İ darece Takdir Usulü

Doğrudan doğruya takdir usulü olarak da nitelendirilen bu usulün esası, vergi idaresinin, her bir vergi yükümlüsüne ilişkin vergi borcunu ayrı ayrı tespit etmesidir. Son derece subjektif bir uygulama esasına dayanan ve yükümlülerin aleyhine olarak matrahların çok yüksek belirlenmesi tehlikesini taşıyan bu usul günümüzde ancak bazı istisnai hallerde uygulanmaktadır. Bu uygulamanın en tipik örneği, 1942 yılında ülkemizde bir defaya mahsus olmak üzere uygulanan varlık vergisidir. Bu vergiye ilişkin matrahın tespit görevi idare elemanlarının çoğunlukla bulunduğu bir komisyona bırakılmıştı. Bu yüzden uygulamada son derecede haksızlıklar olmuştu. Bunun sonucu olarak da bu vergi geniş ölçüde eleştiri konusu edilmişti88.

Ülkemizde beyan esasını tamamlayıcı nitelikte olan ikmalen, re’sen ve idarece vergi tarhında matrah idarece tespit edilmektedir89.

1.4.2.4.1. Matrahın İkmalen Tarhı

Vergi Usul Kanunu’nun 29. maddesine göre, “ikmalen vergi tarhı, her ne

şekilde olursa olsun bir vergi tarh edildikten sonra bu vergiye bağlı olarak ortaya çıkan defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tespit olunan bir matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarh edilmesidir”

şeklinde belirtilmiştir.

Vergi matrahının ikmalen belirlenmiş sayılması açısından tarhiyatın taşıması gereken temelde bazı özellikler vardır90.

1. Yöntemi ne olursa olsun daha önceden tarh edilmiş bir vergi olmalıdır,

2. Önceden yapılan tarhiyatın beyan edilmesi gereken tüm matrahı kapsamaması, (matrahın bir kısmının beyan dışında bırakılmış dolayısıyla matrah farkı bulunmuş olması),

87 KILDİŞ, a.g.e., s. 8. 88 PEHLİVAN, a.g.e., s. 108. 89 KILDİŞ, a.g.e. s. 9. 90

Şükrü KIZILOT, Doğan ŞENYÜZ, Metin TAŞ, Recai DÖNMEZ, Vergi Hukuku, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara, 2006, s. 156.

3. Tespit edilen matrah farkının önceden tarhiyatı yapılan vergiyle ilgili olması gerekir,

4. Matrah farkı kısmı mükellefin defter, kayıt ve belgeler veya kanuni ölçüler (değerleme, emsal kira bedeli vb.) üzerinden bulunmalıdır.

Daha önce yapılmış bir tarhiyat mevcut değil ise, matrah, defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere göre de tespit edilmiş olsa, ikmalen tarhiyat mümkün değildir, bu durumda re’sen tarhiyat yapılması gerekmektedir91.

İkmalen vergi tarhının gerçekleşmesi iki koşula bağlıdır. 1. Daha önce bir tarhiyat yapılmış olmalı,

2. İkmalen yapılacak tarhiyatta matrah veya matrah farkı maddi delillere dayanılarak saptanılabilmelidir.

Örneğin, beyannamesini süresi içerisinde vermiş olan bir mükellefin defter ve kayıtlarının incelenmesinden gelirini eksik gösterdiği anlaşılmışsa veya bazı kazançlarda asgari vergi, emsal kira bedeli gibi kanuni ölçüler kullanılarak matrah farkı saptanabiliyorsa ikmalen vergi tarhına gidilebilir. İkmalen vergi tarhı yanında kanun hükümlerine uygun olarak vergi cezası da kesilebilir92.

1.4.2.4.1.1. Matrah Farkının Defter, Kayıt ve Belgeler Üzerinden Tespiti

Usulüne uygun düzenlenmiş belge, yapılmış kayıt ve tutulmuş defterlerin sonucunda matrahın doğru tespit edilerek usulüne uygun beyan edilmiş olması beklenir. İlk bakışta beyan edilen matrah doğru kabul edilir. Buna ilk görünüş

karinesi denir. Sonra inceleme elemanları gerçekleştirdikleri vergi incelemeleri ile beyanların doğru yapılıp yapılmadığını araştırırlar. Araştırmada kullanılan en önemli delillerin başında matrahın tespitinde kullanılan temel unsurlar olan belge, kayıt ve defterler gelir93.

1.4.2.4.1.2. Matrah Farkının Kanuni Ölçüler Üzerinden Tespiti

Vergi Usul kanunu hükümlerine göre, ticari işletmelere dahil mevcutlar kanunda tespit edilmiş ölçülere göre değerlenir. Bu ölçülerin yanlış uygulanması ya da uygulanmaması durumunda, kullanılması gereken değerleme ölçüsünün uygulanması suretiyle matrahın yeniden belirlenmesi ikmalen tarhiyatı ifade

91

TOSUNER/ARIKAN, a.g.e., s. 82. 92

Özhan ULUATAM, Yaşar METHİBAY, Vergi Hukuku, İmaj Yayıncılık, Ankara, 2000, s. 109. 93

etmektedir94. Kanuni ölçülere örnek olarak; amortismanlar, emsal kira bedeli vb. gösterilebilir. Örneğin amortisman konusu iktisadi varlıkların amortisman süresinin faydalı ömürleri dikkate alınmadan hesaplanması ve dolayısıyla gerektiğinden fazla amortisman ayrılması, gayrimenkul sermaye iradı ile ilgili verilen bir beyannamede emsal kira bedelinin altında bir beyanın tespit edilmesi veya alacakların dönem sonunda yanlış bir değerleme ölçüsüyle değerlendirilmesi ve sonucunda matrah farklarının bulunması gibi durumlarda ikmalen tarhiyat gerçekleştirilir95.

1.4.2.4.2. Matrahın Re’sen Tarhı

Re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş

vergi inceleme raporlarıyla belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah farkı re’sen takdir olunmuş sayılır96.

Vergi incelemesi ve re’sen tarh usullerinde amaç, vergiye konu olabilecek matrahın gerçek veya gerçeğe en yakın tutarının belirlenmesidir. Hukuken geçerli bir re’sen tarhiyat yapabilmenin şekli-koşulu, geçerli bir takdir nedeni bulunabilmesine bağlıdır. Bunun için de, takdir komisyonu kararında, kararın kanuni dayanağının gösterilmesi zorunludur97.

Aşağıdaki hallerden herhangi birinin bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere ya da kanuni ölçülere dayanılarak saptanmasının mümkün olmadığı kabul edilir.

1. Vergi beyannamesinin kanuni süresi geçtiği halde verilmemiş olması,

2. Vergi beyannamesinin kanuni ya da ek süreler içinde verilmesine rağmen, beyannamede vergi matrahına ilişkin bilgilerin gösterilmemiş olması,

3. VUK’na göre tutulması zorunlu defterlerin tümünün ya da bir kısmının tutulmamış ya da tasdik ettirilmemiş olması ya da vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir nedenle gösterilmemesi,

94 TOSUNER/ARIKAN, a.g.e., s. 85. 95 KILDİŞ, a.g.e. s. 10. 96 SABAN, a.g.e., s. 134. 97

4. Defter kayıtları ve bunlarla ilgili belgelerin, vergi matrahının doğru ve kesin olarak saptanmasına imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla belgelemeye elverişli bulunmaması,

5. Tutulması zorunlu olan defterlerin ya da verilen beyannamelerin gerçek durumlarını yansıtmadığına ait delil bulunması,

6. Maliye müfettişleri, hesap uzmanları ve gelirler kontrolörlerince yapılan incelemeler sırasında, mükellefler, her türlü harcama ve tasarruflarını vergisi ödenmiş veya vergiye tabi olmayan kazançlardan sağladıklarını kanıtlayamazlarsa, harcama ve tasarrufların vergiye tabi tutulmuş ya da vergiye tabi olmayan kazançlardan sağlandığı kanıtlanamayan kısmı, harcama ve tasarrufun varlığının saptandığı dönemden bir önceki dönemde elde edilmiş ve vergisi ödenmemiş kazanç olarak ilgili dönem matrahının takdirinde dikkate alınır.

7. VUK’nun, vergi beyannamelerinin imzalanması ve yeminli mali müşavir tasdik raporları ile ilgili mükerrer 227. maddesi uyarınca 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğu getirilen beyanname ve ekleri imzalattırılmazsa ya da tasdik kapsamına alınan konularda yeminli mali müşavir tasdik raporu zamanında gösterilmezse. Yukarıdaki 2. bent de yazılı durum olduğunda yükümlüye Takdir Komisyonu tarafından 15 günden az olmamak üzere bir süre verilerek vergi matrahına ilişkin bilgileri vermeye ve kanuni defterlerini göstermeye davet olunur. Bu davet üzerine yükümlü istenilen bilgileri verir ve kanuni defterlerini gösterirse, defter ve belgeler belgelendirmeye elverişli bulunmak koşulu ile, yükümlüye takdir olunacak matrah, defter ve belge kayıtlarına göre saptanacak miktardan az olamaz98.

1.4.2.4.3. Verginin İdarece Tarhı

Verginin idarece tarhı ikmalen ve re’sen tarhiyat kapsamı dışında kalan hallerde, zamanında normal şekilde tarh edilmeyen vergilerin kanunen belli matrahlar üzerinden idarece tarh edilmesidir99. (VUK. Mükerrer md. 30).

Mükellefin, vergi borcuna ilişkin ödevlerini yerine getirmediği ve Vergi Usul Kanunu’na göre re’sen ve ikmalen tarhiyatın geçerli olmadığı durumlarda matrah idarece tarh edilir. Bu tarh işleminin idarece saptanan diğer matrah tespit

98

EDİZDOĞAN, a.g.e., s. 75. 99

Yılmaz ÖZBALCI, Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Oluş Yayıncılık, Ankara, 2008, s. 270.

yöntemlerinden farkı; idarece tarh usulünün beyan esasının uygulanmadığı durumlarda söz konusu olmasıdır100.

100

İKİNCİ BÖLÜM

KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE GİDERLER VE İNDİRİMLER

Çalışmamızın bu bölümünde Kurumlar Vergisi Kanunu’nda matrah tespitinde yer alan giderler ve indirimler konusu ele alınacaktır.

2.1. KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE KANUNEN KABUL

EDİLEN GİDERLER

Kurum kazancının tespitinde kanunen indirilmesine olanak tanınan giderler Gelir Vergisi Kanunu’na göre ve Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre indirilebilecek giderler olarak ele alınabilmektedir.