Konsorsiyum olarak yap›lan ifllere iliflkin ödemelerin durumu

Günümüzde belli büyüklükte bir ifli yapmak için bir araya gelen firmalar üç tür ortakl›k kurabilmektedirler: Adi ortakl›k, ifl ortakl›¤› ve konsorsiyum.

Borçlar Kanununun 525 ve müteakip maddelerinde düzenlenmifl bulunan adi ortakl›kla-r›n kurumlar vergisi mükellefiyeti söz konusu olmay›p ortaklaortakl›kla-r›n ayr› ayr› gelir veya ku-rumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmektedir. ‹fl ortakl›klar›, Kuku-rumlar Vergisi Kanu-nunda kurumlar vergisi mükellefleri aras›nda say›lm›flt›r. Konsorsiyumun tan›m› ve ver-gilendirilmesi konusunda ise vergi kanunlar›nda herhangi bir özel düzenleme yer alma-maktad›r.

4734 say›l› Kamu ‹hale Kanununun 4 üncü maddesinde, ortak giriflimler “‹haleye kat›l-mak üzere birden fazla gerçek veya tüzel kiflinin aralar›nda yapt›klar› anlaflma ile olufl-turulan ifl ortakl›¤› ve konsorsiyumlar” olarak tan›mlanm›flt›r.

Ayn› Kanunun 14 üncü maddesinde ise “...‹fl ortakl›¤› üyeleri, hak ve sorumluluklar›y-la iflin tümünü birlikte yapmak üzere, konsorsiyum üyeleri ise hak ve sorumluluksorumluluklar›y-lar›n›

ay›rarak iflin kendi uzmanl›k alanlar›yla ilgili k›s›mlar›n› yapmak üzere ortakl›k yapar-lar. ‹fl ortakl›¤› her türlü ihaleye teklif verebilir. Ancak idareler, iflin farkl› uzmanl›klar gerektirmesi durumunda, ihaleye konsorsiyumlar›n teklif verip veremeyece¤ini ihale doküman›nda belirtirler. ‹hale aflamas›nda ortak giriflimden kendi aralar›nda bir ifl ortak-l›¤› veya konsorsiyum yapt›klar›na dair anlaflma istenir. ‹fl ortakortak-l›¤› anlaflmalar›nda pilot ortak, konsorsiyum anlaflmalar›nda ise koordinatör ortak belirtilir. ‹halenin ifl ortakl›¤›

veya konsorsiyum üzerinde kalmas› halinde, sözleflme imzalanmadan önce noter tasdik-li ifl ortakl›¤› veya konsorsiyum sözleflmesinin verilmesi gerekir. ‹fl ortakl›¤› anlaflma sözleflmesinde, ifl ortakl›¤›n› oluflturan gerçek veya tüzel kiflilerin taahhüdün yerine ge-tirilmesinde müfltereken ve müteselsilen sorumlu olduklar›, konsorsiyum anlaflma ve sözleflmesinde ise konsorsiyumu oluflturan gerçek veya tüzel kiflilerin, iflin hangi k›sm›-n› taahhüt ettikleri ve taahhüdün yerine getirilmesinde koordinatör ortak arac›l›¤›yla ara-lar›ndaki koordinasyonu sa¤layacaklar› belirtilir.” hükmü yer almaktad›r.

Bu Tebli¤in ifl ortakl›klar›n›n mükellefiyetine iliflkin (2.5) bölümünde konsorsiyumlar hakk›nda aç›klamalar yer almaktad›r.

Buna göre, bir inflaat iflini gerçeklefltirmek üzere konsorsiyum halinde hareket eden fir-malar›n kendi aralar›nda yapm›fl olduklar› bu ifle iliflkin konsorsiyum sözleflmesinde, - ‹flin bütünü içinde birbirinden fiziken ayr›labilen belli bölümlerin konsorsiyum üyele-rince paylafl›larak bu bölümlerin gerçeklefltirilmesinden kendilerinin sorumlu olaca¤›, - Sözleflmede taahhüt edilen ifller ile fiziken ayr›labilen alt bölümlerin ve iflin gerektir-di¤i malzeme ve teçhizata iliflkin bedellerin ayr› ayr› tayin ve tespit edilece¤i,

- Ayr›nt›l› haz›rlanan ifl program›na taraflar›n uyma zorunlulu¤unun bulunaca¤›, - Her bir orta¤›n yüklendi¤i iflin alt aflamalar›nda üstlenmifl oldu¤u k›sm›na ait gelir ve giderlerin kendi yasal defterlerinde izlenece¤i,

- Ortaklar›n üstlendikleri ifller için gerekli olan ve kendilerince sa¤lanmas› gereken ma-kine ve teçhizat›n kendi mülkiyetinde kalaca¤›,

- Her bir orta¤›n yapm›fl oldu¤u ifl sonucunda elde edilen kâr veya zarar›n di¤er ortakla iliflkilendirilmeksizin kendisinin geliri olaca¤›,

- Kurulan konsorsiyumun bu ifl için kurulaca¤› ve iflin bitiminde sona erece¤i,

- ‹dare ile yap›lacak ifllemlerde yaln›zca bir orta¤›n (koordinatör ortak) muhatap

olaca-¤›, ancak bu orta¤›n yapm›fl oldu¤u tüm ifllemlerden do¤an sonuçlar›n hangi ifl k›sm› ile ilgili ise o ifli gerçeklefltiren firmaya yans›t›laca¤›

hususlar›n›n yer almas› ve bunlara aynen uyulmas› gerekmektedir.

Bu unsurlar, konsorsiyumu adi ortakl›ktan ve ifl ortakl›¤›ndan ay›ran temel unsurlard›r.

Konsorsiyumun idare ile yapm›fl oldu¤u sözleflmede de konsorsiyum sözleflmesine pa-ralel hükümler konulabilmektedir.

Konsorsiyum olarak hareket eden firmalarca yap›m› taahhüt edilen y›llara sari inflaat ve onar›m ifllerinde (makine, teçhizat ve tafl›t temini dahil);

- Firmalar aras›ndaki konsorsiyum anlaflmas›nda, “konsorsiyum” tan›m› için gerekli olan flartlar›n yer alm›fl olmas›,

- ‹dare ile konsorsiyum aras›nda yap›lan sözleflmede iflin tamam›n›n alt aflamada k›s›m-lara ayr›labilmesi ve her bir k›s›m için ödenecek bedelin belirlenmesi,

- Yurt d›fl›ndan makine, teçhizat ve tafl›t teminini içeren sözleflmelerde, temin iflinin do¤-rudan yurt d›fl›ndaki ana merkez taraf›ndan ve Türkiye’deki iflyerinin hiçbir katk›s› ol-maks›z›n gerçeklefltirilmifl olmas›

halinde, ihale edilen ifl için yap›lan ödemeler, vergi kesintisi aç›s›ndan konsorsiyum üye-si firmalar›n taahhüt ettikleri iflle s›n›rl› olmak üzere ayr› ayr› de¤erlendirilecektir.

Bu flekilde ihalesi yap›lan inflaat ifllerinde, taahhüt edilen ifl, bütünü itibar›yla alt aflama-lara ayr›lacak ve birden fazla takvim y›l›na yayg›n inflaat ve onar›m ifllerine iliflkin k›s-m› için vergi kesintisi yap›lacakt›r.

Sözleflme kapsam›nda bulunan makine, teçhizat ve tafl›tlar›n yurt d›fl›ndaki ana merkez taraf›ndan Türkiye’de bir iflyeri ve daimi temsilcisi olmaks›z›n veya bunlar›n bulunma-s› halinde herhangi bir katk›lar› olmadan müstakilen temin edilmesi durumunda, sözlefl-mede belirtilen malzemelere ait bedellerin, inflaat ve onar›m iflleri dolay›s›yla bu ifli ya-pana inflaat ifli kapsam›nda ödenen istihkak mahiyetinde olmad›¤› kabul edilecek ve vergi kesintisine tabi tutulmas› söz konusu olmayacakt›r.

15.3.2. Tafl›nmazlar›n kiralanmas› karfl›l›¤›nda yap›lan kira ödemeleri

15.3.2.1. Kooperatiflere ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› karfl›l›¤›nda yap›lan kira ödemeleri

Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci f›kras›n›n (b) bendi uyar›nca, kooperatiflere ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› karfl›l›¤›nda bunlara yap›lan kira ödemeleri üzerinden vergi kesintisi yap›lacakt›r.

1/1/2007 tarihinden itibaren 2006/11447 say›l› Bakanlar Kurulu Karar› uyar›nca koope-ratiflere ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› karfl›l›¤›nda bunlara yap›lan kira ödemeleri üze-rinden %20 oran›nda vergi kesintisi yap›lacakt›r.

Söz konusu kira ödemeleri üzerinden yap›lacak vergi kesintisinde, kooperatifin türü, mükellef veya muaf olup olmamas›n›n bir önemi bulunmamaktad›r.

15.3.2.2. Dernek veya vak›flara ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› karfl›l›¤›nda yap›lan kira ödemeleri

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci f›kras›n›n (5) numaral› bendi uya-r›nca, vak›flara (mazbut vak›flar hariç) ve derneklere ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› kar-fl›l›¤›nda, bunlara yap›lan kira ödemelerinden gelir vergisi kesintisi yap›lmaktad›r.

Bu kesintinin yap›lmas›nda, kendisine kira ödemesinde bulunulan derne¤in, kamuya ya-rarl› dernek ya da vakf›n Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan›nm›fl vak›f olmas›

önem arz etmemektedir. Baflka bir deyiflle, mazbut vak›flar hariç, hiçbir ayr›m yap›l-maks›z›n tüm dernek veya vak›flara ödenen kira bedellerinden bu kesintinin yap›lmas›

gerekmektedir.

Di¤er taraftan, sendikalar, ticaret odalar›, sanayi odalar›, ticaret borsalar›, esnaf odalar›

ve bunlar›n birlikleri ile di¤er mesleki kurulufllara ait oda ve birlikler, siyasi partiler, emekli ve yard›m sand›klar›na yap›lan kira ödemelerinden de gelir vergisi kesintisi ya-p›lmas› gerekmektedir.

15.3.2.3. Di¤er kurumlar vergisi mükelleflerine ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› kar-fl›l›¤›nda yap›lan kira ödemeleri

Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde say›lan kurumlar vergisi mükellefleri-ne (kooperatifler hariç) ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› karfl›l›¤›nda bunlara yap›lan kira ödemelerinden vergi kesintisi yap›lmayacakt›r. Bu kurumlar›n elde ettikleri kira gelirle-ri ilgili hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir.

Dernek veya vak›flara ait tafl›nmazlar›n bir iktisadi iflletme oluflturacak flekilde kiralan-mas› halinde, oluflacak iktisadi iflletme kurumlar vergisi mükellefi oldu¤undan elde edi-len kira gelirleri üzerinden vergi kesintisi yap›lmayacakt›r.

15.3.2.4. Devlete, özel idarelere, belediyelere ve köylere ait tafl›nmazlar›n kiralan-mas› karfl›l›¤›nda yap›lan kira ödemeleri

Devlete, özel idarelere, belediyelere ve köylere ait tafl›nmazlar›n kiralanmas› karfl›l›¤›n-da, an›lan kamu kurumlar›na yap›lan kira ödemeleri üzerinden de vergi kesintisi yap›l-mayacakt›r.

15.3.3. Her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut ‹daresi ve Özel-lefltirme ‹daresince ç›kar›lan menkul k›ymetlerden sa¤lanan gelirler

Tam mükellefiyete tabi kurumlar vergisi mükelleflerince elde edilen, her nevi tahvil (ipotek finansman› kurulufllar› ve konut finansman› kurulufllar› taraf›ndan ihraç edilen ipotekli sermaye piyasas› araçlar›, varl›k teminatl› menkul k›ymetler dahil) ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut ‹daresi ve Özellefltirme ‹daresince ç›kar›lan menkul k›y-metlerden sa¤lanan gelirler üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci f›kras›n›n (c) bendi uyar›nca vergi kesintisi yap›lmas› gerekmektedir.

Öte yandan, bu gelirler üzerinden Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci maddesinin yürürlükte oldu¤u süre boyunca, Kurumlar Vergisi Kanunu uyar›nca ayr›ca vergi kesin-tisi yap›lmayacakt›r.

15.3.3.1. Döviz cinsinden yahut dövize, alt›na veya baflka bir de¤ere endeksli men-kul k›ymetlerin itfas› s›ras›nda oluflan de¤er art›fllar›nda vergi kesintisi

Her nevi tahvil (ipotek finansman› kurulufllar› ve konut finansman› kurulufllar› taraf›n-dan ihraç edilen ipotekli sermaye piyasas› araçlar›, varl›k teminatl› menkul k›ymetler da-hil) ve Hazine bonosu ile Toplu Konut ‹daresi ve Özellefltirme ‹daresince ç›kar›lan men-kul k›ymetlerin, döviz cinsinden ihraç edilmesi ve bunlar›n itfas› s›ras›nda anaparan›n yine döviz cinsinden ödenmesi halinde, döviz kurundaki de¤iflim nedeniyle anaparada meydana gelen de¤er art›fl› üzerinden vergi kesintisi yap›lmas› söz konusu de¤ildir. Ver-gi kesintisi sadece faiz tutar› üzerinden yap›lacakt›r. Döviz cinsinden ihraç edilen men-kul k›ymetlerin faizlerinin itfa tarihinden önce belli dönemler itibar›yla ödenmesi halin-de halin-de sahalin-dece bu faiz tutar›n›n vergi kesintisine tabi olaca¤›, ayr›ca kur fark› üzerinhalin-den vergi kesintisi yap›lmayacakt›r.

Bununla birlikte, yukar›da belirtilen menkul k›ymetlerin dövize, alt›na, enflasyona veya baflka bir de¤ere endeksli olarak ihraç edilmesi halinde, itfa tarihinde menkul k›ymet sa-hibine faiz ve anapara olarak ödenen tutar ile menkul k›ymetin ihraç bedeli aras›ndaki tutar vergi kesintisi matrah›n› oluflturacakt›r.

Döviz cinsinden yahut dövize, alt›na veya baflka bir de¤ere endeksli olarak ç›kart›lan menkul k›ymetlerin faizini temsil eden kuponlar›n›n menkul k›ymetten ayr› olarak al›m sat›ma konu olmas› halinde, faiz kuponlar›n›n itfas› s›ras›nda ödenen bedelin tamam›

vergi kesintisine tabi tutulacak, menkul k›ymetin itfas› s›ras›nda geri ödenen anapara tu-tar› ise vergi kesintisine tabi olmayacakt›r.

15.3.3.2. Her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut ‹daresi ve Özel-lefltirme ‹daresince ç›kar›lan menkul k›ymetlerden sa¤lanan gelirlerin kurumlar vergisine tabi olmayan veya kurumlar vergisinden muaf olanlar taraf›ndan elde edilmesi halinde vergi kesintisi uygulamas›

Söz konusu gelirlerin kurumlar vergisine tabi olmayan veya muaf olan kurumlarca elde edilmesi halinde Kurumlar Vergisi Kanunu uyar›nca vergi kesintisi yap›lmayacakt›r.

Ancak, bu kesintinin yap›lmamas› için kurumlar vergisinden muaf olan kurumlar›n bu durumlar›n› tevsik etmeleri ve menkul k›ymetlerin kendilerine ait oldu¤unu vergi kesin-tisi yapmakla yükümlü olanlara yaz›l› olarak beyan etmeleri gerekmektedir.

Kanunla kurulan dernek veya vak›flar, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan›nan va-k›flar, kamu menfaatine yararl› dernekler ile dernek veya vak›f olmamakla birlikte; oda-lar, borsaoda-lar, meslek örgütleri ve bunlar›n üst kurulufllar›, siyasi partiler, emekli ve yar-d›m sand›klar› gibi vergi uygulamalar›nda dernek veya vak›f olarak kabul edilenler ha-riç, dernek veya vak›flarca elde edilen söz konusu gelirler üzerinden Gelir Vergisi Ka-nununun 94 üncü maddesi uyar›nca vergi kesintisi yap›lacakt›r.

Öte yandan, söz konusu gelirler üzerinden Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci mad-desi kapsam›nda vergi kesintisi yap›lmas› halinde, gerek Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesi gerekse Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi uyar›nca vergi ke-sintisi yap›lmayacakt›r.