Muhasebeleştirilme Sonrası Ölçme

Maddi olmayan duran varlıklar faydalı ömürleri belirsiz olmadıkça amortismana tabi tutulmaktadırlar. Amortisman, maddi olmayan duran varlığın faydalı ömrü boyunca sistematik olarak hesaplanmaktadır. Maddi olmayan duran varlığın hurda değeri; üçüncü bir şahsın, ilgili varlığı satın alacağına dair taahhüdü yoksa ve varlığın aktif bir piyasası mevcut değilse sıfır kabul edilir. Her yılın sonunda maddi olmayan duran varlığın beklenilen faydalı ömrünün yönetimce yeniden gözden geçirilmesi gerekmektedir.

TMS–38’deki muhasebeleştirme sonrası ölçme yöntemleri ile ilgili hükümlere göre; bir işletme maddi olmayan duran varlıkları için muhasebe sonrası ölçme yöntemlerinden ya maliyet yöntemini ya da yeniden değerleme yöntemini muhasebe politikası olarak seçer (TMS–38, paragraf 72).

Maddi olmayan varlıklar maliyet veya yeniden değerlenen değeriyle bilançoya aktarılırken uygun sınıflara bölünmektedir (Austin, 2007: 68). Ayrı bir sınıflama ile raporlanacak maddi olmayan varlıklara ise aşağıdaki gibi örnekler verilmiştir (Akgül, 2005: 43).

 Ticari Markalar

 Lisanslar ve isim hakları  Gazete ve dergi adları  Bilgisayar yazılımları

 Telif hakları, patentler ve diğer endüstriyel haklar,hizmet ve işletim hakları  Tarifler, formüller, modeller, dizaynlar ve prototipler

 Geliştirilme aşamasındaki maddi olmayan duran varlıklar

Bir maddi olmayan duran varlığın yeniden değerleme yöntemine göre muhasebeleştirilmesi durumunda, aktif bir piyasanın bulunmaması durumu söz konusu olmadığı sürece sınıfındaki diğer tüm varlıklar da, yine aynı yönteme göre muhasebeleştirilir.

Gerek işletme bünyesinde oluşturulan maddi olmayan duran varlıklar, gerekse ayrı olarak elde edilen varlıklar için ilk değerlendirme şekli maliyet bedeli olmaktadır (Austin, 2007: 68).

i. Maliyet Yöntemi (Temel Yöntem)

Maliyet yöntemi, TMS–38 standardının 74. paragrafında düzenlenmektedir. Eğer işletme, maliyet yöntemini seçerse, maddi olmayan duran varlıklar, ilk muhasebeleştirilmelerinin ardından, maliyetlerinden tüm birikmiş itfa ve değer düşüklüğü zararları düşülmüş olarak izlenir.

ii. Yeniden Değerleme Yöntemi (Alternatif Yöntem)

Kayıtlarda ilk tanınmalarından sonraki dönem sonlarında maddi olmayan duran varlıkların değerlemesinde izin verilen alternatif tavır ise TMS–16 da olduğu gibi, makul değer olarak yeniden değerleme sonrası tutarın alınmasıdır.

İşletmeler diledikleri takdirde maddi olmayan duran varlıkları temel yöntem olarak da isimlendirdiğimiz maliyet yöntemi yerine, yeniden değerleme (alternatif) yöntemine göre değerlemeye tabi tutabilmektedirler. Kayıtlarda ilk tanınmalarından sonraki dönem sonlarında maddi olmayan duran varlıkların değerlemesinde izin verilen alternatif tavır ise TMS–16 Maddi Duran Varlıklar Standardında olduğu gibi, makul değer olarak yeniden değerleme sonrası tutarın alınmasıdır. Ancak TMS–38 yeniden değerleme için maddi olmayan duran varlıklarda bir ihtiyaçtan bahseder ki o da aktif (faal) pazarın sağlanmış olmasıdır. Buna ilişkin olarak, TMS–38, patentler, ticari markalar, satın alınarak elde edilen markalar gibi emsali olmayan maddi olmayan duran varlıkların sonradan yeniden değerlenmesine izin vermemektedir (Austin, 2007: 68). Aynı zamanda, maddi olmayan duran varlıklar alınıp satılabilmelerine rağmen, sözleşmeler bireysel alıcı ve satıcılar arasında yapılmakta ve sıklıkla da gerçekleşmemektedir. Bundan dolayı bir varlık için ödenen fiyat bir diğerinin gerçeğe uygun değeri açısından yeterli kanıt sağlamayıp, fiyatlar da çoğu kez kamuoyuna da açık değildir (TMS–38, paragraf 78).

Pazar; alınıp satılan kalemlerin homojen olduğu, her zaman istekli alıcıların ve satıcıların hazır bulunduğu ve fiyatların kamuoyunca bilinebildiği bir pazardır (TMS–38, paragraf 8). Maddi olmayan duran varlıklar için, anılan özellikleri taşıyan bir aktif pazar bulmanın sıkça rastlanan bir durum olmadığı kabul edilmektedir.

Dolayısıyla TMS–38, paragraf 75’de de ifade edildiği gibi, eğer maddi olmayan duran varlığın gerçeğe uygun değerini belirlemek üzere yeniden değerlemede kullanılacak değerin olduğu aktif bir pazar mevcut değilse, maliyet eksi birikmiş amortisman ve birikmiş değer kaybı zararları tutarında raporlanır.

Yeniden değerleme işlemleri, bilanço tarihinde ilgili aktifin defter değerinin gerçeğe uygun değerinden önemli ölçüde farklılık göstermemesi için düzenli olarak yapılır (TMS–38, paragraf 75).

Yeniden değerleme yöntemi, TMS–38, paragraf 76’da da açıklandığı gibi;

 Daha önce varlık olarak muhasebeleştirilmeyen maddi olmayan duran varlıkların yeniden değerlenmelerine veya

 Maddi olmayan duran varlıkların maliyet tutarı dışında bir tutardan muhasebeleştirilmelerine izin vermemektedir.

Yeniden değerlenen maddi olmayan duran varlıkların gerçeğe uygun değerlerinin değişkenliğine bağlı olarak yeniden değerleme işlemlerinin sıklığı da değişmektedir. Yeniden değerlenen varlığın gerçeğe uygun değerinin, defter değerinden önemli ölçüde farklı olması durumunda, yeniden değerlemeye devam edilmesi gerekmekte olup, gerçeğe uygun değerlerinde önemsiz hareketler yaşayan maddi olmayan duran varlıklar için ise yeniden değerleme gerekli olmamaktadır (TMS–38, paragraf 79).

Yeniden değerlenmiş bir maddi olmayan duran varlık için bundan böyle aktif bir piyasanın mevcut olmaması; söz konusu varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğini ve " TMS–36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü" Standardına göre teste tabi tutulması gerektiğini gösterebilir (TMS–38, paragraf 83). UMS 36, varlıklarda değer düşüklüğü konusunu ele alan Uluslararası Muhasebe Standardı olup, bu standardın amacı, mali tablolarda varlıkların yerine konulabilir değerinden daha yüksek olarak gösterilmesini önlemek ve yerine konulabilir değerlerin hesaplanmasına ilişkin esasları tespit etmek olarak ifade edilebilir (TMS–36, paragraf 1).

Değer düşüklüğü, bir varlığın defter değerinin, söz konusu varlığın satışı veya kullanımı ile geri kazanılacak tutarından fazla olduğu durumlarda meydana

Bir varlık aşağıdaki sebeplerden ötürü değer düşüklüğüne uğrayabilir:

 Varlık bir sebepten ötürü bir daha tam kapasite ile kullanılamayacak şekilde hasar görebilir,

 Varlığın ait olduğu piyasada meydana gelen düşüş nedeniyle varlığın değeri de düşebilir.

 Varlıklar, eğer diğer varlıklardan sağlanan nakit girişlerinden büyük ölçüde bağımsız bir nakit girişi yaratmıyorlarsa, nakit yaratan birimler oluşturacak şekilde gruplandırılmalıdır.

 Nakit yaratan birimler bir bütün olarak değer düşüklüğü testine tabi tutulmalıdır.

iii . Yeniden Değerleme İşleminin Muhasebeleştirilmesi

Bir maddi olmayan duran varlığın defter değerinde yeniden değerleme işlemi sonucunda iki sonuçtan biri ortaya çıkmaktadır:

 Değer artışı veya  Değer azalışı

Ortaya çıkan bir artış veya azalışın etkileri TMS–38 Standardında açıklanmaktadır.

Değer Artışı : Standarda göre; bir maddi olmayan duran varlığın defter değerinin yeniden değerleme işlemi sonucunda artması durumunda, söz konusu artış doğrudan, yeniden değerleme fazlası adı altında özkaynağa alacak kaydedilmektedir. Ancak, anılan yeniden değerleme artışının, daha önce aynı varlık için kâr veya zararda muhasebeleştirilen yeniden değerleme azalışını ortadan kaldıran kısmı varsa, kâr veya zararda muhasebeleştirilmektedir (TMS–38, paragraf 85).

Özkaynakta yer alan birikmiş yeniden değerleme fazlası, elde edildiğinde, doğrudan, dağıtılmamış kârlara nakledilebilir. Değerleme fazlasının tamamı, ilgili varlığın kullanımdan çekilmesi veya elden çıkarılması durumunda elde edilebilir. Ancak, değerleme fazlasının bir kısmı, ilgili varlık işletme tarafından kullanıldıkça elde edildiyse, elde edilen değerleme fazlası tutarı, söz konusu varlığın yeniden değerlenmiş defter değeri esas alınarak hesaplanan itfa payları ile tarihi maliyetinin

farktır. Yeniden değerleme fazlasından dağıtılmamış kârlara yapılan transfer, gelir tablosu aracılığıyla yapılmaz (TMS–38, paragraf 87).

Değer Azalışı : Bir maddi olmayan duran varlığın defter değerinin yeniden değerleme işlemi sonucunda azalmış olması durumunda, söz konusu azalan tutar, kâr veya zararda muhasebeleştirilir. (TMS–38, paragraf 87).