Daha önce birinci bölümde de değindiğimiz gibi gelir, bir kişi veya topluma belli dönemlerde belli yerlerden gelen para olarak değerlendirildiği gibi, üretim ve hizmet süreçleri sonunda elde edilen parasal ya da nesnel getiri olarak da ifade edilebilir393. Bu tanımı daha da açacak olursak, karşımıza mali ve ekonomik olmak üzere iki tür gelir tanımı çıkmaktadır. Mali gelir, bir tür fon akımı olarak ele alınmakta olup, belli bir dönemdeki net veya safi kazanç olarak değerlendirilmektedir. Ekonomik gelir tanımı ise, tüketime ilaveten servette meydana gelen net artış olarak ifade edilmektedir. Görüldüğü gibi gelirin ekonomik tanımı daha geniş bir çerçeve çizerek matrahı reel olarak kavramakta, mükellefin servetindeki artış da gelir kavramına sokulmaktadır394.
Gelir vergisi, bir gerçek kişinin bir yıl içinde elde ettiği kazanç ve iratların toplamı üzerinden, vergi mükellefinin kişisel ve ailevi durumlarını dikkate alarak artan oranlı bir tarife uygulanması neticesinde tahsil edilen subjektif bir vergi türüdür395. Görüldüğü gibi, gelir vergisinin tanımı mali gelir tanımıyla örtüşmektedir. Burada dikkati çeken bir nokta mali gelir tanımı ekonomik gelir tanımına oranla daha dar kapsamlı tutulduğundan kamu ekonomisinin hedeflerine ulaşmada yetersiz kaldığı ileri sürülmektedir396. Ancak, iktisat bilimi içerisinde gelirin yapılmış olan ekonomik tanımının uygulamadaki bazı zorluklar nedeniyle vergileme alanında uygulanamaması gelirin mali tanımının tekrar incelenmesini gerektirmiştir397. Ayrıca, gelir vergisi sistemleri uygulandıkları ülkelerin başta mali olmak üzere bir takım ihtiyaçlarına cevap vermek zorundadır. Dolayısıyla, bu amaçla 393 DĐNLER, a.g.e., 23 394 ŞENER, a.g.e., s. 227. 395 TURHAN,a.g.e., s. 112. 396 ŞENER, a.g.e., s. 228. 397 NADAROĞLU, a.g.e., s. 338.
vergilendirilecek konuların ve birimlerin tespit edilmesi gerekmektedir. Konu ve matrah seçimi olan bu tespitler, vergilendirilebilir gelirin ne olması gerektiği sorusuna da çözüm aramaktadır398. Netice itibari ile gelir kavramının boyutlarının doğru bir şekilde saptanması hem kuramsal hem de uygulama açısından önemli sonuçlar içermekte olup, bu çerçevede gelir kavramının belirlenmesinde Kaynak Teorisi ve Safi Artış Teorisi olarak adlandırılan iki temel teori ortaya atılmıştır399.
Kaynak teorisi, ilk kez Alman Đktisatçılarından Von Herman tarafından ortaya atılmış, daha sonraları Alman Vergi Hukukçusu Fuisting ve bir takım eleştirileri olmakla birlikte Adolph WAGNER tarafından desteklenmiştir400. Kaynak teorisine göre gelir, belli bir üretim faaliyetinden elde edilen ekonomik değerlerdir. Yani, üretim faktörlerinin üretim sürecine katılmaları sonucunda o dönem hasılatından elde edilen kazanç gelir olarak kabul edilmektedir. Aynı zamanda bu teoriye göre elde edilen ekonomik değerlerin gelir sayılabilmesi için, belli kaynaktan üretim faaliyeti sonucu devamlı olarak elde edilmesi gerekmektedir401. Görüldüğü gibi kaynak teorisi gelir kavramını belirlemeye çalışırken belli kaynaktan sürekli olarak elde edilmeyen bir gelir vergisi sisteminin belirlediği esaslara göre vergi ödeme gücüne sahip olsa bile vergilendirilmeyecektir402. Dolayısıyla, bu durum hem vergi adaletini bozarken hem de gelir dağılımı üzerinde bozucu bir etki meydana getirecektir. Çünkü, bir dönem içerisinde düzenli bir kaynaktan elde edilen herhangi miktarda bir gelir, vergi sistemi içerisinde vergilendirilerek bu geliri elde eden kişinin kamu harcamalarına katılması ve/veya diğer vergisel fonksiyonların yerine getirilmesine katkıda bulunması sağlanırken, aynı miktar veya çok daha fazla bir geliri düzensiz bir kaynaktan elde eden kişi vergilendirilmeyerek hiçbir kamusal külfete katlanmaması gibi bir durum ortaya çıkmaktadır.
Đlk defa George Von Schanz tarafından 1891 yılında ortaya atılan Safi Artış Teorisi’ne göre403, hangi kaynaktan elde edilirse edilsin satın alma gücünde belli bir dönemde ortaya çıkan artış gelir kapsamında değerlendirilmektedir. Aynı zamanda,
398
Fevzi R. ORTAÇ, ‘Vergilendirilebilir Gelir Kavramı, Geliri Belirleyen Teoriler ve Türk Gelir Vergisinde Yer Alan Gelir Tanımlaması’, Gazi Üniversitesi Dergisi, 2/99, s. 106.
399
Muallâ ÖNCEL-Ahmet KUMRULU-Nami ÇAĞAN, Vergi Hukuku, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Yayınları, No: 522, Ankara 1997, s. 241.
400 ORTAÇ, a.g.m., s. 107. 401 ÖNCEL-KUMRULU-ÇAĞAN, a.g.e., s. 241. 402 ORTAÇ, a.g.m., s. 108. 403 y.a.g.m., s. 107.
satın alma gücünde aktarmalardan kaynaklanan artışlarda Safi Artış Teorisi çerçevesinde gelir sayılacaktır. Buna ilaveten, kişinin servetinde meydana gelen değer artışları da gelir kapsamında değerlendirilmektedir. Sonuçta, bu teori, dönem başı ve dönem sonu servette meydana gelen artış miktarı ile tüketim harcamaları miktarı toplamını gelir olarak kabul etmektedir404.
Safi artış teorisi, geliri geniş bir şekilde tanımlayan bir özellik taşıdığı için ödeme gücüne ulaşmak için kullanılması gereken bir teori olarak gözükmesine karşın, uygulamada çeşitli zorluklar doğurabilecek bir nitelik arz etmektedir. Mesela, vergilendirme dönemi içerisinde herhangi bir satış olmaksızın ortaya çıkacak olan değer artışlarının ve öz tüketimin hesaplanması oldukça zor bir durumdur405. Almanya ve Đsviçre’de yapılan bir takım araştırmalar bu teorinin uygulama olasılığının çok az olduğunu göstermiştir. Dolayısıyla, birçok ülke her iki teorinin zayıf yönlerinin ortadan kaldırılması amacıyla iki teoriden de yararlanmış ve karma bir sistem oluşturma yoluna gitmişlerdir. Karma sistemde bu teorilerin uygulama biçimleri, zamana ve uygulanan ülkenin ekonomik ve kültürel yapısına göre farklılık arz etmektedir406.
Đşte vergilendirilebilecek gelir ne olacak sorusuna cevap aranırken ortaya atılan ve yukarıda kısaca bahsettiğimiz teorilerin sahip oldukları bir takım dezavantajlar ve uygulama zorlukları mali gelir kavramının belirlenmesini zorunlu kılmıştır407. Dolayısıyla, gelir vergisi sistemleri mali gelir kavramını bir başka deyişle vergilendirilebilir gelir kavramını belirlerken mükelleflerin elde ettikleri gelirlerin ön belirlemelerini yaparak, farklı kaynaklardan elde edilen gelirlerin yapısal özelliklerinin birbirinden farklı olması her gelir türü için farklı değerlendirmeler yapılmasını gerektirmektedir. Bunun en önemli nedeni farklı kaynaklardan elde edilen gelirlerin elde etme maliyetlerinin birbirinden farklı olmasıdır408.
404
ÖNCEL-KUMRULU-ÇAĞAN, a.g.e., s. 242.
405
Mehmet TOSUNER-Zeynep ARIKAN, Türk Vergi Sistemi, 12. Baskı, Đzmir 2007, s. 13.
406 ORTAÇ, a.g.m., s. 109. 407 AKDOĞAN, a.g.e., s. 209. 408 ORTAÇ, a.g.m., s. 109.