59
Sınırsız delilde ise delil niteliğinin kazanılması birtakım şartların varlığına bağlı değildir. Delil niteliğinin kazanılması için o şeyin delil olarak kabul edilmiş olması yeterli olup başka şartlar aranmamaktadır.60
7. Re'sen Müracaat Edilebilen Delil- Re'sen Müracaat Edilemeyen Delil
Bu ayırım delillere başvurulurken hakimin tarafların talebi ile bağlı olması veya kendiliğinden hareket edebilmesine göre yapılmıştır. Şayet uyuşmazlık konusu bir olayda hakim tarafların talebi ile bağlı kalmaksızın bazı delillere kendiliğinden müracaat edebiliyorsa, böyle delillere re'sen müracaat edilebilen deliller denir.61
57 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 20-21.
58 Tosun, Türk Suç Muhakemesi Hukuku Dersleri, s. 610.
59 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 21.
60 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 21.
61 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 23.
Hakimin bazı delillere müracaat edebilmesi için tarafların bu yönde talebi gerekir. İşte hakimin bu şekilde kendiliğinden müracaat edemediği delillere re'sen müracaat edilemeyen deliller denir.62 Re'sen araştırma ilkesinin uygulandığı yargılama usullerinde hakim bütün delillere re'sen müracaat edebilir.
8. Ekonomik Delil- Maddi Delil
Bu ayırım daha çok vergi yargılaması hukuku ile ilgilidir. Bu ayırımda ekonomik delil, vergiyi doğuran olayın ekonomik niteliğini açıklayabilen delil demektir. Maddi delil ise vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetini ortaya koyabilecek her türlü delil demektir.63
9. Bağlı Delil- Serbest Delil
Bu ayırım delillerin önceden hazırlanabilmesi ya da hazırlanamaması dikkate alınarak yapılmıştır.
Bağlı delil; hakimin serbest değerlendirmesine tabi olmayan, uyuşmazlığın önceden belirlenmiş delillerle çözümlenmesine dayanan delildir. Bağlı delil, kesin delil ve kanuni delile benzemektedir. Hakimin serbest değerlendirmesine tabi olmadığı için kesin delile, uyuşmazlığın önceden belirlenmiş delillerle çözümlenmesi gerektiği için kanuni delile benzemektedir.64
Serbest delil ise bağlı delilin aksine, hakimin serbest değerlendirmesine tabi olan ve önceden belirlenmemiş delillerdir. Bu deliller önceden herhangi bir sınırlamaya tabi değildirler. Yani serbest delilde, her
62 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 23.
63 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 25.
64 Karakoç, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, s. 18.
şey delil olabilir ve deliller de serbestçe değerlendirilir.65 Serbest deliller takdiri delillere benzemektedir.
10. Delillerin Elinde Bulunduğu Ya Da Oluştuğu Kesime Göre Ayrımı
Bu sınıflandırmada deliller üçe ayrılır. Bunlar; mükellef kesiminde oluşan deliller, idare kesiminde oluşan deliller ve yargı kesiminde oluşan delillerdir.
Burada mükellef kesimi ile mükellef, vergi sorumlusu ve vergi muhatabı kastedilmektedir. Vergi idaresi kesimi ile vergi kontrol ve takdir mekanizmasıyla bağlantılı olarak vergi daireleri ve hiyerarşik uzantısı kastedilmektedir. Vergi yargı kesimi ile de vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştay ifade edilmektedir.66
III. VERGİ HUKUKUNDA İSPAT, İSPAT YÜKÜ VE DELİL KAVRAMI VE TARİHİ GELİŞİMİ