Maddi Duran Varl›klar›n ‹lk Edinimiyle ‹lgili Mevcut Mevzuatta

ve TMS 16: Maddi Duran Varl›klar Standard›nda Yer Alan Hükümler Maddi duran varl›klarla ilgili olarak en genifl hükümler Vergi Usul Kanu-nu'nda yer almaktad›r. Bunun yan›n-da, henüz tasar› halinde olan Türk Ti-caret Kanunu'nda ise özel düzenleme yap›lmay›p, do¤rudan ilgili standart hükümlerinin uygulanaca¤› belirtil-mifltir. Çal›flman›n bu k›sm›nda mev-cut mevzuat hükümleri çerçevesinden

daha çok Vergi Usul Kanunu'nda ve TMS 16:Maddi Duran Varl›klar Stan-dard›nda yer alan maddi duran varl›k-larla ilgili hükümler üzerinde durula-cakt›r.

2.1. Mevcut Mevzuatta Yer Alan Hükümler

Maddi duran varl›klarla ilgili düzenle-meler Vergi Usul Kanunu'nun 269-271 aras›ndaki maddeleri ile çeflitli Tebli¤'lerde yer almaktad›r. Vergi Usul Kanunu'nun ilgili madde hü-kümlerine göre, gayrimenkuller ile gayrimenkul gibi de¤erlenen tesisat ve makineler, gemiler ve di¤er tafl›tlar ile gayri maddi haklar maliyet bedeli ile de¤erlenecektir(VUK 269). De¤er-lemede esas al›nacak maliyet bedeli-ne, sat›n alma bedeline ek olarak; ma-kine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri, mevcut bir binan›n sat›n al›narak y›k›lmas›n-dan ve arsas›n›n tesviyesinden müte-vellit giderler dahil edilecek, bunlar›n d›fl›nda yine sat›n alma bedeline ek olarak yap›lan noter, mahkeme, k›y-met takdiri, komisyon ve tellaliye gi-derleri ile Emlak Al›m ve Özel Tüke-tim Vergileri ise mükellefin iste¤ine göre ya maliyete dahil edilecek ya da gider yaz›lacakt›r (VUK 270).

Yukar›daki madde hükümleri d›fl›nda Vergi Usul Kanunu'nun amortisman uygulamas›na yönelik 313ncü madde-sinde de maddi duran varl›klar›n ilk

edinimine yönelik hüküm yer almak-tad›r. Buna göre, ilgili maddenin 3ncü f›kras›nda yer alan "de¤eri 50.000.000 liray› (364 S›ra No.lu VUK GT ile 1.1.2007'den itibaren 560,-YTL) aflma-yan pefltemall›klar ile iflletmede kullan›-lan ve de¤eri 50.000.000 liray› (364 S›ra No.lu VUK GT ile 1.1.2007'den itibaren 560,-YTL) aflmayan alet, edevat, mef-ruflat ve demirbafllar amortismana tabi tutulmayarak do¤rudan do¤ruya gider yaz›labilir. ‹ktisadi ve teknik bak›m-dan bütünlük arz edenlerde bu had topluca dikkate al›n›r" fleklindeki hü-kümle birlikte de¤eri 560,-YTL'yi afl-mayan maddi duran varl›klar, "gider"

yazma veya "aktiflefltirme" yollar›n-dan birisi tercih edilerek muhasebe-lefltirilecektir.

Konuyla ilgili olarak ele al›nacak son iki düzenleme ise Vergi Usul nu'nun 163 ve Gelir Vergisi Kanu-nu'nun 187 nolu Genel Tebli¤'leridir (Arpac›, 2007: 164). ‹lgili Tebli¤'ler, maddi duran varl›k ediniminde kulla-n›lan kredilerin faizleri ve kur farkla-r›na yönelik hükümleri içermekte-dir.Buna göre, yat›r›mlar›n ve amor-tismana tabi iktisadi k›ymetlerin fi-nansman›nda kullan›lan kredilerin fa-izleri ve kur farklar›, ilgili varl›¤›n ak-tife al›nd›¤› dönemin sonuna kadar maliyete ilave edilecek, sonraki dö-neme ait olanlar ya maliyete ilave edi-lecek, ya da gider yaz›lacakt›r.

2.2. TMS 16: Maddi Duran Varl›klar Standard›nda Yer Alan Hükümler Belirtilen standard›n 7nci maddesi uyar›nca, varl›k kalemiyle ilgili gele-cekteki ekonomik yararlar›n iflletme-ye aktar›lmas›n›n muhtemel olmas› ve ilgili kalemin maliyetinin güvenilir bir flekilde ölçülebilmesi halinde, yal-n›zca maddi duran varl›k kaleminin maliyeti varl›k olarak muhasebeleflti-rilir ve finansal tablolara yans›t›l›r.

Standard›n devam eden ilgili madde-lerinde "muhasebelefltirilme ilkele-ri"ne yönelik esaslarla ilgili olarak flu hususlar üzerinde durulmaktad›r:

a. 7.ci maddede öngörülen kriterler, kal›plar, araç ve gereçler gibi tek bafl›-na önemsiz kalemlerin toplam de¤eri-ne uygulan›r.

b. Bir iflletmenin bir dönemden fazla kullanmay› bekledi¤i önemli yedek parça ve yedek malzemeler ile sadece bir maddi duran varl›¤a ba¤l› olarak kullan›labilen yedek parça ve malze-meler maddi duran varl›k olarak dik-kate al›n›rlar.

c. Güvenlik veya çevresel nedenlerle edinilen maddi duran varl›klar, mev-cut herhangi bir maddi duran varl›k kaleminden elde edilmesi beklenen gelecekteki ekonomik yararlar› do¤-rudan art›rmasa da, bir iflletmenin

di-¤er varl›klar›ndan gelecekte ekono-mik yarar elde etmesi için gerekli ola-bilir. Bu tür yat›r›mlara, yasa gere¤i

fabrika bacas›na filtre takt›r›lmas› ör-nek olarak verilebilir. Zira iflletme an-cak filtre takt›rmas› halinde üretim yapabilece¤inden, tak›lan filtre duran varl›k olarak kaydedilmelidir.

d. Arsa ve binalar birlikte al›nd›kla-r›nda her ikisi de farkl› iki duran var-l›k olarak muhasebelefltirilirler Muhasebelefltirilme kriterlerini sa¤la-yan bütün maddi duran varl›klar, ilk muhasebelefltirilmede maliyet bedeli ile kaydedilirler. Sonraki dönemde ise maliyet veya yeniden de¤erleme mo-dellerinden birisini seçmek suretiyle ölçme ve de¤erleme yap›l›r.

Maddi duran varl›klarla ilgili bütün maliyetler olufltu¤u tarihteki de¤erle-riyle muhasebelefltirilir. Bu maliyet-ler, bir maddi duran varl›k kaleminin ilk elde etme veya infla edilmesi afla-mas›nda oluflan ve sonradan; ekleme, k›smi yenileme ve bak›m için katlan›-lan maliyetleri içerir. Standart'›n 16.c›

ve devam eden maddelerinde sözko-nusu maliyet unsurlar› afla¤›daki gibi s›ralanm›flt›r:

1. ‹ndirimler ve ticari iskontolar dü-flüldükten sonra, ithalat vergileri ve iade edilmeyen al›fl vergileri dahil, sa-t›n alma fiyat›,

2. Varl›¤›n yerlefltirilece¤i yere ve yö-netim taraf›ndan amaçlanan koflullar-da çal›flabilmesini sa¤layacak duruma getirilmesine iliflkin her türlü maliyet, 3. Maddi duran varl›¤›n sökülmesi ve

tafl›nmas› ile yerlefltirildi¤i alan›n res-torasyonuna iliflkin tahmini maliyeti, iflletmenin ilgili kalemin elde edilme-si ya da stok üretimi d›fl›nda bir amaç-la belirli bir süre kulamaç-lan›m› sonucunda katland›¤› yükümlülük,

4. Do¤rudan maddi duran varl›k kale-minin elde edilmesiyle veya inflaat›y-la ilgili çal›flaninflaat›y-lara sa¤inflaat›y-lanan faydainflaat›y-lar- faydalar-dan kaynaklanan maliyetler,

5. Yerin haz›rlanmas›na iliflkin mali-yetler;

6. ‹lk teslimata iliflkin maliyetler;

7. Kurulum ve montaj maliyetleri;

8. Varl›¤›n uygun flekilde çal›fl›p ça-l›flmad›¤›na dair yap›lan test maliyet-lerinden, varl›¤› gerekli yer ve duru-ma getirirken üretilen kalemlerin sat›-fl›ndan elde edilen net has›lat düflül-dükten sonra kalan tutar (teçhizat›n denenmesi s›ras›nda üretilen örnekler gibi); ve

9. Mesleki ücretler (mimarlara, mü-hendislere vb. ödenen ücretler).

Yukar›da say›lan maliyet unsurlar› d›-fl›nda kalan ve afla¤›da s›ralanan un-surlar ise maliyete dahil edilmezler:

1. Yeni bir tesis aç›lmas›n›n maliyet-leri;

2. Yeni bir ürün veya hizmetin tan›t›l-mas›na iliflkin maliyetler (reklam ve tan›t›m harcamalar› dahil);

3. Yeni bir yerde veya yeni bir müflte-ri kitlesiyle ifl yapmak amac›yla katla-n›lan maliyetler (personel e¤itim mas-raflar› dahil);

4. Yönetim giderleri ve di¤er genel gi-derleri.

Bir maddi duran varl›k, kullan›ma haz›r hale gelmesinden itibaren, du-ran varl›k için yap›lan masraflar ak-tiflefltirilmeyip do¤rudan gider yaz›l›r.

Yukar›da "maliyet unsuru" say›lan ifl-lemlerin de¤erleri ölçülürken afla¤›da-ki esaslara göre hareket edilmelidir (Madde 23-28):

1. Bir maddi duran varl›k kaleminin maliyeti, muhasebelefltirme tarihinde-ki peflin fiyat›n eflde¤eri tutard›r. E¤er ödeme normal kredi vadelerinin ötesi-ne erteleniyorsa, peflin fiyat eflde¤eri ile toplam ödeme aras›ndaki fark, TMS 23'te izin verilen alternatif yön-tem¹ çerçevesinde defter de¤erinde tafl›nmad›¤› sürece, kredi dönemi

bo-1 ‹lgili Standard’da yer alan bu yönteme göre, bir özellikli varl›¤›n (amaçlanan kullan›ma veya sat›fla haz›r duruma getirilmesi zorunlu olarak uzun süreyi gerektiren varl›klar) sat›n al›nmas›, inflaat›

veya üretimi ile do¤rudan ilgisi olan borçlanma maliyetleri ilgili varl›¤›n maliyetine dahil edilir(Gökçen, Ataman ve Çak›c›, 2006:207). Standard’›n 25nci maddesi uyar›nca, “bir varl›¤›n amaçlanan kullan›ma veya sat›fla haz›r duruma getirilmesi için gerekli tüm ifllemler esas itibar›yla tamamland›¤›nda borçlanma maliyetlerinin aktiflefltirilmesine son verilir” fleklinde düzenleme de yer almaktad›r.

yunca faiz olarak finansal tablolara yans›t›l›r.

2. Bir veya birden fazla maddi duran varl›k kalemi, parasal olmayan varl›k veya varl›klar veya parasal ve parasal olmayan varl›klar›n birleflimi

karfl›l›-¤›nda elde edilebilir. Bu kapsamdaki bir maddi duran varl›k kaleminin ma-liyeti afla¤›daki durumlardan bir veya daha fazlas› söz konusu olmad›¤› sü-rece gerçe¤e uygun de¤eri ile ölçülür:

a. Takas iflleminin ticari² içerikten yoksun olmas›,

b. Elde edilen varl›¤›n veya elden ç›ka-r›lan varl›¤›n gerçe¤e uygun de¤erinin güvenilebilir bir flekilde ölçülememesi, c. Elde edilen maddi duran varl›¤›n maliyeti, gerçe¤e uygun de¤eri ile öl-çülememesi durumunda, elden ç›kar›-lan maddi duran varl›¤›n defter de¤eri ile ölçülür.

3. Finansal kiralama ifllemi kapsam›n-da bir kirac› taraf›nkapsam›n-dan elde tutulan maddi duran varl›k kaleminin maliye-ti "TMS 17 Kiralama ‹fllemleri" Stan-dard› uyar›nca belirlenir.

4. Bir maddi duran varl›k kaleminin defter de¤eri "TMS 20 Devlet Ba¤›fl-lar›n›n Muhasebelefltirilmesi ve Dev-let Yard›mlar›n›n Aç›klanmas›" Stan-dard› uyar›nca al›nan devlet ba¤›fllar›

sebebiyle azalt›labilir.

Yukar›da gerek muhasebelefltirme ve gerekse ölçmeyle ilgili olarak ele al›-nan standart hükümleri ile Vergi Usul Kanunu hükümleri aras›nda bir tak›m farkl›l›klar oldu¤u gözükmektedir.

Afla¤›da yap›lacak karfl›laflt›rma ile sözkonusu farkl› noktalar ayr›nt›l›

olarak aç›klanacakt›r.

3. Mevcut Mevzuat ve TMS 16