Yeminli Mali Müşavirler

3. Yeminli Mali Müşavirler

3568 Sayılı “Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu”nun 2.maddesinin (B) fıkrasında YMM mesleğinin

konusunun; aynı maddenin (A) fıkrasının (b) ve (c)⁴³² bentlerinde yazılı işleri yapmak yanında aynı Kanunun 12.maddesine⁴³³ göre çıkarılacak yönetmelik çerçevesinde tasdik işlerini yapmak olduğu belirtilmiştir.

3568 S.Y.’nın 12.maddesine dayanılarak; “Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik”⁴³⁴ çıkarılmış ve yönetmeliğin 12.maddesinde⁴³⁵; YMM’lerin tasdik konularını ilgilendiren tüm bilgileri yöneticilerinden, iç denetçilerden ve diğer ilgililerden istemek yetkileri olduğu belirtildiği gibi; kamu idare ve müesseseleri, yeminli mali müşavirlerin tasdik konusu ile sınırlı olmak üzere, isteyeceği bilgileri vermekle yükümlü kılınmışlardır. Bilgiler yazı ile istenecek, yazıda tasdik konusu ile ilgili husus ve sözleşme içeriği de belirtilecektir.

3568 S.K. 18 Nolu Genel Tebliğ’de yeminle mali müşavirlerin yetkileri başlığı altında Yönetmelikte yer alan “bilgi isteme” yetkileri tekrarlanırken; 19 Sıra numaralı Genel Tebliğ’de; YMM’lerin tasdik hizmeti verdikleri mükelleflerin veya verilen tasdik hizmeti ile ilgili olarak mükellefin ticari ilişkide bulunduğu üçüncü kişilerle ilgili “bilgi isteme” taleplerini yazılı olarak vergi dairesine yapacakları ve vergi dairelerinin bu talepleri yerine getirmek zorunda olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanunun 20 Sıra Nolu Genel tebliğinde ise; YMM’lerin vergi dairesinden sadece, vergi dairesinde mevcut, harici araştırmayı gerektirmeyen bilgileri talep edebileceği, bunun dışında harici bir araştırmayı veya karşıt incelemeyi gerektiren taleplerin ise yerine getirilmeyeceği belirtilmiştir. 27

432 3568 S.K., “Madde 2 - A) Muhasebecilik ve mali müşavirlik mesleğinin konusu:

Gerçek ve tüzelkişilere ait teşebbüs ve işletmelerin;…b) Muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek, işletmecilik, muhasebe, finans, mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işlerini düzenlemek veya bu konularda müşavirlik yapmak. c) Yukarıdaki bentte yazılı konularda, belgelerine dayanılarak, inceleme, tahlil, denetim yapmak, mali tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek, rapor ve benzerlerini düzenlemek, tahkim, bilirkişilik ve benzeri işleri yapmak…”

433 3568 S.K., “Madde 12 –(1) Yeminli mali müşavirler gerçek ve tüzelkişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediğini tasdik ederler.(2) Yeminli mali müşavirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdike ilişkin usul ve esaslar; gerçek ve tüzelkişilerin mükellefiyet şekilleri, iş kolları ve ciroları, döviz kazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları, yatırımın miktarları ve nevileri ile belgelerin ibraz edileceği merciler esas alınmak suretiyle Maliye ve Gümrük Bakanlığınca çıkarılacak yönetmeliklerle belirlenir…”

434 Maliye ve Gümrük Bakanlığından, R.G.Tarihi: 02/01/1990,R.G.No: 20390.

435 “Yeminli Mali Müşavirlerin Yetkileri: Madde 12 –(1) İlgililer, bu Yönetmeliğe göre sözleşme yaptıkları yeminli mali müşavirleri; a) Tasdik konularıyla ilgili tüm defter, kayıt ve belgeleri gizli olsalar dahi incelemek, b) Tasdik işlemini ilgilendiren tüm bilgileri yöneticilerinden, iç denetçilerden ve diğer ilgililerden istemek, c) Şirketlerin Yönetim Kurulu ve Genel Kurul toplantılarına katılmak ve bu toplantılarda istenildiği takdirde tasdik faaliyetini ve sonuçlarını ilgilendiren konularda açıklamalarda bulunmak, ile yetkili kılmış sayılırlar.(2) Kamu idare ve müesseseleri, yeminli mali müşavirlerin tasdik konusu ile sınırlı olmak üzere isteyeceği bilgileri vermekle yükümlüdürler. Bilgiler yazı ile istenir; yazıda tasdik konusu ile ilgili husus ve sözleşme içeriği belirtilir.(3) Yeminli mali müşavirler, vergi incelemelerinde tarhiyat öncesi ve sonrası uzlaşmalarda vergi yargısında; mükellefle veya vergi sorumlusu ile beraber hazır bulunabilirler ve açıklamalar yapabilirler”.

Sıra Nolu Genel Tebliğ’de ise; aynı şekilde YMM’lerin aralarında tasdik sözleşmesi bulunan mükellefler ve bu mükelleflerin ticari ilişkide bulunduğu üçüncü kişilerle ilgili vergi idaresinden bilgi isteyebilecekleri belirtildikten sonra, hakkında bilgi istenen üçüncü kişinin tasdik hizmeti verilen mükellef ile bağlantısı ve bilgi istenen konunun da yazılı bilgi isteme talebinde açıkça belirtilmesi gerektiği hükme bağlanmıştır.

3568 S.Y., İlgili Yönetmelik ve Tebliğler birlikte incelendiğinde; YMM’lerin tasdik konularıyla ilgili bilgi isteme taleplerini vergi dairesine yapabileceklerdir. Danıştay bu konuda verdiği bir kararda; “…YMM’in ancak mali mevzuat yer alan teşvik, indirim, istisna ve muafiyetler yönünden tasdiki yapılabilecek olan belgeler nedeniyle, bu belgelerin dayanağı olan idarenin tespit ve işlemlerini resmi merciler nezdinde inceleme yada bu mercilerden bilgi isteme yetkisi verdiği …Yeminli mali müşavirlerin yapacakları inceleme ise sözleşme imzaladıkları vergi mükelleflerinin işlemleri ile sınırlıdır. Bunlarla ticari ilişkide bulunan mükellefler nezdinde, yeminli mali müşavirlere yasalarla verilmeyen karşıt inceleme yapma yetkisinin yönetmelikle getirildiğinin kabulü…”⁴³⁶ şeklinde gerekçe ile çıkarılan 19 Sayılı Tebliğin iptali istenen kısmını kanuna aykırı bulmuştur.

3568 S.Y. 29 sıra nolu Genel Tebliğ’de ise; yeminli mali müşavirlerin, tasdik hizmeti verdikleri mükelleflerin doğrudan yada silsile yoluyla ticari ilişkide bulunduğu kişiler ile ilgili olarak diğer yeminli mali müşavirlerden bilgi isteyebilecekleri belirtilmiştir. Bu hükmün iptali istemine ilişkin Danıştay kararında; “…yeminli mali müşavirlerin, tasdik hizmeti verdikleri mükelleflerin doğrudan yada silsile yoluyla ticari ilişkide bulunduğu kişiler ile ilgili olarak diğer yeminli mali müşavirlerden bilgi istemlerinin tasdik konusu ile sınırlı olması ve yeminli mali müşavirin tasdik hizmeti verdiği mükellef ile hakkında bilgi istenen mükellef arasındaki ticari ilişki ile doğrudan bağlantılı olması gerektiği, kendisinden bilgi istenen yeminli mali müşavirlerin tam tasdik hizmeti verdikleri mükelleflere ilişkin yukarıda belirtilen nitelikte ve harici bir araştırmayı gerektirmeyen bilgileri vermekle yükümlü oldukları şeklinde düzenleme yapılmıştır. 3568 sayılı Kanun'la yeminli mali müşavirlere tanınan tasdik yetkisinin kapsamı ve getirilen sorumluluk nedeniyle tasdik kapsamındaki konu ve belgelerin doğruluğunun saptanması önem kazanmaktadır. Bir belgenin gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığının tespiti açısından mükelleflerin ticari ilişkide bulunduğu kişilerin işlemleri hakkında bilgi sahibi olunması gerekli olup, mükellefe tasdik hizmeti veren yeminli mali müşavirlerden bilgi istenmesi gerek 3568 sayılı Kanuna gerekse anılan

436 Danıştay 4.D, E: 1996/000001, K: 1997/001470, T: 07.05.1997, DKD, Sayı:94, s.288.

Yönetmeliğe paralel nitelikte bir düzenlemeyi içermektedir…”⁴³⁷ gerekçesiyle "29 Seri No'lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği"nin III-1 bölümünde yer alan düzenlemenin mevzuata aykırı olmadığına karar vermiştir.

Bilgi vermekten çekinme halinde yaptırımı düzenleyen VUK Mükerrer 355.maddede, VUK’da belirlenen zorunluluklardan VUK 256.madde hükmüne aykırılık da yaptırıma bağlanmıştır. VUK 256.maddenin ikinci cümlesinde; “Bu zorunluluk Maliye Bakanlığınca belirlenecek usule uygun olarak, tasdike konu hesap ve işlemlerin doğrulanması için gerekli kayıt ve belgelerle sınırlı olmak üzere, bu hesap ve işlemlere doğrudan ya da silsile yoluyla taraf olanlara, defter ve belgelerinin tetkiki amacıyla yeminli mali müşavirler tarafından yapılan talepler için de geçerlidir”. Madde metninden de görüldüğü gibi, burada düzenlenen zorunluluk ibraz ödevine ilişkin olup, YMM’e bilgi isteme yetkisi vermediği gibi, bilgi verme yükümlülüğünü de içermemektedir.

Ayrıca VUK Mükerrer 355.madde başlığına bakıldığında⁴³⁸; “Bilgi vermekten çekinenler” ile “256, 257 ve Mükerrer 257.madde Hükmüne uymayanlar için ceza”

denilmek suretiyle ikili ayırım yapılarak bilgi verme mecburiyeti ve diğer zorunluluklar birbirinden ayrılmıştır.

Açıklanan bu nedenlerle, YMM’lerin mevzuat hükümlerinde yer alan bilgi almaya ilişkin talepleri, VUK 148 ve devamı maddeleri anlamında bilgi isteme ve bilgi toplama olmayıp, YMM’lerin tasdik kapsamı ile ilgili olarak vergi idaresinden ve 29 Nolu Genel Tebliğ’e göre diğer YMM’lerden bilgi istemine ilişkindir.