Gerçek Yaşam

Vergi hukuku, kavramlar, kurallar, normlar, olaylar, değerler, tarih, kültür gibi pek çok unsura ait bir örüntüler bütünüdür. Örüntüler bütünü olan bir şeyin içindeki bu şeyler içinde en önemlilerinden birisi “olay”dır.

Vergi hukuku sistemi içinde yapılacak bir anlamlandırma, gerçek yaşam olgularından etkilenir. Yargıç, olguya ilişkin yargısı ile vergi hukuku kuralına ilişkin yargısı arasında ister istemez bir bağ kuracaktır. Yasa hükmünün anlamının açık olmaması durumunda, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetini ekonomik olarak açıklayacak, sonra hangi kuralın bu olaya ilişkin olduğuna karar verecektir. O kurala yüklediği anlam söz konusu ekonomik olayla bağlantılı olmalıdır. Çünkü Lanchelier’in belirttiği gibi, her olgu gerçekte, mekanda kendiyle birlikte bulunan bütün olgular tarafından tayin edilmiştir. Zamandaş olguların aynı düşüncenin konusu olabilmeleri ve aynı evrene ait olmaları ancak onların karşılıklı nedenlikleri gereğincedir⁵²⁰. Sistematik yorumda, sadece hukuksal düzenlemeler arası ilişkilerle kısıtlı kalmamak, gerçek yaşam ile hukuk arasında da bağ kurmak gerekir. Böyle bir sistematik yorumda, hukuktaki sabit ve değişmez unsur bulunmaya çalışılmaz. Yorumcu determinist değil realist bir tutum takınır. Çeşitli çözüm yollarını hukuk bilgisi ya da kavram bilgisi bakımından değil, onların ortaya çıkmasında etken olan toplumsal ve gerçek olgu ve olaylar açısından incelemek zorundadır. O halde hukuki kavram, kurum ve kuralları anlamlandıran şey çeşitli hukuki çözüm şekillerinin etkeni olan gerçek hayat ilişkisidir. Şahıs, mülkiyet, hak

519 Emiroğlu, 2004, s. 211.

520 Lanchelier, 1949, s. 88.

172

gibi kavramlarla, bunların ifade ettiği hukuki müessese ve kuralları birbirleriyle karşılaştırmak için onların ilişkin olduğu toplumsal olgu ve olayı göz önünde bulundurmalıyız⁵²¹.

Erginay’a göre, mali bir olayı iktisat ve hukuktan soyutlamak mümkün değildir. Bir vergiyi incelerken bu konudaki yasayı veya sonucu itibariyle bir değerin el değiştirmesi demek olan noktayı dikkate almadan yapılan bir açıklama, tam bir açıklama olmaz. Yapısı itibariyle siyasi, iktisadi, hukuki, mali..v.b., özellikte olan vergi olayını, bu özelliklerinden soyutlayarak yalnız ve yalnız hukuki bakımdan ve hukuki metodlarıyla incelemek mümkündür. Ancak bu yaklaşım şekilcilikten öteye gitmez⁵²².

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun E.2005/237, K. 2006/55 no’lu Kararı⁵²³, yorumun yasa kuralının lafzının ötesine geçip yaşamın gerçekleriyle bağ kurmasına bir örnektir.

Karar, 3568 Sayılı Yasa Kapsamındaki Meslek Mensuplarının tasdik ettikleri vergi levhalarının Maliye Bakanlığına bildirim yükümlülüğü ile ilgili 272 Sıra No’lu VUK GT nin uygulamasını hukuka uygun bulmaktadır⁵²⁴.

Madde’ye göre, mükellef ve sorumlulara iş ve işlemleriyle ilgili bildirim yükümlülüğü yükleyen, VUK’un 86, 148, 149, 150, 256 ve 257 nci maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257 nci madde uyarınca getirilen zorunluluklara uymayanlara özel usulsüzlük cezası uygulanacaktır. 86.madde’de zirai kazançlar il ve merkez komisyonlarının bilgi isteme yetkisinden bahsetmekte ve 148.maddeye atıf yapmaktadır. Bu maddeye aykırılık durumunda mük.355.maddenin uygulanacağı belirtilmektedir. 148.maddesinde kamu idare ve müesseselerinin, mükelleflerin ve mükelleflerle ilgili kişilerin istek halinde;

149.maddesinde devamlı olarak; 150.maddesinde sulh yargıçları, icra nüfus ve tapu memurları, yabancı ülkelerdeki Türk konsolosları, mahalle ve köy muhtarları, banka, banker ve bunun gibilerin yetkili makamlarına bilgi vermeleri; 256.maddede defter ve belge ibrazı;

257.maddede “vergi inceleme ve kontrolleri ile gayrimenkullerin rayiç bedelinin tespiti sırasında” mükelleflerin ödevleri; mk.257.maddede de Maliye Bakanlığı’na bazı zorunluluklar koyma ve getirme yetkisi düzenlenmiştir⁵²⁵.

Mük.355. maddenin özel usulsüzlük ve bilgi verme ilişkisini düzenleyen fıkraları şöyledir: “Bu hükmün uygulanması için, bilgi ve ibraz ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak yapılacak tebliğlerde bilginin verilmesi için tayin olunan sürede cevap verilmemesi, eksik veya yanıltıcı

521 Hirş, Pratik Hukukta Metot, 2000, s. 38.

522 Erginay, Vergi Hukuku ve Diğer Hukuk Branşları ile Münasebeti, 1951, s. 673.

523 T.C. Danıştay Başkanlığı, 2006, http://www.danistay.gov.tr/kerisim/container.jsp, 26.03.2004; Erişim: 15.07.2010.

524Karar, 16.06.2009 Tarihli ve 5904 Sayılı Yasanın 22. Maddesiyle 01.08.2009 tarihinde yürürlüğe giren, VUK’nun mk.355. maddesinin 2. Fıkrasının sonuna eklenen cümleden önceki bir tarihte(24.03.2006) verilmiştir. Yasa’nın bu günkü halinde, Mali Müşavirlerin tasdik ettikleri vergi levhalarını Mali Bakanlığına bildirmeleri için İdarenin bir genel düzenleyici işlemin Genel Tebliğ yoluyla duyurulması yeterlidir ayrıca özel bir yazılı talepte bulunulması gereği bulunmamaktadır.

525 Çakmak, Sirküler (XI/297) Danıştay Kararları, 2008, s. 1.

173

bilgi verilmesi veya defter ve belge ibrazı için tayin olunan süre ile defter ve belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumunda haklarında Kanunun ceza hükümlerinin uygulanması cihetine gidileceğinin ilgililere yazılı olarak bildirilmesi şarttır.

Özel usulsüzlük cezası kesilmesine rağmen mecburiyetleri yerine getirmeyenlere yeniden süre verilerek bu mecburiyetleri yerine getirmeleri tebliğ olunur. Verilen sürede bu mecburiyetlerin yerine getirilmemesi halinde yukarıda yazılı özel usulsüzlük cezaları bir kat artırılarak uygulanır.”

Maddenin ilgili fıkralarının lafzına bakıldığında, bilgi verme yükümlülüğünde olan kişi bilgi vermediğinde, o kişiye mük.355.maddeye göre ceza uygulanacağı yazılı olarak bildirilecektir.

Ceza kesilmesine rağmen o kişi yine bilgi vermezse yeniden süre verilerek bilgi vermeleri istenecektir. Bu sefer de bilgi vermezse kesilen özel usulsüzlük cezası bir kat artırılarak uygulanacaktır.

272 no’lu VUK GT’ne göre ise, vergi levhalarına ilişkin bilgilendirme yükümlülüğü, VUK’un 149..maddesi uyarınca devamlı bilgi verme yükümlülüğü çerçevesinde yerine getirileceği ve vergi levhasını tasdik ettikleri mükellefleri vergi dairesine zamanında bildirmeyen veya eksik bildiren meslek mensuplarına herhangi bir bildirim yapılmadan VUK’un mükerrer 355.maddesi uyarınca doğrudan özel usulsüzlük cezası kesileceği belirtilmektedir.

Yasanın lafzıyla Tebliğ arasında bir uyuşmazlık vardır. Yasaya göre, özel usulsüzlük cezasının kesilebilmesi için tasdik edilen vergi levhalarının vergi dairesine süresi geçtiği halde bildirilmemesi durumunda, vergi dairesinin yükümlüden yazılı olarak bilgi vermesi istemesi gerekirken ve ikinci bir bilgi talebine rağmen mükellef yine bilgi vermezse bu sefer bir kat arttırılarak özel usulsüzlük cezası uygulanacakken, Tebliğe göre, vergi dairesinin böyle bir bildirim yapmasına gerek kalmadan, eğer mükellef bilgi vermemişse özel usulsüzlük cezası kesilebilmektedir.

Temyiz edilen Danıştay Dördüncü Dairesi 22.09.2005 günlü ve E:2004/257, K:2005/1583 no’lu Kararında; vergi levhalarını tasdik eden meslek mensuplarına, tasdike ilişkin bilgileri ilgili vergi dairelerine bir yazı ile bildirme yükümlülüğünü getiren ve buna uymayan meslek mensuplarına uygulanacak özel usulsüzlük cezasını belirten düzenleme Resmi Gazete'de yayımlanmış olduğundan, artık Tebliğde belirtilen yükümlülüğün yerine getirilmemesi durumunda yaptırımının ne olacağının meslek mensuplarına ayrıca bir yazı ile bildirilmesine gerek bulunmadığı,… dolayısıyla, Vergi Usul Kanununun mükerrer 355 inci maddesinin ikinci fıkrasında öngörülen, yazılı bildirim koşulu Genel Tebliğin Resmi Gazete'de yayınlanması suretiyle yerine getirilmiş olduğu değerlendirmesi yapılmıştır. Söz konusu Vergi Dava

174

Daireleri Kararında da aynı görüş paylaşılmış ve Danıştay Dördüncü Dairesinin Kararının bozulması isteği reddedilmiştir.

O dönemin yasası dikkate alındığında, yasallık ilkesi açısından tartışmaya açık bu kararın gerekçesinin temel yaklaşımı, zaten meslek mensubunun bilmesi gereken bir genel tebliğle yapılan bir açıklama ile kendilerine özel olarak yapılan bir yazılı bildirimin mahiyetinin aynı olduğu(genel tebliğ varsa özel tebliğe gerek yoktur çünkü zaten tebliğ yapılmıştır) yönündeki değerlendirmedir. Mahkeme, mükellefin “bilme” durumunun genel veya özel tebliğde değişmeyeceğini göz önüne alarak mükellefin bilmesini sağlayan şeyin özel bildirim veya genel tebliğ olmasının gerçek yaşam açısından bir fark yaratmayacağı görüşünü benimsemiştir. Bu değerlendirmeyi yaparken muhtemelen yasanın amacının mükellef veya sorumlunun durumunu bilmesini sağlamak olduğu, dolayısıyla bir idari işlemle mükellef bilgiye ulaşıyorsa yasanın amacının gerçekleşmiş olacağı yönünde hareket etmiştir. Bu yönüyle, Dava Daireleri Birleştirme Kurulu gerçek yaşam koşullarına uygun bir yorum yapmıştır.