Nakil Vasıtalarının Denetlenmesi

c. Yazar Kasa Levhaları

3100 S.Y. hükümlerinin uygulanmasına ilişkin yayınlanan Genel Tebliğe³⁹⁶ göre; bu kanun gereğince ve vergi yönetimince aranacak koşullara uygunluğu saptanarak onaylanmış bulunan ödeme kaydedici cihazları kullananlar, bunların vergi idaresince onaylandığını ve cihaz kullanarak verecekleri satış fişlerini VUK hükümleri gereğince verilmesi gereken satış fişi yerine geçtiğini ve bu fişlerin vergi iadesi uygulamasında geçerli belge olduğunu belirten bilgilerin yer aldığı, bağlı bulunulan vergi dairesinden verilecek bir levhayı ödeme kaydedici cihaz üzerine yada müşterilerin rahatça görebilecekleri bir yere asacaklardır.

Yoklamaya yetkili memurlar yapacakları denetim sırasında bu hususu da kontrol etmektedirler.

9. Nakil Vasıtalarının Denetlenmesi

Sabit işyerlerinde yapılan denetimler belirlenen amaçlara ulaşılmakta yetersiz kalabilir. Çünkü belgesiz mal yine belgesiz olarak satılabilmekte, daha sonra yapılacak denetimde durumun ortaya çıkarılması güç, hatta imkansız olabilmektedir³⁹⁷.

İşte bu nedenle vergiyi doğuran maddi olayın zamanında saptanması için mal ve hizmet dolaşımının yoğun olduğu yerlerde(hal giriş ve çıkışları, karayolları gibi) nakil vasıtalarında bulundurulması gereken belgelerin bulunup bulunmadığının tespiti için yoklamaya yetkili memurlar tarafından denetimler yapılmaktadır.

VUK’nun 231/5.bendinde; faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı

396 R.G., 18.06.1985 T., 18788 S., 3100 Sayılı Kanunla İlgili 3 Seri Nolu Genel Tebliğ.

397 YAYMAN, s.145.

tarihten itibaren azami 7 gün³⁹⁸ içinde düzenleneceği, bu sürede düzenlenmeyen faturanın hiç düzenlenmemiş sayılacağı belirtilmektedir.

Mükelleflerin bu belirtilen 7 günlük süreden yararlanarak gönderdikleri malın tamamı yada bir kısmı için fatura düzenlememelerini önlemek için yine 3239 S.Y.ile değişik 230/5.bendiyle; “…malın alıcıya teslim edilmek üzere satıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının, malın alıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde alıcının, taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlemeleri ve taşıtta bulundurmaları…” zorunluluğu getirilmiştir.

Yine VUK’nun 230/2.fıkrası hükmüyle; malın bir mükellefin birden çok işyerleri ile şubeleri arasında taşındığı yada satılmak üzere komisyoncu yada bir aracıya gönderildiği hallerde de, malın gönderen kişi tarafından sevk irsaliyesine bağlanması gerekmektedir. Nakil vasıtalarının yoklamaya yetkili elemanlarca denetimi sırasında, sevk irsaliyesi yanında taşıtın niteliğine göre taşıtta bulundurulması gereken belgelerin de denetimi yapılır.

a. Nakil Vasıtalarının Durdurulup Belge Denetimi ve Tespit Yapılması

Yoklamaya yetkili memurlar VUK’nun 127/d bendine göre; nakil vasıtalarını Maliye Bakanlığının belirleyeceği özel işaretle durdurup, taşıtta bulundurulması gereken taşıt pulu, yolcu listesi, fatura veya sevk irsaliyesi, yolcu bileti ile taşıma irsaliyesinin muhteviyatını, taşınan yolcu ve malların miktar ve mahiyetlerini ölçmek, tartmak, saymak suretiyle tespit ederler.

Yoklamaya yetkili memurlar nakil vasıtaları üzerinde gerekli denetimleri yapmak için öncelikle onları durdurmaları gerekir. Gerekli özel işaret ve uyarıya rağmen vasıtanın durmaması halinde VUK 353/10.bendi gereğince aracın sahibi adına özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu maddenin Anayasaya aykırılığı sebebiyle iptali istemi Anayasa Mahkemesince reddedilmiştir. Kararın ayrıntısı aşağıda verilmiştir.

Taşıtlarda taşıt pulu, yolcu listesi, sevk irsaliyesi, fatura, yolcu bileti ve taşıma irsaliyesinin bulunup bulunmadığı yoklama sırasında denetlendiği gibi, bunlardan fatura, sevk irsaliyesi ve taşıma irsaliyesinin bulunmaması halinde bunların ibrazına kadar aracı trafikten alıkoyabileceklerdir(VUK 127/e). Bu konuyu aşağıda inceleyeceğiz.

Motorlu taşıt sahiplerinin 197 Sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’na göre

398 5035 Sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 48/1(b) maddesi ile, madde metninde bulunan “on gün” ibaresi “yedi gün” olarak değiştirilmiştir. Kabul Tarihi: 25/12/2003, R.G.Tarihi: 02/01/2004, R.G.. Sayısı: 25334 (Mükerrer).

ödemek zorunda oldukları motorlu taşıt vergileri için artık taşıt pulu düzenlenmemekte, verginin bankaya yada vergi dairesine ödendiğine ilişkin dekontun araçta bulunması yeterli olmaktadır.

Yapılan denetim sırasında yoklamaya yetkili memurlar; yük ve yolcu taşıyan taşıtta bulunması gereken taşıma irsaliyesi, sevk irsaliyesi, fatura, yolcu listesi ve yolcu biletinin düzenlenip düzenlenmediğini, düzenlenmişse içeriğinin VUK hükümlerine uygun olup olmadığını denetlerler.

Bu belgelerin düzenlenmediğinin tespiti halinde özel usulsüzlük cezası kesilir.

Bu belgeler düzenlenmişse fatura ve sevk irsaliyesi için (VUK230-231)³⁹⁹, Taşıma İrsaliyesi için (VUK 240/A)⁴⁰⁰ ve Yolcu Listesi için(VUK 240/B)⁴⁰¹ maddelerinde yer alan şekil ve kayıt nizamına ilişkin hükümlere uyulması gerekmekte, aksi davranış usulsüzlük cezası ile cezalandırılmaktadır.

Taşıtta bulunması gereken fatura, taşıma irsaliyesi, sevk irsaliyesi ve yolcu listesinin muhtevası ile taşınan malların mahiyet ve miktarı ölçmek ve tartmak, taşınan yolcuları sayısı ise saymak suretiyle fiili durum tespit edilir. Düzenlenen belgelerin içeriği ile fiili durumun birbirine uymaması halinde özel usulsüzlük cezası uygulanacaktır. Uygulanacak yaptırımlarla ilgili daha ayrıntılı açıklama yoklamanın neticeleri bahsinde yapılacaktır.

Bu bahsi bitirmeden önce Anayasa Mahkemesinin konu ile ilgili kararına değinmekte fayda var. Anayasa Mahkemesi; vergi ve benzeri mali yükümlülüklerin konusunun, gelir getirici her türlü faaliyet olması nedeniyle, uyarıya karşın durmamanın

399 Faturanın Şeklini düzenleyen VUK 230/1 maddesine göre faturada en az şu bilgiler bulunur:

faturanın düzenlenme tarihi, seri ve sıra numarası, faturayı düzenleyenin adı, varsa ticaret unvanı, iş adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarası, müşterinin adı, ticaret unvanı, adresi, varsa vergi dairesi ve hesap numarası, malın veya işin nevi, miktarı, fiyatı ve tutarı, satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası,…..

İrsaliyenin Şekli; VUK 230/2-son cümle; “…bu bentte yazılı irsaliyeler hakkında fiyat ve bedel hakkındaki bilgiler hariç olmak üzere, bu madde hükmü ile 231.madde hükmü uygulanır. İrsaliyelerde malın nereye ve kime gönderildiği ayrıca belirtilir.

400 Taşıma İrsaliyeleri; VUK 240/A; “Taşıma irsaliyeleri: ücret karşılığı eşya nakleden bütün gerçek ve tüzel kişiler naklettikleri eşya için, 209. maddede yazılı bilgilerle, sürücünün ad ve soyadı ve aracın plaka numarasını ihtiva eden ve seri ve sıra numarası dahilinde teselsül eden irsaliye kullanmak zorundadırlar. Bu irsaliyenin bir nüshası eşyayı taşıttırana, bir nüshası eşyayı taşıyan aracın sürücüsüne veya kaptanına verilir ve bir nüshası da taşımayı yapan nezdinde saklanır. Bu bent hükmü nakliye komisyoncuları ile acenteleri de kapsar”.

401 Yolcu listeleri; VUK 240/B; “Şehirler arasında yapılan yolcu taşımalarında 233.madde gereğince yolcu bileti kesmeye mecbur olan mükellefler, (T.C. Devlet Demiryolları hariç) taşıtların her seferi için müteselsil seri ve sıra numaralı ve oturma yerlerini planlı şekilde gösteren iki nüsha yolcu listesi düzenlerler ve bu listenin bir nüshasını sefer sonuna kadar taşıtta ve diğer nüshasını işyerinde bulundururlar…Yolcu listelerinde şu bilgiler bulunur; yolcu listesini düzenleyen işletmenin adı veya unvanı ile adresi, taşıtı işleten mükellefin adı, soyadı varsa unvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası, taşıtın plaka numarası, sefer tarihi ve hareket saati, bilet numaraları işaretlenmek suretiyle yolcu sayısı ve toplam hasılat tutarı…”

saptanması halinde vergi cezası kesilemeyeceği, bu tür bir eylemin cezasının ancak trafik cezası olabileceği, cezayı gerektiren eylemin unsurlarının, 213 sayılı Yasa’nın 127.

maddesinde belirtilen şekilde tespit edilmediği, bu nedenle kesilen özel usulsüzlük cezasının vergi hukukunun özüne, ruhuna ve Anayasa’nın 73. maddesine aykırı olduğundan bahisle, 213 sayılı Yasa’nın 353. maddesinin 10 numaralı bendinin iptali istemini görüştüğü kararında⁴⁰²; dava konusu kuralla güdülen amacın, trafik kurallarına uyulmasını sağlamak değil, vergi kayıp ve kaçağına yol açabilecek eylemleri önlemek, verginin ödevinin zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesinin sağlanmak olduğunu belirtilerek, itiraz konusu kuralı Anayasaya aykırı bulmamıştır.

402 “…213 sayılı Yasa’nın 127. maddesinin ilk fıkrasında, yoklamadan amacın, mükellefleri ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmek olduğu, yoklamaya yetkili memurların, ayrıca vergi yasalarının uygulanması ile ilgili olarak (d) bendi uyarınca, nakil vasıtalarını; Maliye Bakanlığı’nın belirleyeceği özel işaretle durdurmak ve taşıtta bulundurulması gereken taşıt pulu, yolcu listesi, fatura veya sevk irsaliyesi, yolcu bileti ile taşıma irsaliyelerinin muhtevası ile taşınan yolcu ve malların miktar ve mahiyetlerini ölçmek, tartmak, saymak suretiyle tespit etmek yetkisine sahip bulundukları belirtilmiştir. 213 sayılı Yasa’nın 353. maddesinin itiraz konusu 10 numaralı bendinde de, bu Yasa’nın 127. maddesinin (d) bendi uyarınca Maliye Bakanlığı’nın özel işaretli görevlisinin ikazına rağmen durmayan aracın sahibi adına … lira özel usulsüzlük cezası kesileceği öngörülmüştür.

Anayasa’nın, 38. maddesinin ilk fıkrasında, “kimse kanunun suç saymadığı bir fiilden dolayı cezalandırılamaz”, üçüncü fıkrasında da, “ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur” denilerek suçun ve cezanın yasallığı esası benimsenmiş, yedinci fıkrasında ise ceza sorumluluğunun şahsi olduğu belirtilerek, herkesin kendi eyleminden sorumlu tutulacağı, başkalarının suç oluşturan eylemlerinden dolayı cezalandırılamayacağı kabul edilmiştir. İdarenin kişi hürriyetinin kısıtlanması sonucunu doğuran bir müeyyide uygulayamayacağına ilişkin on birinci fıkra ile idarenin, hürriyeti bağlayıcı ceza uygulamasına olanak tanınmamış ise de, para cezası vermesi engellenmemiştir.

Yasa koyucu, suçların niteliği, işlenme biçimi, içerik ve yoğunluğu, kamu düzenini ihlal derecesi ve cezaların caydırıcılığı gibi nedenleri gözeterek, Anayasa ve ceza hukukunun temel ilkeleri çerçevesinde, hangi eylemlerin suç sayılacağını ve bunlara verilecek cezaların tür ve miktarını saptayabileceği gibi toplumsal sonuçları bakımından doğurduğu tehlikenin ağırlığına göre, kimi eylemlere hürriyeti bağlayıcı cezalar dışında, idari yaptırımlar uygulanmasını da öngörebilir.

Anayasa’nın 73. maddesinde düzenlenen vergi ödevinin, zamanında, eksiksiz ve usulüne uygun olarak yerine getirilmesinin sağlanması için ilgili yasalarda hürriyeti bağlayıcı cezaların yanı sıra, adli veya idari nitelikte para cezalarına da yer verilmiştir. Bu bağlamda, itiraz konusu kuralla, yoklamaya yetkili memurlarca usulsüzlüğün saptanması halinde idari para cezası niteliğindeki özel usulsüzlük cezasının uygulanması öngörülmüştür. Vergilendirme, ağırlıklı olarak yükümlünün beyanına dayalı olduğundan, beyan ödevinin yerine getirilmemesini, eksik yerine getirilmesini veya gizlenmesini önlemek, vergi sisteminin verimli, etkin ve adaletli bir şekilde işlemesini sağlamaya yönelik olarak, 213 sayılı Yasa ile vergiyi doğuran olayı ve buna bağlı olarak yükümlülüğü saptamak için kimi yöntemler benimsenmiştir. Bunlardan biri de yoklama amacıyla araçların durdurulmasıdır. Bu amaçla durdurulmak istenen aracın, sürücüsünün dur ikazına uymaması halinde görevli yoklama memurları tarafından saptanabilecek plâkasından başka ayırt edici bir özelliğinin bulunmadığı ve plâkası ile ancak, araç sahibine ulaşılabileceği açıktır. Öte yandan aracın, çalınması, zor kullanılarak ele geçirilmesi gibi durumlar dışında, durmayan aracın sürücüsü ile sahibi arasında hiç bir bağlantının bulunmadığı da söylenemez. Kaldı ki, araç sahibi olmayan sürücünün, dur ikazına uymayarak suç işlemesi halinde, adına ceza kesilen araç sahibinin sürücüye rücû etme olanağının bulunduğu da göz ardı edilemez. Başvuru kararında, durmama eyleminin cezasının, ancak trafik cezası olabileceği ileri sürülmüş ise de, dava konusu kuralla güdülen amaç, trafik kurallarına uyulmasının değil, vergi ödevinin yerine getirilmesinin sağlanmasıdır. Açıklanan nedenlerle, vergi kayıp ve kaçağına yol açabilecek eylemleri önlemek, verginin zamanında ve eksiksiz ödenmesini sağlamak için Maliye Bakanlığı’nın özel işaretli görevlisinin ikazına karşın, durmayan aracın sahibi adına ceza kesilmesini öngören itiraz konusu kural, Anayasa’nın 38. ve 73. maddelerine aykırı değildir…” AYM, Esas No:

2001/487, Karar No: 2005/2, Karar Tarihi: 6.1.2005, R.G.Tarihi: 27.10.2005, R.G.Sayısı:25979.

Anayasa Mahkemesinin kararı sonuç itibariyle yerinde olmakla birlikte;

gerekçedeki, aracın çalınması gibi zorla ele geçirilmesi durumlarları dışında, durmayan aracın sürücüsü ile sahibi arasında bağlantının olacağını kabul eden ve bu surette “farazi bağlantı”yı yeterli gören görüş tartışılabilir. Anayasa Mahkemesinin Kabahatler Kanunun 3.maddesini iptalinden sonra⁴⁰³, TBMM 5560 Sayılı Yasa ile 3.maddeyi değiştirmiştir. Bu değişiklikte, Kanunun genel hükümlerinin, kanunyolları dışında, idari para cezası gerektiren tüm yaptırımlar hakkında uygulanacağı belirtilmiştir. Böylece Kabahatler Kanunun, kanun yolları dışındaki genel hükümleri, idari yaptırım niteliğindeki vergi cezaları hakkında da uygulanacağından, Kanunun “Organ veya temsilcinin davranışından dolayı sorumluluk” başlıklı 8.maddesi⁴⁰⁴ nden yola çıkarak, Yüksek Mahkemenin kararı ile ilgili bir değerlendirme yapılabilir. Bu madde gereğince tüzel kişiye idari yaptırım uygulanması için; organ ve temsilcinin veya tüzel kişinin faaliyeti çerçevesinde görev üstlenen kişinin, bu görevi kapsamında işlemiş olduğu bir kabahat fiilinin bulunması gerekir. Aynı şekilde gerçek kişiye yaptırım uygulanması için; temsilci sıfatıyla hareket eden veya gerçek kişiye ait bir işte çalışan kişinin bu faaliyeti nedeniyle işlemiş olduğu bir kabahat fiilinin bulunması gerekir. Görüldüğü gibi, Kabahatler Kanununda fiili işleyenden başkasına yaptırım uygulanması için en azından “bir bağlantının bulunması” aranmıştır. Bu nedenle Anayasa Mahkemesinin

“farazi bağlantı” görüşünden ziyade, Kabahatler Kanunun ilgili maddesinde belirtildiği şekliyle “gerçek bir bağlantının” aranması daha doğru olacaktır. Nitekim kararın karşı oyunda da, gerçek bağlantı bulunması gereğinden bahsedilmiştir⁴⁰⁵.

403 Anayasa Mahkemesinin ilgili kararına ilişkin açıklama ve tartışmalar, çalışmanın İkinci Bölümde, Yasal Dayanaklar ve Sınırları konusundaki, “idari yaptırımların niteliği ve sınırlamanın uygulama alanı” başlığı altında yapılmıştır.

404 5326 Sayılı Kabahatler Kanunu MADDE 8.- [1] Organ veya temsilcilik görevi yapan ya da organ veya temsilci olmamakla birlikte, tüzel kişinin faaliyeti çerçevesinde görev üstlenen kişinin bu görevi kapsamında işlemiş bulunduğu kabahatten dolayı tüzel kişi hakkında da idarî yaptırım uygulanabilir.

[2] Temsilci sıfatıyla hareket eden kişinin bu sıfatla bağlantılı olarak işlemiş bulunduğu kabahatten dolayı temsil edilen gerçek kişi hakkında da idarî yaptırım uygulanabilir. Gerçek kişiye ait bir işte çalışan kişinin bu faaliyeti çerçevesinde işlemiş bulunduğu kabahatten dolayı, iş sahibi kişi hakkında da idarî yaptırım uygulanabilir.[3] Kanunun, organ veya temsilcide ya da temsil edilen kişide özel nitelikler aradığı hallerde de yukarıdaki fıkralar hükümleri uygulanır.[4] Birinci ve ikinci fıkra hükümleri, organ veya temsilcilik ya da hizmet ilişkisinin dayanağını oluşturan işlemin hukuken geçerli olmaması halinde de uygulanır”.

405 Üye Mehmet ERTEN’in karşı oyu; “…nakil vasıtalarını, Maliye Bakanlığının belirleyeceği özel işaretle durdurmak ve taşıtta bulundurulması icap eden taşıt pulu, yolcu listesi, fatura veya sevk irsaliyesi, yolcu bileti ile taşıma irsaliyelerinin muhtevası ile taşınan yolcu ve malların miktar ve mahiyetlerini ölçmek, tartmak, saymak suretiyle tespit ederek vergi zıyaının önlenmesi amaçlanmaktadır.213 sayılı Kanun’da vergi cezaları “idari” ve “adli” nitelikli olmak üzere iki türdür.

İtiraz konusu kuralda yer alan özel usulsüzlük cezası “idari” nitelikli bir vergi cezasıdır. Bu durumda, uygunluk denetiminin Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti, 17.ve 38. maddelerinde yer alan suç ve cezaya ilişkin temel ilkeler esas alınarak yapılması gerekmektedir. Anayasa'nın 2.

maddesinde sözü geçen hukuk devleti, bir çok kararımızda ayrıntılı biçimde açıklandığı üzere, eylem ve

b. Taşıt ve malın bekletilmesi ve muhafaza altına alınması

VUK 127/e bendine göre yoklama memurları; “Taşıma irsaliyesi, sevk irsaliyesi ve faturanın taşıtta bulunmaması halinde bu belgelerin ibrazına kadar nakil vasıtalarını trafikten alıkoymak, taşınan malın sahibi belli değil ise tespitine kadar malı bekletmek ve muhafaza altına almak,(beklemeye ve muhafazaya alınan malların bozulmaya ve çürümeye maruz mallar olması halinde derhal, diğer mallar ise üç ay sonra Maliye Bakanlığının belli edeceği esaslar dahilinde tasfiye olunur.) yetkisine haizdirler…”.

Yoklama memurlarının VUK 127/e bendi gereğince yaptığı aracı bekletmek, trafikten alıkoymak, gereğinde malları satmak şeklinde gerçekleşen eylemleri birer geçici elkoyma muamelesidir.

CMK’nun elkoymayı düzenleyen 127.maddesine göre; elkoyma işlemine karar vermek yetkisi hakimindir. Gecikmesinde sakınca bulunan hallerde C.Savcısının yazılı emri, C.Savcısına ulaşılamadığı durumlarda ise kolluk amirinin yazılı emri ile elkoyma yapabilecek ve bu elkoyma işlemi ise en geç yirmi dört saat içinde hakim onayına sunulacaktır. Hakim ise kararını elkoymadan itibaren kırk sekiz saat içinde açıklayacak, aksi taktirde elkoyma kendiliğinden kalkacaktır(CMK 127/3). Nezdinde elkoyma muamelesi yapılan kimse her zaman hakime itiraz hakkına sahiptir(CMK 127/4).

Anayasanın 20.maddesi ve CMK elkoyma muamelesini düzenleyen ilgili işlemleri hukuka uygun, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, Anayasa'ya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, yasaların üstünde yasa koyucunun da bozamayacağı temel hukuk ilkeleri bulunduğunun bilincinde olan devlettir.Diğer taraftan, cezalandırma Devlete özgü bir hak ve yetkidir. Bu hak ve yetkinin sınırları Anayasa’nın 17. ve 38. maddelerinde gösterilmiştir.

Bunların bir kısmı “Kimse insan haysiyeti ile bağdaşmayan bir cezaya veya muameleye tabi tutulamaz.”, “Cezalar ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur.”, “Ceza sorumluluğu şahsidir.” biçiminde belirtilmiştir. Bu ilkeler korunmak şartıyla, suç ve cezaları saptamak yasa koyucunun taktirine bırakılmıştır. İtiraz konusu kural, ikaza rağmen durmayan aracın sahibi adına özel usulsüzlük cezası kesileceğini öngörmekle, araç sürücüsünü cezasız bırakmakta ve onun eyleminden araç sahibini sorumlu tutmaktadır.Genelde, araç sürücüsü ile araç sahibi arasında bir ilişki olmak la beraber, bu ilişkinin her zaman aralarında vergi kaçırmak için yapılmış bir anlaşma gibi görülmesi, buna göre de, eyleme iştirak etmemiş olsa bile asıl suçlunun araç sahibi olduğu sonucuna varılması ve özellikle de eylemi gerçekleştiren sürücünün cezasız kalmasını sağlayacak tarzda ve suç işlemesini teşvik eder biçimde düzenleme yapılması öncelikle adalet anlayışına, dolayısıyla da Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine ve ceza hukukunun genel kurallarına aykırılık oluşturur.Yine kuralda, araç sürücüsünün gerçekleştirdiği eylemden dolayı araç sahibi sorumlu tutularak, adına özel usulsüzlük cezası kesileceği ifade edilmektedir. Böylece, araç sahibi, eyleme katılmasa bile, aracın sahibi olması illiyet rabıtasının varlığı için yeterli görülerek suçu işlediği kabul edilmektedir. Sürücü ile araç sahibinin her zaman aynı kişi olmayabileceği de gözetilerek, araç sahibi yönünden illiyet rabıtasının ne suretle gerçekleştiği hüküm fıkrasında açıkça gösterilmeden, sürücünün eyleminden araç sahibinin sorumlu tutulmasını sağlayacak biçimde düzenleme yapılması, Anayasa’nın 38. maddesinde belirtilen ceza sorumluluğunun şahsiliği ilkesine aykırılık oluşturur…”

maddelerinde, nezdinde elkoyma muamelesi yapılanlara tanınan hukuki güvencelere karşın VUK’ unda yoklama sırasında yapılan zapt işlemlerine karşı böyle bir düzenlemenin olmaması Anayasa ve AİHS’nin özel ve aile yaşamına saygı hakkı (md.8) ile mülkiyet hakkını(1 Nolu protokolün 1.maddesi) düzenleyen maddelerine aykırılık teşkil etmektedir. Bu haklara Anayasa Mahkemesi ve AİHM’nin verdiği anlamlar, çalışmanın İkinci Bölümünde “vergi denetiminin hukuksal dayanak ve sınırlamaları”

başlığı altında incelenmiştir.

Bu konuda, VUK’nun 127.maddesinde, CMK’nun “elkoymaya” ilişkin hükümlerine yollama yapılarak ya da VUK’nda yapılacak açık bir düzenleme ile sorun giderilebilir. Ayrıca, VUK’da yapılacak açık düzenlemede şöyle bir hüküm konulması da düşünülebilir; elkoyma hakim kararıyla olur şeklinde genel kural belirtildikten sonra, gecikmesinde sakınca bulunan hallerde, defterdarın yada defterdara ulaşılamıyorsa vergi dairesi başkanının yazılı emri ile elkoyma yapılabilir, hakim kararı olmaksızın yapılan el koyla işlemi yirmi dört saat içinde hakim onayına sunulur. Anayasanın 20.maddesinde

“gecikmesinde sakınca bulunan hallerde kanunla yetkili kılınmış merci” ibaresi geçtiğinden, böyle bir düzenleme Anayasaya aykırı olmayacaktır. Eğer amaç bu hallerde yalnızca savcıya yada kolluk amirine yetki vermek olsaydı, CMK’nda olduğu gibi Anayasa metninde bu ibareye açıkça yer verilirdi. 20.maddede, kanunla yetkili kılınmış merci ibaresinin geçme sebebi, özel yasalarda bazı kişilere de yazılı elkoyma emri yetkisi verilerek, özellikle vergi gibi uzmanlık gerektiren konularda çabuk ve isabetli karar vermeyi sağlamaktır. Kaldı ki; VUK’nda yapılacak açık bir düzenleme ile elkoyma

“gecikmesinde sakınca bulunan hallerde kanunla yetkili kılınmış merci” ibaresi geçtiğinden, böyle bir düzenleme Anayasaya aykırı olmayacaktır. Eğer amaç bu hallerde yalnızca savcıya yada kolluk amirine yetki vermek olsaydı, CMK’nda olduğu gibi Anayasa metninde bu ibareye açıkça yer verilirdi. 20.maddede, kanunla yetkili kılınmış merci ibaresinin geçme sebebi, özel yasalarda bazı kişilere de yazılı elkoyma emri yetkisi verilerek, özellikle vergi gibi uzmanlık gerektiren konularda çabuk ve isabetli karar vermeyi sağlamaktır. Kaldı ki; VUK’nda yapılacak açık bir düzenleme ile elkoyma