Anlam ve etkisi

Yeni düzenleme hakkında bu şekilde bilgi verdikten sonra çalışmamızın esas temelini teşkil eden bilanço konusunu incelememiz gerekmektedir. Bilanço, anonim ortaklığın belirli bir zamandaki malvarlığı ve finansal durumunu özet bir biçimde gösteren tablodur315. Bilançonun içeriği YTTK. m.73 kapsamında düzenlenmiştir. Söz konusu düzenlemeye göre, Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmüş olmadıkça bilançoda, duran ve dönen varlıklar, özkaynaklar, borçlar ve dönem ayırıcı hesaplar ayrı kalemler olarak gösterilir ve yeterli ayrıntıya inilerek şemalandırılır. Duran varlıklar içinde işletmeye devamlı surette tahsis edilmiş bulunan varlıklar yer alır. Bilançonun aktif tablosunda, mevcutlarla alacaklar ve varsa zararlar yer alır. Pasif tablosunda ise borçlar gösterilir. Esas sermaye de pasif kısmında yer alır. Aktiflerle pasiflerin denkleştirilmesinden, bilanço karı ya da zararı ortaya çıkar. Bilançoda mahsuplaşma yasağı varlık gösterir. Söz konusu yasağa göre, aktif kalemler pasif kalemlerle, giderler gelirlerle, taşınmazlara ilişkin haklar, bunlarla ilgili yüklere mahsup edilemez (YTTK. m.72/2). Buna ek olarak bilançoda aktifleştirme yasağı geçerlidir. Bu yasak YTTK. m.74 hükmünde kaleme alınmıştır. Söz konusu düzenlemeye göre, Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmemişse, işletmenin kuruluşu ve özkaynak sağlanması amacıyla yapılan harcamalar için bilançoya aktif kalem konulamaz. Bedelsiz olarak elde edilmiş, maddi olmayan duran varlıklar için bilançonun aktifine kalem konulamaz; meğerki, Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmüş olsun. Sigorta sözleşmelerinin yapılması için gerekli olan giderler aktifleştirilemez; meğerki, Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmüş olsun.

315_{6762 sayılı TTK. m.74/1’e göre çok genel tanıma göre “Bilanço, envanterde gösterilen kıymetlerin}

tasnifi ve karşılıklı olarak, değerleri itibariyle tertiplenmiş bir hülasasıdır.”; Kural olarak bu zaman, faaliyet yılının son günüdür; PULAŞLI, Şerh2, s.1726, dn.9.

86

Ortaklık hesaplarının düzgün ve doğru muhasebe ilkelerine uygun şekilde gösterilmesi bilançonun en önemli işlevidir316. Başka bir anlatımla, sonuç açıklama, bilançonun temel amacını oluşturmaktadır317_{. Bu anlamda bilanço faaliyetlerin sonucunu yani kar}

payı dağıtımına esas olan yıllık safi karı göstermektedir318. Yıllık bilanço bir sonuç açıklama bilançosu niteliğine sahip olduğu için, ortaklığın ekonomik faaliyetleri, yönetim kurulu üyeleri tarafından gerçekleştirilen işlem ve faaliyetler, ortaklığın gerçek malvarlığı durumu hakkında bilgi vermez319. Yine bilançoda yer alan aktif ve pasif kalemlerden yönetim kurulu üyelerinin hesap dönemi boyunca gerçekleştirdikleri işlem ve faaliyetler ve bunların münferit sonuçları hakkında bilgi edinmek olanaklı değildir320_.

Bunun nedeni bilanço kapsamında varlık gösteren aktif ve pasif kalemlerdeki göstergeler, gerek geçmiş dönemlerde gerek ilgili hesap döneminde yürütülen işlerin sonucu olarak malvarlığındaki değerleri göstermekle birlikte, ilgili döneme ait işlerin sonuçlarının daha öncekilerden ayrılmasına ve bu değerler ile yönetim kurulu üyeleri tarafından yürütülen işler arasında bağlantı kurulmasına olanak tanımamaktadır321. Bilançonun çeşitleri, düzenleme amaç ve zamanına göre isimlendirilir. Bu duruma örnek olarak, açılış bilançosu (m.68/1), yılsonu bilançosu (m.68/1), tasfiye bilançosu (YTTK. m.540) ve ara bilanço (YTTK. m.376, SPKur Teb. Seri: IV, No.27, m.9/ı,II)322 gibi. Yeni düzenlemede, açılış ve yılsonu bilançosu finansal tablo olarak ifade edilmektedir (YTTK. m.68/1). Finansal tablolar, tacirin, ticari faaliyetinin başında ve her faaliyet döneminin sonunda, varlık ve borçlarının tutarlarının ilişkisini gösterir (YTTK. m.68/1, 1.cüm.). Ticaret Kanununda anonim ortaklıklar bakımından tek tip

316 _{TEKİL, AŞ, s.481; PULAŞLI, Şerh2, s.1727.} 317 _{PULAŞLI, Şerh2, s.1727.}

318 _{Fakat ortaklık tüzel kişisinin gerçek anlamda kar ve zarar durumunun tespit edilebilmesi açısından}

bilanço yeterli değildir. Bilanço kar ve zararı gösterse de, bunu ortaya çıkaran işlemleri, gider ve gelirleri doğuran kalemleri ve söz konusu işlemlerin münferit sonuçlarının bilançodan anlaşılması mümkün değildir. Bunlar daha çok kar-zarar hesabından anlaşılabilmektedir; bkz. ŞAHİN, s.124, dn.497.

319 _{ÇAMOĞLU, E., Anonim Ortaklıklarda Yönetim Kurulunun Yıllık Raporu Hakkında Düşünceler,}

İktisat ve Maliye Dergisi, C.XVII, S.12, Haziran 1971, s.540.

320 _{Bilanço, iş ve işlemlerin sayısal bir şemasını verir, bu rakamları meydana getiren işlemler hakkında}

bilgi vermez; bu görüş hakkında bkz. ÇAMOĞLU, Yıllık Rapor, s.540; ŞAHİN, s.125.

321 _{Ayrıntılı açıklamalar için bkz. ŞAHİN, s.125.}

87

bilanço öngörülmemiş, buna karşılık SPK’ya tabi anonim ortaklıklar bakımından SPKur tebliğleri ile zorunlu standart genel hesap planı, tip bilanço (bilanço şeması), gelir tablosu öngörülmüş, yönetim kurulu ve denetim kurulu raporlarında hangi bilgilerin yer alacağı, bilanço ve gelir tablosu tespit edilmiştir323.

6102 sayılı TTK. m.424 gereği olarak bilançonun ibra kararına esas tutulabilmesi için geçerli muhasebe usul ve esaslarına uygun olarak ve bilanço ilkelerinin öngördüğü biçimde hazırlanması zorunludur. Bilançonun düzenlenmesine ilişkin ilkeler YTTK. m.69 hükmünde düzenlenmiştir. Gerçeklik ilkesi, bilançoya geçirilen değerlerin gerçeğe uygun olmasını, ortaklığın malvarlığı durumu ile aktif ve pasifte yer alan tüm değerlerin kanunda öngörülmüş değerleme ölçülerine göre tam, eksiksiz olarak gösterilmesini öngören ilkedir324. Açıklık ilkesi, bilançonun Türkiye Muhasebe Standartları kapsamında tespit edilen esaslara göre düzenlenmesini belirtir. Bu esaslara göre bilanço, anlaşılabilir bir şekilde ve genel kabul gören muhasebe göstergeleri ve terimleri ile düzenlenmiş olmalıdır325. Nitekim anonim ortaklıkların bilançosu da, ilgililerin, işletmenin iktisadi ve mali durumu hakkında mümkün olduğu kadar doğru fikir edinebilmeleri bakımından ticari esaslara uygun olarak eksiksiz, açık ve kolay anlaşılabilir düzenlenmelidir326. Devamlılık ve süreklilik ilkesi, hem biçim ve şema birliği hem de hesapların tutulma ve içeriklerine ait kurallarda devamlılığı zorunlu kılar327. Bu şekilde aynı kuralların uygulanması sağlanır. Böylelikle birden fazla yıllara ait hesapların karşılaştırılması olanaklı olur. Birlik ilkesi ise ortaklığın faaliyetlerinden

323 _{Standart genel hesap planı ve planın kullanım esasları Tebliği, seri VIII, No.7; RG.01.02.1984/}

Standart mali tablo ve raporlara ilişkin hükümler Tebliği, seri VIII, No.2; RG.13.02.1983; ŞAHİN, s.125.

324 _{PULAŞLI, Şerh2, s.1728; Bunun anlamı, bilanço anonim ortaklığa ait varlıkların tam listesini}

vermelidir. Varlıklar listesi, öngörülen ölçüler uygulanarak değerlendirilmelidir, TEKİNALP (Poroy/Çamoğlu), Ortaklıklar, s.698, N.1469.

325 _{KARAYALÇIN, Y., Muhasebe Hukuku, “Bilanço Hukuku” Kitabının Genişletilmiş 2. Basısı, Ankara}

1988, s.82; PULAŞLI, Şerh2, s.1728; Çok sayıda hesaplar tek kalemde toplanmamalı, hesap isimleri anlamlı ve hesabın içeriğine uygun olmalıdır, TEKİNALP(Poroy/Çamoğlu), Ortaklıklar, s.698, N.1470; ŞAHİN, s.125.

326 _{Nitekim açıklık ve doğruluk ilkeleri tacirlerin bilançolarında olduğu gibi anonim ortaklıklarda da}

temel kuraldır; ARSLANLI, H., Anonim Şirketler IV-V, Anonim Şirketin Hesapları, Anonim Şirketin İnfisahı ve Tasfiyesi, İstanbul 1961, s.5.

88

bir kısmının ya da belirli bir alanın karını öne çıkartıp yıllık sonucun saklanmasının önüne geçer. Doğruluk ilkesi, bilançonun ilgilileri kandırmaya yönelik olarak aldatıcı rakam ve değerlerle kar zarar durumunun mevcut halinden farklı gösterilmemesini gerekli kılar328. Diğer bir anlatımla, anonim ortaklığın tüm finansal tablo ve raporlarının gerçeği dürüst olarak yansıtması, bunların birbirleriyle uyumlu olması, birbirlerini tamamlamaları bu ilkenin gereğidir. Anonim ortaklıkların yılsonu finansal tablolarında yer alan varlıklar ve borçlarla ilgili değerlemeler, sınırlı olmamak ve Türkiye Muhasebe Standartlarındaki esaslarda dikkate alınarak YTTK. m.78 düzenlemesinde öngörülmüştür. Sermaye Piyasası Kanununa tabi olan anonim ortaklıklar bakımından, mali tablolar ve raporların, SPK. m.16/1 gereği olarak çıkarılan tebliğlerle belirlenen genel kabul görmüş muhasebe kavram, ilke ve standartlarına uygun bir biçimde düzenlenmesi gerekliliği öngörülmüştür.

Bilançonun onaylanması durumunda, bilançodaki kalemlerle ilgili olarak örtülü ibra kararı gerçekleşmiş olur. Bilançoda yer alması gereken kalemlerin eksik ya da yanlış olması, bilançonun eksik ya da yanlış olması anlamına gelir. Bilançoda bulunmayan ya da bulunup da doğru olmayan hususlar hakkında ortaklığın her türlü tazminat hakkı mevcuttur. Bu bakımdan bilançoda yer alacak kalemlerin ortaklığın gerçek durumunu yansıtacak nitelikte olması gerekir. Ancak yeni kanunumuz bakımından bilançoda bazı hususlar hiç veya gereği gibi belirtilmemişse veya bilanço ortaklığın gerçek durumunun görülmesine engel olacak bazı hususları içeriyorsa ve bu hususta “bilinçli hareket edilmişse” onama ibra etkisini doğurmaz. Bu anlamda, 6102 sayılı YTTK.’da bilinçli hareket etme koşulu getirilmek suretiyle, bilançoyu düzenleyenlerin bilinçli hareket etmemeleri durumunda ibranın geçerli olacağı öngörülmektedir. Bilanço hazırlamak yönetim kurulu üyelerinin en önemli görevlerinden bir tanesidir329. Bu görevin gereği gibi yerine getirilmemesi yönetim kurulu üyelerinin sorumlu tutulmalarını gerektirir. Ancak yeni düzenleme ile yönetim kurulu üyelerinin kasıtlı olarak gerçeğe aykırı bilanço düzenlemeleri durumu hariç, yanlış ya da yanıltıcı bilanço nedeniyle sorumlu tutulamayacakları hükme bağlanmıştır.

328 _{KARAYALÇIN, Muhasebe, s.83.}

329 _{Her ortaklığın yönetim kurulu üyeleri ortaklık için hesap yılına ilişkin olarak bilanço hazırlamak}

zorundadırlar; Palmer’s Company Law Annotated Guide to the Campanies Act 2006, Chapter 4, Annual Accounts, Second Edition, Sweet&Maxwell, London 2009, s.365

89

Bilançoda yer alan “alacaklar”, kar zarar hesabında yer alan “kabul edilmeyen giderler” gibi genel nitelik gösteren ifadeler ortaklığın içinde bulunduğu gerçek durumu ortaya koymaz330_{. Bilançonun ortaklığın gerçek durumunu ortaya koyması için, borçların}

kaynakları, tüm alacaklı ve borçluların isim ve sıfatları, borç ve alacakların dayanağı olan işlem ve faaliyetlerin ayrı ayrı kalemler halinde gösterilmesi gerekir. Yönetim kurulu üyelerinin bireysel, ayrı ve özel işlem ve faaliyetleri bilanço kapsamında yer almaz331.