Modül 18 – Şerefiye
Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
IFRS Vakfı: IFRS
®for SMEs Eğitim Materyali
IFRS Foundation: Training Material for the IFRS ® for SMEs
including the full text of
Section 18 Intangible Assets other than Goodwill of the International Financial Reporting Standard (IFRS)
for Small and Medium-sized Entities (SMEs)
issued by the International Accounting Standards Board on 9 July 2009
with extensive explanations, self-assessment questions and case studies
IFRS Foundation® 30 Cannon Street London EC4M 6XH
United Kingdom
Telephone: +44 (0)20 7246 6410 Fax: +44 (0)20 7246 6411
Email:info@ifrs.org
Publications Telephone: +44 (0)20 7332 2730 Publications Fax: +44 (0)20 7332 2749
This training material has been prepared by IFRS Foundation education staff. It has not been approved by the
International Accounting Standards Board (IASB). The training material is designed to assist those training others to implement and consistently apply the IFRS for SMEs. For more information about the IFRS education initiative visit http://www.ifrs.org/Use+around+the+world/Education/Education.htm.
IFRS Foundation®
30 Cannon Street | London EC4M 6XH | United Kingdom Telephone: +44 (0)20 7246 6410 | Fax: +44 (0)20 7246 6411 Email: info@ifrs.org Web: ww.ifrs.org
Copyright © 2010 IFRS Foundation®
Right of use
Although the IFRS Foundation encourages you to use this training material, as a whole or in part, for educational purposes, you must do so in accordance with the copyright terms below.
Please note that the use of this module of training material is not subject to the payment of a fee.
Copyright notice
All rights, including copyright, in the content of this module of training material are owned or controlled by the IFRS Foundation.
Unless you are reproducing the training module in whole or in part to be used in a stand-alone document, you must not use or reproduce, or allow anyone else to use or reproduce, any trade marks that appear on or in the training material. For the avoidance of any doubt, you must not use or reproduce any trade mark that appears on or in the training material if you are using all or part of the training materials to incorporate into your own documentation.
These trade marks include, but are not limited to, the IFRS Foundation and IASB names and logos.
When you copy any extract, in whole or in part, from a module of the IFRS Foundation training material, you must ensure that your documentation includes a copyright acknowledgement that the IFRS Foundation is the source of your training material. You must ensure that any extract you are copying from the IFRS Foundation training material is reproduced accurately and is not used in a misleading context. Any other proposed use of the IFRS Foundation training materials will require a licence in writing.
Please address publication and copyright matters to:
IFRS Foundation Publications Department
30 Cannon Street London EC4M 6XH United Kingdom Telephone: +44 (0)20 7332 2730 Fax: +44 (0)20 7332 2749 Email: publications@ifrs.org Web: www.ifrs.org
The IFRS Foundation, the authors and the publishers do not accept responsibility for loss caused to any person who acts or refrains from acting in reliance on the material in this publication, whether such loss is caused by negligence or otherwise.
The Turkish translation of the Training Material for the IFRS® for SMEs contained in this publication has not been approved by a review committee appointed by the IFRS Foundation. The Turkish translation is copyright of the IFRS Foundation.
The IFRS Foundation logo, the IASB logo, the IFRS for SMEs logo, the ‘Hexagon Device’, ‘IFRS Foundation’,
‘eIFRS’,‘IAS’, ‘IASB’, ‘IASC Foundation’, ‘IASCF’, ‘IFRS for SMEs’, ‘IASs’, ‘IFRS’, ‘IFRSs’, ‘International Accounting Standards’and ‘International Financial Reporting Standards’ are Trade Marks of the IFRS Foundation.
IFRS Vakfı: IFRS ® for SME Eğitim Materyali
Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu’nun 9 Temmuz 2009 tarihinde yayımlamış olduğu Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler (SMEs) için Uluslararası Finansal Raporlama Standardı (IFRS)’nın Bölüm 18 Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar’ın
tam metni ile
genişletilmiş açıklamalar, değerlendirme soruları ve vaka çalışmaları içermektedir.
IFRS Foundation® 30 Cannon Street London EC4M 6XH
İngiltere
Telefon: +44 (0)20 7246 6410 Fax: +44 (0)20 7246 6411
E-posta:info@ifrs.org
Bu eğitim materyali IFRS Vakfı eğitim personeli tarafından hazırlanmıştır. Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) tarafından onaylanmamıştır. Eğitim materyali, IFRS for SMEs’i devamlı olarak uygulayacak kullanıcılara eğitim verelere yardımcı olmak için tasarlanmıştır. IFRS eğitim girişimi hakkında daha fazla bilgi için aşağıdaki web sayfasını ziyaret ediniz:
http://www.ifrs.org/Use+around+the+world/Education/Education.htm.
IFRS Foundation®
30 Cannon Street | London EC4M 6XH | İngiltere
Telefon: +44 (0)20 7246 6410 | Faks: +44 (0)20 7246 6411 E-posta: info@ifrs.org Web: ww.ifrs.org
Telif Hakkı © IFRS Foundation®
Kullanım Hakkı
IFRS Vakfı bu eğitim materyalinin kısmen ya da tamamen kullanımını teşvik etse de, aşağıda verilen telif hakkı koşulları uyarınca kullanılması gerekmektedir.
Bu eğitim materyali modülünün kullanılması herhangi bir ücret ödemesine tabi değildir.
Telif hakkı bildirimi
Telif hakkı da dahil bu eğitim materyali modülü kapsamındaki tüm haklar IFRS Vakfına ait olup, yine IFRS Vakfı tarafından kontrol edilmektedir.
Eğitim modülü bağımsız bir belgede kullanılacak şekilde tamamen veya kısmen çoğaltılmadıkça, kullanılamaz veya çoğaltılamaz, üçüncü kişilerin kullanmasına veya çoğaltmasına, üzerindeki ve eğitim materyalindeki ticari markaların gösterilmesine izin verilemez. Şüpheye mahal vermemek için, eğitim materyallerinin tamamını veya bir kısmını kendi belgelerinizin bir parçası olarak kullanacaksanız üzerinde veya eğitim materyalinde yer alan herhangi bir ticari markayı kullanamaz ve çoğaltamazsınız. Bu ticari markalar IFRS Vakfı ve IASB adları ve logolarını kapsamakta olup bunlarla kısıtlı değildir.
IFRS Vakfı eğitim materyali modülünün tamamı ve bir kısmından alıntı yapmanız durumunda, belgelerinizin eğitim materyali modülünüzün kaynağının IFRS Vakfı olduğuna ilişkin bir telif hakkı onayı içermesini temin etmeniz gerekecektir.
IFRS Vakfı eğitim materyalinden kopyalayacağınız herhangi bir alıntının doğru bir şekilde çoğaltıldığından ve yanıltıcı bir bağlamda kullanılmadığından emin olmanız gerekmektedir. IFRS Vakfı eğitim materyalleri için önerilecek herhangi bir diğer kullanım yazılı lisans gerektirmektedir.
Lütfen yayınlar ve telif hakkı ile ilgili konuları aşağıdaki adrese bildiriniz:
IFRS Vakfı Yayın Departmanı
30 Cannon Street, Londra, EC4M 6XH, İngiltere
Telefon: +44 (0)20 7332 2730 Faks: +44 (0)20 7332 7249 E-posta: publications@ifrs.org Web: www.ifrs.org
Bu zarar ihmalden veya diğer nedenlerden kaynaklansın veya kaynaklanmasın, IFRS Vakfı, yazarlar ve yayıncılar bu yayında yer alan materyale dayalı olarak hareket eden veya hareket etmekten kaçınan herhangi bir şahsa yönelik zararlardan dolayı sorumluluk kabul etmez.
Bu yayında yer alan KOBİ’ler için IFRS® Eğitim Materyalinin Türkçe tercümesi IFRS Vakfı tarafından atanmış bir inceleme komitesi tarafından onaylanmıştır. Türkçe tercümesinin telif hakları IFRS Vakfına aittir.
IASB logosu/ IFRS Vakfı logosu/’Altıgen Aygıt’, IFRS Vakfı Eğitim logosu, IFRS vakfı, eIFRS, IAS, IASB, IFRS Vakfı Eğitimi, IASs, IFRIC, IFRS, IFRSs, International Accounting Standards- UIuslararası Muhasebe Standartları, International Financial Reporting Standards-UIuslararası Finansal Raporlama Standartları ve SIC IFRS Vakfının ticari
İçindekiler
GİRİŞ Öğrenim çıktıları IFRS for SMEs Hükümlere giriş HÜKÜMLER VE ÖRNEKLER Bu bölümün kapsamı Muhasebeleştirme İlk muhasebeleştirme Varlık olarak muhasebeleştirilmeyecek geçmişteki giderler Muhasebeleştirme sonrası ölçüm Yararlı ömür boyunca itfa Defter değerinin geri kazanılabilme durumu – değer düşüklüğü zararları Kullanımdan çıkarmalar ve elden çıkarmalar Açıklamalar ÖNEMLİ TAHMİNLER ve DİĞER DEĞERLENDİRMELER TAM SET IFRS’LER İLE KARŞILAŞTIRMA BİLGİNİZİ TEST EDİN BİLGİNİZİ UYGULAYIN Vaka çalışması 1 Vaka çalışması 1’in cevabı Vaka çalışması 2 Vaka çalışması 2’nin cevabı Vaka çalışması 3 Vaka çalışması 3’ün cevabı 1 1 2 2 4 4 11 19 30 30 31 41 42 44 48 50 51 57 57 58 60 61 63 64
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Bu eğitim materyali, IASC Vakfının eğitim personeli tarafından hazırlanmış olup,
Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu’nun (IASB) resmi görüşünü yansıtmamaktadır.
Küçük ve orta büyüklükteki işletmelere (KOBİ) uygulanacak muhasebe hükümleri, IASB tarafından Temmuz 2009’da yayımlanan KOBİ’ler için Uluslararası Finansal Raporlama Standardında (IFRS) düzenlenmiştir.
GİRİŞ
Bu modül, IFRS for SMEs’in Şerefiye dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar başlıklı 18 nolu modülü uyarınca şerefiye dışındaki maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesi ve raporlanması konusunu ele almaktadır. Söz konusu eğitim materyali, modül kullanıcısına konuyu tanıtmakta, yayımlanan resmi metin konusunda rehberlik sağlamakta, örneklerin kullanılması aracılığıyla hükümlerin anlaşılmasını kolaylaştırmakta ve maddi olmayan duran varlıkların
muhasebeleştirilmesinde gerekli olan önemli değerlendirmeleri göstermektedir. Ayrıca bu modülde, kullanıcının hükümlere yönelik bilgisini test etmek için hazırlanan sorular ile IFRS for SMEs
uyarınca maddi olmayan duran varlıkların muhasabeleştirilmesine yönelik yeteneğini geliştirmek için tasarlanan örnek olaylar yer almaktadır.
Öğrenim çıktıları
Bu modülün başarılı bir şekilde tamamlanmasıyla, şerefiye dışındaki maddi olmayan duran varlıkların raporlanmasına ilişkin olarak IFRS for SMEs’de yer alan finansal raporlama hükümleri öğrenilmiş olacaktır. Ayrıca söz konusu hükümlerin uygulamada kullanılışını gösteren örnek olayların tamamlanmasıyla, IFRS for SMEs uyarınca maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesi konusundaki yeterliliğiniz artacaktır. Bu modül, IFRS for SMEs kapsamında kullanıcılara, özellikle aşağıda yer alan hususlar açısından faydalı olmayı amaçlamaktadır:
maddi olmayan duran varlıkları işletmenin diğer varlıklarından ayırt edebilmek
•
bir maddi olmayan duran varlığın finansal tablolara ne zaman yasıtılacağını belirlemek
•
maddi olmayan duran varlıkları ilk muhasebeleştirmede ve sonrasında ölçmek
•
maddi olmayan duran varlıkları finansal tablolarda sunmak ve onlara ilişkin hususları dipnotlarda
• açıklamak
bir maddi olmayan duran varlığın ne zaman finansal durum tablosu dışı bırakılacağını belirlemek
• ve söz konusu finansal durum tablosu bırakma işlemini kayıtlara almak
maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesi için gerekli olan önemli tahminlerin ve
• değerlendirmeye ilişkin diğer hususların anlaşılabilirliğini göstermek.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
IFRS for SMEs
IFRS for SMEs’nin, kamuya hesap verme yükümlülüğü bulunmayan işletmelerin genel amaçlı finansal tablolarına uygulanması amaçlanmaktadır (bakınız: Bölüm 1 Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler).
IFRS for SMEs, zorunlu hükümler ve söz konusu hükümlerle birlikte yayımlanan (zorunlu olmayan) diğer materyallerden oluşur.
Zorunlu olmayan materyaller aşağıdakilerden oluşmaktadır:
• IFRS for SMEs’e genel bir giriş yapan ve Standardın amacını, yapısını ve uygulama alanını açıklayan önsöz.
• Örnek finansal tablolar ile dipnot kontrol listesini içeren uygulama rehberi.
• IASB’nin IFRS for SMEs’e ilişkin sonuçlara ulaşırken sergilediği temel yaklaşımı özetleyen Karar Gerekçeleri.
• IFRS for SMEs’in yayımlanması konusunda muhalif görüş bildiren bir IASB üyesinin muhalif görüşü.
IFRS for SMEs’de Terimler Sözlüğü zorunlu hükümlerin bir parçasıdır.
IFRS for SMEs’de Bölüm 21 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar, Bölüm 22 Borçlar ve Özkaynak ile Bölüm 23 Hasılat’ta ekler yer almaktadır. Söz konusu ekler zorunlu olmayan rehberlerdir.
Hükümlere giriş
Küçük ve orta büyüklükteki işletmelerin genel amaçlı finansal tablolarının amacı, kendi özel bilgi ihtiyaçlarını karşılamaya yönelik olarak hazırlanmış raporlar talep edebilme imkânı bulunmayan geniş bir kullanıcı kitlesine, genel olarak bir işletmenin finansal durumu, faaliyet sonuçları ve nakit akışları hakkında ekonomik kararlar almalarında faydalı olacak bilgiler sağlamaktır. Bölüm 18’in amacı, IFRS for SMEs bünyesinde başka yerlerde değinilmemiş olan maddi olmayan duran varlıklarla ilgili muhasebeleştirme ve raporlamaya ilişkin hükümleri açıklamaktır (örneğin, Bölüm 19 İşletme Birleşmeleri ve Şerefiye bir işletme birleşmesinden kaynaklanan şerefiyeye ilişkin
hükümleri düzenler ve normal iş akışı çerçevesinde işletme tarafından satılmak amacıyla elde tutulan maddi olmayan duran varlıklara ilişkin hükümler Bölüm 13 Stoklar ve Bölüm 23 Hasılat uyarınca düzenlenir).
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
IFRS for SMEs’de yer alan Bölüm 18’e göre, maddi olmayan duran varlık (fiziksel niteliği olmayan, tanımlanabilir nitelikteki parasal olmayan varlık) sadece aşağıdaki hususların söz konusu olması durumunda muhasebeleştirilmesi gerekir:
(a) Varlıkla ilişkilendirilebilen beklenilen gelecekteki ekonomik yararların işletme için gerçekleşmesinin olası olması ve
(b) Varlığın maliyetinin veya değerinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi.
Bir maddi olmayan duran varlık ilk muhasebeleştirmede maliyet bedeli ile ölçülür. Bölüm 18’de, maddi olmayan duran varlığın maliyetinin ölçülmesi ile ilgili olarak çeşitli durumlara ilişkin zorunlu olarak uygulanması gereken yol gösterici hükümler bulunmaktadır. Bütün maddi olmayan duran varlıklar ilk muhasebeleştirmeden sonra maliyetinden tüm birikmiş itfa ve birikmiş değer düşüklüğü zararları düşülmüş tutar üzerinden ölçülür.
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinden kaynaklanan tüm maliyetler gerçekleştiğinde gider olarak muhasebeleştirilir.
Her maddi olmayan duran varlığın sınırlı bir yararlı ömrü olduğu düşünülür ve varlık yararlı ömrü boyunca itfa edilir.
Belirli durumlar dışında bir maddi olmayan duran varlığın kalıntı değeri sıfır olarak kabul edilir.
Bazı durumlar, en güncel yıllık raporlama tarihinden bu yana varlığın kalıntı değerinin veya yararlı ömrünün değiştiğinin göstergesi olabilir. Bu tür göstergelerin bulunması halinde önceki tahminler gözden geçirilir ve eğer mevcut beklentiler farklı ise kalıntı değeri, itfa yöntemi veya yararlı ömür değiştirilir.
Her raporlama tarihinde herhangi bir maddi olmayan duran varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğine ilişkin bir göstergenin olup olmadığı değerlendirilir. Böyle bir göstergenin bulunması halinde söz konusu maddi olmayan duran varlık Bölüm 27 Varlıklarda Değer Düşüklüğü uyarınca değer düşüklüğü testine tabi tutulur.
Bir maddi olmayan duran varlığın elden çıkarılması durumunda elden çıkarmadan kaynaklanan kazanç ya da kayıp tutarı kâr veya zarara yansıtılır.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
HÜKÜMLER VE ÖRNEKLER
IFRS for SMEs’nin “Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar” başlıklı 18 nolu bölümüne ilişkin hükümlere aşağıda yer verilmiş ve bu bölümler gri renk ile gölgelendirilmiştir.
IFRS for SMEs’nin terimler sözlüğünde tanımlanan terimler de, söz konusu hükümlerin bir parçasıdır. Bu terimler, Bölüm 24 metninde ilk defa geçtikleri yerde koyu bir biçimde gösterilmiştir. IASC Vakfı Eğitim Departmanı tarafından hükümlerin arasına yerleştirilen notlar ve örnekler ise herhangi bir renk ile gölgelendirilmemiştir. IASC Vakfı personeli tarafından metne yerleştirilen ilave açıklamalar ise, çerçeve içerisinde, koyu ve italik olarak gösterilmiştir. Metne ilave edilen bu notlar, örnekler ve açıklamalar, IFRS for SMEs’nin bir parçası olmadığı gibi, IASB’nin resmi görüşünü yansıtmamaktadır.
Bu bölümün kapsamı
18.1 Bu bölüm şerefiye (Bakınız: Bölüm 19 İşletme Birleşmeleri ve Şerefiye) ve işletmeler tarafından olağan iş akışı içerisinde satış amaçlı elde tutulan maddi olmayan duran varlıklar (bakınız: Bölüm 13 Stoklar ve Bölüm 23 Hasılat) dışında tüm maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesi amacıyla uygulanır.
18.2 Maddi olmayan duran varlık, fiziksel niteliği olmayan, tanımlanabilir nitelikteki parasal olmayan varlıktır. Bu tür bir varlık, aşağıdaki durumlarda tanımlanabilir niteliktedir:
(a) Ayrılabilir olması, diğer bir deyişle işletmeden ayrılabilme ya da bölünebilme özelliğine sahip ve bireysel olarak ya da ilgili sözleşme ile birlikte, varlık ya da borçla beraber satılabilir, devredilebilir, lisans altına alınabilir, kiralanabilir ya da takas edilebilir olması veya
(b) İlgili hakların işletmeden ya da diğer hak ve yükümlülüklerden ayrılabilmesine veya devredilebilmesine bakılmaksızın, sözleşmeye bağlı haklardan ya da diğer yasal haklardan kaynaklanması.
Notlar
Varlık, geçmişteki işlemlerin sonucunda ortaya çıkan ve halihazırda işletmenin kontrolünde olan ve gelecekte işletmeye ekonomik fayda sağlaması beklenen değerlerdir.
Maddi olmayan duran varlık, geçmişteki işlemlerin sonucunda ortaya çıkan ve halihazırda işletmenin kontrolünde olan ve gelecekte işletmeye ekonomik fayda sağlaması beklenen, fiziksel niteliği olmayan, tanımlanabilir nitelikteki parasal olmayan değerlerdir. Bu tür bir varlık, ayrılabilir olması ya da sözleşmeye bağlı haklardan veya diğer yasal haklardan kaynaklanması halinde tanımlanabilir niteliği kazanabilir.
Parasal olmayan varlık elde tutulan bir para ya da sabit veya belirlenebilenebilir bir tutarda para olarak alınacak varlık değildir. Diğer varlıklar parasal varlık değildir.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
İşletmeler bilimsel ya da teknik bilgi, yeni işlemlerin veya sistemlerin tasarlanması ve uygulanması, lisanslar, fikri haklar, piyasa bilgisi ve markalar (marka adı ve ünvanların yayımlanması dahil) gibi maddi olmayan kaynakların edinimi, geliştirilmesi, korunması ya da genişletilmesi ile ilgili olarak genellikle kaynaklarını kullanırlar ya da borçlara katlanırlar.
Bu geniş kapsamlı başlıkların içerdiği örnekler şunları kapsamaktadır: bilgisayar yazılımları, patentler, telif hakları, sinema filmleri, müşteri listeleri, ipotek hizmet hakları, balıkçılık lisansları, ihracaat kotaları, isim hakları, müşteri ya da tedarikçi ilişkileri, müşteri sadakati, pazar payı ve pazarlama hakları.
Yukarıdaki paragrafta doğrudan sıralanan maddi olmayan kaynakların tamamı finansal raporlama amacıyla maddi duran varlığın tanımını karşılamayabilir (bunlardan bazıları tanımlanabilir olmayabilir, işletmenin söz konusu kaynak üzerinde kontrolü bulunmayabilir ve bazıları ise gelecekte ekonomik yarar sağlamayabilir). Buna ek olarak Bölüm 18, içsel olarak yaratılmış maddi olmayan duran varlıkların, maddi olmayan duran varlık tanımını karşılasa dahi bunların muhasebeleştirilmesine izin vermemektedir (bakınız: 18.4(c) ve 18.14 Paragrafları).
Tanımlanabilirlik
Tanımlanabilirlik kriteri şerefiyeyi diğer maddi olmayan duran varlıklardan ayırır. Şerefiye tek başına tanımlanamayan ve ayrı olarak muhasebeleştirilemeyen varlıklardan kaynaklanan gelecekteki ekonomik faydalardır. İşletme birleşmesinden kaynaklanan şerefiye Bölüm 19 İşletme Birleşmeleri ve Şerefiye uyarınca muhasebeleştirilir. İçsel olarak yaratılmış şerefiye muhasebeleştirilmez.
Bazı durumlarda, gelecekte ekonomik fayda sağlamak amacıyla işletme tarafından katlanılan harcamalar, Bölüm 18’de yer alan muhasebeleştirme kriterini karşılayan maddi olmayan duran varlığın yaratılması sonucunu doğurmaz. Bu tür bir harcama genellikle içsel olarak yaratılmış şerefiyeye katkı olarak tanımlanır. İçsel olarak yaratılmış şerefiye işletme tarafından kontrol edilen tanımlanabilir bir kaynak olmadığından (ayrılabilir olmadığı ve sözleşmeye bağlı haklardan ve diğer yasal haklardan kaynaklanmadığı için) ve söz konusu şerefiyenin maliyeti güvenilir bir şekilde ölçülemediğinden maddi olmayan duran varlık tanımı karşılamaz.
Kontrol
İşletmenin ilgili varlıktan ortaya çıkan gelecekteki ekonomik yararları kullanabilme ve başkalarının bu yararlara erişimini kısıtlama gücü olması durumunda, bu varlıktan ekonomik yarar sağlama gücü var demektir. Genellikle böyle bir kontrol, lisanslar, patentler ya da
markalar gibi bir hukuk mahkemesinde uygulanması zorlanabilen yasal haklardan kaynaklanır.
Yasal hakların olmadığı durumlarda, söz konusu gücün varlığını göstermek daha zordur.
Ancak, hakkın yasal yaptırım gücü, kontrol için gerekli bir koşul değildir, çünkü işletme gelecek ekonomik yararları başka bir şekilde de, örneğin söz konusu kaynağı diğerlerinden saklı tutarak, kontrol edebilir.
Yasal hakların olmadığı durumlarda, takas işlemleri (örneğin maddi olmayan duran varlığın satışı) kontrolün bulunduğuna dair kanıt sağlar.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Gelecekteki ekonomik yararlar
Maddi olmayan duran varlıktan beklenilen gelecekteki ekonomik yararlar; ürün ve hizmet satışından sağlanan geliri, maliyet tasarruflarını ya da işletme tarafından varlıkların
kullanımından kaynaklanan diğer yararları içerebilir. Örneğin, üretim sürecinde fikri mülkiyet haklarının kullanımı gelecekteki gelirleri arttırmak yerine gelecekteki üretim maliyetlerini düşürebilir. Fikri mülkiyet hakları insan yaratıcılığı veya bilgisinden (beşeri bilgi birikimi ve fikirlerden oluşur) kaynaklanan bir maddi olmayan kalemdir ve ticari bir değeri vardır (örneğin, sanat eserlerine ilişkin telif hakkı, patenti alınmış işletme yöntemleri ve patenti alınmış endüstriyel üretim).
Maddi olmayan duran varlıklar fiziksel niteliğe sahip değillerdir. Fiziksel niteliğe sahip varlıklar genellikle maddi varlıklar olarak değerlendirilir. Maddi varlıklar IFRS for SMEs’in diğer bölümleri uyarınca muhasebeleştirilir. Örneğin, bir işletmenin elinde bulundurduğu arazi ve binalar işletmenin bunları elinde tutma amacına bağlı olarak Bölüm 13 Stoklar, Bölüm 16 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller ya da Bölüm 17 Maddi Duran Varlıklar uyarınca muhasebeleştirilir.
Bazı maddi olmayan duran varlıklar; kompakt disk (bilgisayar yazılımı olması durumunda), yasal belge (lisans ya da patent durumunda) ya da film gibi fiziksel cisimlerin içinde ya da üzerinde yer alabilir. İşletme, maddi olan ve olmayan unsurlar içeren bir varlığın, maddi duran varlık (Bölüm 17 Maddi Duran Varlıklar uyarınca) mı, yoksa maddi olmayan duran varlık olarak (Bölüm 18 uyarınca) mı ele alınması gerektiğine karar verirken, hangi unsurun daha önemli olduğuna ilişkin olarak muhakemede bulunur. Örneğin, özel bir bilgisayar yazılımı olmadan çalışmayan bilgisayar kontrollü bir makine için, ilgili yazılım, söz konusu donanımın önemli bir parçasıdır ve maddi duran varlık olarak değerlendirilir. Bilgisayarın çalışma sistemi için de aynısı geçerlidir. Yazılımın, ilgili donanımın ayrılmaz bir parçası olmaması durumunda, bilgisayar yazılımı maddi olmayan duran varlık olarak değerlendirilir.
Örnekler – maddi olmayan duran varlıklar
Ör 1 Bir işletme bir markayı rakip işletmeden satın almaktadır. Söz konusu marka, devlet kayıtları altına alınmak suretiyle yasal olarak korunmaktadır(1).
Marka işletmenin maddi olmayan duran varlığıdır. İşletmenin varlığıdır- kontrol yasal hakla kanıtlanır ve işletme markayı gelecekte ürünler satarak ya da rakip işletmelerin ürünler satmasını önleyerek (gelecekteki ekonomik yararlar) gelecekteki hasılatı attırma beklentisi ile markayı satın alır. Söz konusu varlık (marka) bir maddi olmayan duran varlıktır – parasal değildir (elde tutulan bir para ya da sabit veya belirli tutarda para ile elde edilecek bir varlık değildir), fiziki değildir (çünkü yasal bir haktır), tanımlanabilir (kayıt altına alınarak yasal olarak korulanabilir) ve satılabilir (ayrılabilir).
Markanın maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilip muhasebeleştirilemeyeceğinin belirlenmesi için 18.4 Paragrafındaki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Ör 2 Bir işletme, isim hakkı anlaşması uyarınca, belirli bir yerleşim alanında belirli bir fast- food restoranını işletme hakkının sadece işletmeye verildiği, özel lisansa sahiptir.
Belli bir yerleşim alanında faaliyet göstermeye ilişkin bu özel hak bir maddi olmayan duran varlıktır. İşletmenin sözleşmeden kaynaklanan hak ile kontrole sahip olduğu ve fast-food restoranını işleterek gelecekte ekonomik fayda sağlamayı beklediği için söz konusu özel hak varlık olarak nitelendirilir. Söz konusu varlık (lisans) maddi olmayan duran varlıktır – parasal değildir (elde tutulan bir para ya da sabit veya belirli tutarda para ile elde edilecek bir varlık değildir) fiziki bir yapıya sahip değildir (çünkü yasal bir haktır) ve tanımlanabilir niteliktedir (çünkü sözleşmeye bağlı haktan kaynaklanır).
Lisansın maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilip muhasebeleştirilemeyeceğinin belirlenmesi için 18.4 Paragrafındaki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır.
Ör 3 Bir işletme herkesin belirli bir konu ile ilgili materyali ekleyebileceği etkileşimli bir internet sitesine sahiptir ve bu siteyi işletmektedir. İşletme söz konusu site üzerinde reklam alanları satarak hasılat elde etmektedir. Alan adı gerekli yerlere tescil ettirildiği için yasal olarak korunmaktadır.
İnternet sitesi söz konusu işletmeye ait olan bir maddi olmayan duran varlıktır. İşletme internet sitesinin sahibi olması nedeniyle site üzerinde kontrole sahip olduğundan ve internet sitesi üzerindeki reklam alanlarını satarak gelecekte ekonomik fayda sağlanmayı amaçladığından internet sitesi işletmenin varlığı konumundadır. Söz konusu varlık (internet sitesi) maddi olmayan duran varlıktır – parasal değildir (elde tutulan bir para ya da sabit veya belirli tutarda para ile elde edilecek bir varlık değildir); fiziki bir yapıya sahip değildir (elektronik ortamda web sitesi olduğu için) ve tanımlanabilir niteliktedir (sahiplik sözleşmeye bağlı haktan kaynaklanmaktadır).
İnternet sitesinin maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilip
muhasebeleştirilemeyeceğinin belirlenmesi için 18.4 Paragrafındaki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır.
Ör 4 Bir işletmenin 20 adet bilgisayar yazılımı bulunmaktadır. Bilgisayar yazılımları söz konusu işletmenin üretim ve idari personeli tarafından kullanılmaktadır.
Yazılım lisansları söz konusu işletmeye ait olan maddi olmayan duran varlıklardır. İşletme gelecekte ekonomik fayda sağlamaya yönelik olarak söz konusu yazılımları lisanslı olarak kullanma hakkına sahip olduğundan yazılımlar işletmenin varlığı konumundadır. Söz konusu varlıklar (yazılım lisansları) maddi olmayan duran varlıktır – parasal değildir (elde tutulan bir para ya da sabit veya belirli tutarda para ile elde edilecek bir varlık değildirler) fiziki bir yapıya sahip değildir(çünkü bunlar elektronik yazılımlardır) ve tanımlanabilir niteliktedir (çünkü bunlar sözleşmeye bağlı haklardan kaynaklanırlar).
Lisansın maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilip muhasebeleştirilemeyeceğinin belirlenmesi için 18.4 Paragrafındaki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Ör 5 Bir işletme A şehrinde tescilli 20 taksi plakası ile faaliyet göstermektedir. Taksi plakaları diğer taksicilere devredilebilir niteliktedir.
Taksi plakaları işletmeye ait olan maddi olmayan duran varlıklardır. İşletme taksi ücretlerinden gelecekte ekonomik fayda sağlamak amacıyla şehirde 20 taksi ile faaliyet gösterilebilinmesine ilişkin yasal hak ile plakalar üzerinde kontrole sahip olduğundan plakalar işletmenin varlığı konumundadırlar. Söz konusu varlıklar (taksi plakaları) maddi olmayan duran varlıklardır – parasal değildirler (elde tutulan bir para ya da sabit veya belirli tutarda para ile elde
edilecek bir varlık değildirler) fiziki bir yapıya sahip değildir (çünkü işletme ruhsatlarıdır) ve satılabilirler (dolayısıyla ayrılabilirler).
Lisansın maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilip muhasebeleştirilemeyeceğinin belirlenmesi için 18.4 Paragrafındaki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır.
Ör 6 Bir işletmenin sayısal görsel-işitsel materyali, müşterilerine bunları kullanma hakkı verdiği filmler ve ses kayıtları, bulunmaktadır.
Sayısal görsel-işitsel materyal söz konusu işletmeye ait olan bir maddi olmayan duran varlıktır.
Sayısal görsel-işitsel materyalin kontrolü işletmenin söz konusu materyalin kullanım hakkını gelecekte ekonomik fayda (kullanım karşılığı ödemeleri) sağlanması karşılığında diğer taraflara vermesi ile kanıtlandığı için varlıktır.
Söz konusu varlıklar (filmler ve ses kayıtları) maddi olmayan duran varlıktır (fiziksel niteliği bulunmayan, tanımlanabilir nitelikteki parasal olmayan varlık oluğu için). Şöyle ki, bu varlıklar:
tanımlanabilir – kullanım hakkı sözleşmeleri ile kanıtlanır (ayrılabilir nitelikte).
parasal değildir – çünkü, tutulan bir para ya da sabit veya belirli tutarda para ile elde
edilecek bir varlık değildir ve
fiziki bir niteliğe sahip değildir- çünkü önemli olmadıkça sayısal görsel-işitsel materyalin
içine yerleştirildiği fiziksel varlığın (örneğin CD, DVD, Blu-Ray) değeri dikkate alınmaz.
Lisansın maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilip muhasebeleştirilemeyeceğinin belirlenmesi için 18.4 Paragrafındaki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır.
Örnekler – maddi duran varlık tanımını karşılamayan kalemler
Ör 7 Müşteri ilişkilerinin ve sadakatının kurulması (örneğin reklam yolu ile) için çaba gösteren işletme (örneğin, bir fast-food restoranı), müşterilerin kendisi ile olan ticari ilişkilerini sürdürmesini bekler. İşletme ile müşteriler arasında müşteri sadakatine yönelik sözleşme bulunmamaktadır.
İşletmenin müşteri ile olan ilişkilerini koruyacak ya da müşterilerin işletmeye olan sadakatini kontrol edecek yasal hakların bulunmadığı durumlarda, maddi olmayan duran varlık tanımında
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
ihtiyaç duyulan kontrol şartı, işletmenin müşteri ilişkilerinden ya da sadakatinden kaynaklanan kalemlerden (örneğin müşteri portföyü, pazar payı, müşteri ilişkileri ve müşteri sadakatı) beklediği ekonomik faydalar üzerindeki kontrol ile karşılanamamaktadır.
Müşteri ilişkilerini koruyacak yasal hakların bulunmadığı durumlarda, sözleşmeye bağlı olmayan aynı ya da benzer müşteri ilişkilerine ilişkin (bir işletme birleşmesinde taraf olma dışında) takas işlemleri söz konusu işletmenin müşteri ilişkilerinden kaynaklanan gelecekte beklenen ekonomik faydaları yine de kontrol edebileceğine ilişkin kanıt sunar. Bu tür takas işlemleri müşteri ilişkilerinin ayrılabilir olması hususuna ayrıca kanıt sağladığından, söz konusu müşteri ilişkileri maddi olmayan duran varlık tanımını karşılar. Ancak, sözleşmeye bağlı olmayan müşteri ilişkilerine ilişkin takas işlemleri nadiren görülmektedir.
Not: Bir işletme belirli süreli sözleşmeler yoluyla müşterileri ile ilişki kurduğunda ve bu sözleşmeler gelecekteki hasılat üzerinde (işletmenin üzerinde kontrolü bulunan) sözleşmeye bağlı yasal hakkı kapsıyorsa maddi duran varlık tanımı karşılanacaktır. Ancak, Bölüm 18 uyarınca işletme içi yaratılan maddi olmayan duran varlıklar muhasebeleştirilmeyebilir ancak ayrı olarak edinilmiş (satın alınmış) müşteri listeleri muhasebeleştirmeye ilişkin hükümleri karşılayabilir (bakınız: 18.4, 18.7 ve 18.10 Paragrafları).
Ör 8 Bir ekmek üreticisi, kamunun erişimine açık bilinen bir yemek kitabından bulduğu tarifi kullanarak müşterilerince çok beğenilen çavdar ekmeğini üretir. Yemek kitabının yayını telif hakkı uyarınca korunmasına rağmen tarifin kullanımı ile ilgili herhangi bir sınırlama söz konusu değildir. Ekmek fırınının rakiplerinin birçoğu da çavdar ekmeği üretir.
Söz konusu tarif ekmek fırınının varlığı olmaya ilişkin tanımı karşılamamıştır çünkü ekmek fırınının söz konusu tarif üzerinde üzerinde kontrolü yoktur. Tarif kamuya açık olduğundan ekmek fırınının diğerlerinin söz konusu tarifi kullanarak elde edeceği faydayı kısıtlama yetkisi yoktur.
Ör 9 Bir işletmenin kalifiye elemanlarıyla oluşturulmuş bir ekibi vardır. Elemanlara sağlanan eğitim sonucunda gelecekte işletmeye ekonomik fayda sağlayacak personele ait ek vasıflar tespit edilebilir. Elemanlardan herhangi birinin işletmeden ayrılmasını beklenmeme; dolayısıyla, elde edilen bu vasıfların öngörülebilir gelecekte işletme yararına kullanmalarını sürdürmeleri beklenmektedir.
Aksine bir kanıt bulunmadıkça, söz konusu kalemlerin işletmenin maddi olmayan duran varlığı olmasına ilişkin tanımı karşılaması için, işletmenin kalifiye elemanlarıyla oluşturulan ekibinden ve işletmenin çalışanlarına sağladığı eğitimden kaynaklanan, gelecekte olması beklenen ekonomik faydalar üzerinde, yeterli kontrole sahip olması mümkün değildir.
Benzer şekilde, yasal haklar, belli çalışanlar tarafından sahip olunan belli bir teknik yeteneğin işletme tarafından kullanılmasına ilişkin hak ile bundan beklenen gelecekteki ekonomik faydaları korumadığı sürece, söz konusu yeteneğin maddi olmayan duran varlığın tanımını karşılaması mümkün değildir (ve teknik yetenek ayrıca işletmeye ilişkin maddi olmayan duran varlığın tanımının karşılanmasında dikkate alınacak diğer hükümleri de karşılar).
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
18.3 Aşağıdakiler maddi olmayan varlıklara dâhil değildir:
(a) Finansal varlıklar veya
(b) Petrol, doğal gaz ve benzeri yenilenemeyen kaynaklar gibi maden hakları ve maden kaynakları.
Notlar
Bölüm 18’in kapsamında bulunmayan diğer maddi olmayan duran varlıklar, IFRS for SMEs’in olağan işletme faaliyetleri kapsamında satılmak için elde tutulan maddi olmayan duran
varlıklar (Bölüm 13 Stoklar uyarınca muhasebeleştirilir) ile şerefiyeyi (Bölüm 19 İşletme Birleşmeleri ve Şerefiye uyarınca muhasebeleştirilir) içeren diğer bölümlerin kapsamındadır.
Örnekler – Bölüm 18 kapsamı dışındaki maddi olmayan duran varlıklar
Ör 10 Devredilebilir balıkçılık lisansı alım satımı yapan bir işletme 1000 lisans edinmiştir.
Bu lisanslardan her biri lisans sahibine belirli bir yerleşime ait sularda bir ton balık avlama hakkını vermektedir. İşletmenin teknesi bulunmamakta ve balık tutmayı düşünmemektedir. İşletme lisanslara ilişkin olarak, satış fiyatı üzerinden % 40 brüt kar marjı elde edecek şekilde, satış ilanı vermiştir.
Lisansların her biri maddi olmayan duran varlığa ilişkin tanımı karşılamasına rağmen lisanslar işletmenin maddi olmayan duran varlıkları olarak sınıflandırılmaz (bakınız: 18.1 Paragrafı).
Lisanslar olağan işletme faaliyetleri kapsamında satılmak için elde tutulduğundan işletmenin stoklarıdır (bakınız: 13.1 Paragrafı).
Ör 11 Bir işletmenin rakip bir işletmenin net varlıklarını edinmesi ve faaliyetlerini devralmasını muhasebeleştirmesi gerektiğinde işletme tek başına varlık olarak (şerefiye) tanımlanamayan varlıklardan kaynaklanan gelecekteki ekonomik faydaları muhasebeleştirmiştir.
Böyle bir işletme birleşmesinin muhasebeleştirilmesi gerektiğinde şerefiyeyi temsil eden varlıklar tek başına tanımlanamayacakları için bu varlıklar tek başlarına maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilmezler. Bunun yerine toplu halde şerefiye olarak muhasebeleştirilirler. Şerefiye Bölüm 19 İşletme Birleşmeleri ve Şerefiye uyarınca muhasebeleştirilir (bakınız: 18.1 Paragrafı).
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Muhasebeleştirme
Notlar
Paragraph 18.4 sets out the general principle for the recognition of intangible assets developed from the concepts set out in paragraph 2.27 of Section 2 Concepts and Pervasive Principles.
Paragraphs 2.27 and 2.28 set out the overall principles for recognising elements in the financial statements.
18.4 paragrafı, Bölüm 2 Kavramlar ve Genel İlkeler’de yer alan 2.27 paragrafında
belirtilen kavramlarla geliştirilmiş maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesine ilişkin genel ilkeleri düzenler. 2.27 ve 2.28 paragrafları finansal tablolardaki kalemlerin muhasebeleştirilmesine ilişkin genel ilkeleri düzenler.
18.5 ile 18.8 arasındaki paragraflar muhasebeleştirme ilkesinin çeşitli durumlarda nasıl uygulanacağına ilişkin olarak yol gösterir. Bu hükümler uyarınca, işletme içi yaratılan maddi olmayan duran varlıklar muhasebeleştirilmezler (örneğin, işletme içi yaratılan markalar) çünkü bir harcamanın doğrudan belirli bir maddi olmayan varlıkla ilişkilendirilmesi söz konusu harcamanın işletmenin bir bütününün geliştirilmesi ile ilişkilendirilmesinden genellikle daha zordur.
Maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesine ilişkin genel ilke
18.4 Bir maddi olmayan duran varlık kaleminin finansal tablolara yansıtılıp yansıtılmayacağının belirlenmesinde paragraf 2.27’deki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır. Dolayısıyla, bir maddi olmayan duran varlık sadece ve sadece aşağıdaki kriterlerin karşılandığı durumlarda varlık olarak finansal tablolara yansıtılır:
(a) Varlıkla ilişkilendirilebilen beklenilen gelecekteki ekonomik yararların işletme için gerçekleşmesinin olası olması,
(b) Varlığın maliyetinin veya değerinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi ve
(c) Varlığın işletme içi yaratılan bir maddi olmayan duran varlık kalemi üzerinden gerçekleştirilen bir harcamadan kaynaklanmaması.
18.5 Beklenilen gelecekteki ekonomik yararların gerçekleşme olasılığı; ilgili varlığın yararlı ömrü boyunca mevcut olacak ekonomik koşullarla ilgili yönetimin en gerçekçi tahmini yansıtan makul ve desteklenebilir varsayımlar kullanılmak suretiyle değerlendirilir.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Not
Bir varlığın yararlı ömrü işletme tarafından beklenen kullanılabilme süresini ifade eder.
18.6 Varlığın kullanımıyla ilişkilendirilebilen gelecekteki ekonomik yararların kesinlik derecesi, harici kanıtlara daha fazla ağırlık vermek suretiyle, ilk muhasebeleştirme tarihinde mevcut olan kanıtlar esas alınarak değerlendirilir.
18.7 Paragraf 18.4(a)`daki olasılıkla ilgili muhasebeleştirme kriteri, ayrı olarak elde edilen maddi olmayan duran varlıklar açısından her zaman için sağlanmış kabul edilir.
Örnek – muhasebeleştirmeye ilişkin genel kriter
Ör 12 Bir işletme özgün bir yapıştırıcı üretiminde kullanmak üzere bir formül geliştirmiştir.
Bu yapıştırıcı, kimyasal maddelerin kendine özgü karışımından dolayı piyasada lider konumda bulunan yapıştırıcı üründür. Bu özel formül, yalnızca, işletme sahibi iki yönetici tarafından bilinmektedir ve bu nedenle rakiplerin bu formülü keşfetmesi ve formülün aynısını yapması mümkün değildir. Söz konusu formül, patent ya da başka araçlar yolu ile korunmamıştır. Rakiplerin birçoğu söz konusu formülü satın almak amacıyla işletme ile yakın temasta bulunmuşlardır.
Söz konusu formül, işletmenin maddi olmayan duran varlığa ilişkin tanımını karşılamaktadır.
Söz konusu formül, işletmeden ayrılarak satılabileceğinden tanımlanabilir (ayrılabilir) niteliktedir. Parasal değildir (elde tutulan bir para ya da sabit veya belirli tutarda para ile elde edilecek bir varlık değildir). Formül yasal haklarla korunmamasına rağmen işletme formülü rakiplerinden saklayarak formül üzerinde kontrolü elinde bulundurduğundan formülün işletmenin varlığı olduğuna ilişkin tanımı karşılamaktadır.
Ancak, Bölüm 18 uyarınca, işletme içi yaratılan maddi olmayan duran varlıklar varlık olarak muhasebeleştirilmezler (bakınız: 18.4(c), 18.14 ve 18.15 paragrafları)
Ör 13 Geliştirdiği marka sayesinde işletme, ürünleri üzerinden belirli bir oranda ek kâr sağlamaktadır. İşletme böyle başarılı bir markanın korunması ve daha da geliştirilmesi (örneğin yerel spor etkinliklerine ve belirli kültürel faaliyetlere sponsor olunarak markanın reklamının yapılması) amacıyla büyük tutarlar harcamayı sürdürmektedir.
Markanın geliştirilmesi amacıyla katlanılan maliyetler 18.4 paragrafında belirtilen muhasebeleştirme kriterlerini karşılamamaktadır. Sponsorluk ve reklam için katlanılan harcamalar maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilmezler. İşletmenin bütünü ile geliştirilmesine yönelik olarak katlanılan maliyetlerden ayrılamazlar. Söz konusu maliyetler oluştuğunda gider olarak muhasebeleştirilirler (bakınız: 18.4(c), 18.14 ve 18.15 paragrafları).
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Ör 14 Bir işletme, rekabet halinde olduğu bir işletmenin markasını ayrı olarak 100.000 PB(2) tutarla satın almıştır. Satın alan işletme markayı, ürettiği ürünler üzerinden marka sayesinde belirli bir oranda ek kâr sağlamak amacıyla kullanmaktadır.
İşletme rakibinden satın aldığı markayı maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirir.
Markanın edinilmesi için katlanılan 100.000 PB tutarı, 18.4 Paragrafında yer alan
muhasebeleştirme kriterini karşılar (Not: 18.4(a) paragrafında yer alan, muhasebeleştirmeye ilişkin olasılık kriterinin ayrı olarak edinilen maddi olmayan duran varlıklarca her zaman karşılandığı dikkate alınır – bakınız: 18.7 paragrafı).
Not: Markanın korunması ve iyileştirilmesi için işletme tarafından katlanılan tutarlar, oluştuklarında gider olarak muhasebeleştirilecektir (sponsorluk ve reklam için katlanılan giderler işletmenin bütünü için katlanılan maliyetlerden ayrılamaz – bakınız:18.4(c), 18.14 ve 18.15 paragrafları).
İşletme birleşmesinin bir parçası olarak elde etme
18.8 İşletme birleşmesi kapsamında iktisap edilen bir maddi olmayan duran varlık, normal koşullarda, gerçeğe uygun değeri yeterli güvenilirlikle ölçülebiliyorsa, varlık olarak muhasebeleştirilir. Ancak, işletme birleşmesi kapsamında iktisap edilen bir maddi olmayan duran varlık, yasal veya diğer sözleşmeye bağlı haklardan kaynaklandığında ve varlığın gerçeğe uygun değeri aşağıdakilerden biri nedeniyle güvenilir bir şekilde ölçülemediğinde, muhasebeleştirilmez:
(a) Varlık şerefiyeden ayrılamıyorsa veya
(b) Varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlıysa.
Örnekler – muhasebeleştirme ilkesinin uygulanması – ayrı olarak edinilen varlığın muhasebeleştirilmesi
Ör 15 Bir işletme, işletme birleşmesi yoluyla pazarlama ile ilgili birçok varlığı (ticaret
markaları, hizmet markaları(3), ortak markaları(4) ve kalite onay işaretleri(5)) edinmiştir.
Yasal olarak korunması (örneğin, ticarette ya da diğer araçlarla sürekli kullanılması ve devlet kurumları tarafından kayıt altına alınması) halinde, pazarlama ile ilgili varlık (ticaret markası, hizmet markası, ortak marka ve kalite onay işareti) bir maddi olmayan duran varlıktır- fiziki niteliği bulunmayan (yasal hak) tanımlanabilir nitelikteki (bakınız: 18.2(b) paragrafı) parasal olmayan bir varlıktır.
(2) Bu örnekte ve bu modülde yer alan diğer tüm örneklerde parasal tutarlar ‘para birimi (PB)’ olarak ifade edilmiştir.
(3) Hizmet markası, maldan ziyade hizmetin kaynağını tanımlar ve gösterir.
(4) Ortak markalar bir grubun üyelerinin mal ve hizmetlerinin belirlenmesi için kullanılır.
(5) Kalite onay işaretleri bir malın veya hizmetin coğrafi kökenini ya da diğer özelliklerini onaylamak için kullanılır.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Sözleşmeye dayalı-yasal maddi olmayan duran varlıklar (ticaret markası, hizmet markası, ortak marka ve kalite onay işareti) işletme birleşmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir.
Ancak, bunun yapılabilmesi için şerefiyeden ayrılamaması ya da varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir (bakınız: 18.8 Paragrafı).
Ör 16 Bir işletme işletme birleşmesi yoluyla kayıtlı bir internet alan adını (esasen ürünlerin ve hizmetlerin pazarlanması ve promosyonunda kullanılan özel bir sayısal internet adresinin belirlenmesi amacıyla kullanılan kendine özgü alfa sayısal isim) edinmiştir.
İnternet alan adının kaydı yenilenebilir niteliktedir.
Alan adının kayıtlı olması kayıtlı olunan dönem boyunca söz konusu adla internette tayin edilmiş bilgisayar arasında bir birlik kurar. Kayıtlı internet alan adı maddi olmayan duran varlık olarak tanımlamada sözleşmeye dayalı-yasal kriteri karşılar (bakınız: 18.2(b) paragrafı).
Sonuç olarak, alan adının şerefiyeden ayrılamaması ya da varlığın şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlığın gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa bu tür bir varlık bir işletme birleşmesinin muhasebeleştirilmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir (bakınız: 18.8 paragrafı).
Ör 17 Bir işletme, işletme birleşmesi yoluyla maddi değeri olan bir müşteri listesi (müşterilerin isimleri, iletişim bilgileri, geçmiş siparişleri ve demografik bilgilerinden oluşan veri tabanı) edinmiştir. Müşteri listesi sözleşmeye dayalı olarak ya da diğer yasal haklardan kaynaklanmamaktadır.
Müşteri listeleri genellikle kiralanabilir ya da takas edilebilir niteliktedirler. İşletme birleşmesi yolu ile edinilen bu tür müşteri listeleri normalde ayrılabilirlik kriterini karşılar (bakınız:
18.2(a) paragrafı). Sonuç olarak, işletme birleşmesi yolu ile edinilen bu tür müşteri listesi 18.8 paragrafı uyarınca şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir.
Ör 18 Bir işletme, işletme birleşmesi yoluyla sanatsal nitelikteki maddi olmayan duran varlıklardan (oyunlar, kitaplar, şarkı sözleri, resimler ve filmler) oluşan patentli bir kolleksiyon edinmiştir.
İşletme birleşmesi yoluyla edinilen sanatsal nitelikteki maddi olmayan duran varlık, yasal olarak korunduğunda (örneğin, patent yolu ile) söz konusu maddi olmayan varlık sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri karşılayan bir maddi olmayan duran varlıktır.
Sözleşmeye dayalı-yasal maddi olmayan duran varlıklar işletme birleşmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. Ancak, bunun yapılabilmesi için şerefiyeden ayrılamaması ya da varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
tespiti ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir.
Ör 19 Bir işletme, işletme birleşmesi yoluyla iki veritabanı (elektronik olarak saklanan bilgi kolleksiyonu) edinmiştir. Veritabanı A, yazarlığa ilişkin orijinal çalışmaları kapsar ve telif hakları ile korunmaktadır. Veritabanı B işletmenin araştırmaları sonucunda yaratılan bilgileri (telif hakları ile korunmayan bilimsel veri) kapsar.
Veritabanı A maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanabilmeye ilişkin sözleşmeye bağlı yasal kriterleri karşılar. Bu veritabanı işletme birleşmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. Ancak, bunun yapılabilmesi için şerefiyeden ayrılamaması ya da varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir.
Veritabanı B maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanabilmeye ilişkin sözleşmeye dayalı- yasal kriterleri telif hakları uyarınca korunmadığı için karşılamaz. Veri tabanınına ilişkin gelecekteki ekonomik faydalar yasal haklardan kaynaklanmamasına rağmen, söz konusu veritabanı ayrı bir maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanabilir – bu tür veritabanları takas edilebilir (ve genellikle takas edilir), lisanslanabilir (ve genellikle lisanslanır) ya da diğer kişilere bütünüyle veya kısmen kiralanabilir (genellikle kiralanır) olduğundan 18.2(a) paragrafındaki ayrılabilirlik kriterlerini karşılarlar. Sonuç olarak, 18.8 paragrafı uyarınca Veritabanı B işletme birleşmesi yolu ile edinilen ayrı bir maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilir.
Ör 20 Bir işletme, işletmesi birleşmesi yoluyla bilgisayar yazılımları edinmiştir. Yazımlardan bazıları patentlidir. Ancak, bazı yazılımlar işletme içi geliştirilmiştir ve patentli değildir.
Patentli yazılım, maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı- yasal kriterleri karşılar (yazılım patent yolu ile korunduğu için). Patentli yazılımlar işletme birleşmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. Ancak, bunun yapılabilmesi için şerefiyeden ayrılamaması ya da varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir.
Patenti bulunmayan yazılımlar, maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanabilmeye ilişkin sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri patent hakları uyarınca korunmadığı için karşılamaz.
Patenti bulunmayan yazılımlara ilişkin gelecekteki ekonomik faydalar yasal haklardan kaynaklanmamasına rağmen, söz konusu yazılımı ayrı bir maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanabilir – bu tür yazılımlar takas edilebilir (ve genellikle takas edilir), lisanslanabilir (ve genellikle lisanslanır) ya da diğer kişilere bütünüyle veya kısmen kiralanabilir (genellikle kiralanır) olduğundan 18.2(a) paragrafındaki ayrılabilirlik kriterlerini karşılarlar. Sonuç olarak, 18.8 paragrafı uyarınca patenti bulunmayan yazılımlar işletme birleşmesi yolu ile edinilen ayrı bir maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilir.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Ör 21 Bir işletme işletme birleşmesi yolu ile iki ticari sırrı (gizli formüller) edinmiştir. Formül A patentlidir. Formül B ise yasal olarak korunmamaktadır.
Formül A, maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri karşılar (formül patent yolu ile korunduğu için). Bu formül işletme birleşmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. Ancak, bunun yapılabilmesi için şerefiyeden ayrılamaması ya da varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir.
Formül B, patent ile korunmadığından maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri karşılamaz. Patentli olmayan formüle ilişkin gelecekteki ekonomik faydalar yasal haklardan kaynaklanmamasına rağmen, söz konusu formül ayrı bir maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanabilir – bu tür bir yazılım takas edilebilir (ve genellikle takas edilir), lisanslanabilir (ve genellikle lisanslanır) ya da diğerlerine bütünüyle veya kısmen kiralanabilir (ve genellikle kiralanır) olduğundan 18.2(a) Paragrafındaki ayrılabilirlik kriterlerini karşılarlar. Bu tür durumlarda, 18.8 Paragrafı uyarınca patentili olmayan formül işletme birleşmesi yolu ile edinilen ayrı bir maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilir.
Ör 22 Bir işletme işletme birleşmesi yolu ile birikmiş sipariş (veya üretim işi) edinmiştir.
Birikmiş sipariş (veya üretim işi), maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri karşılar (müşterilerden alınan siparişler gibi sözleşmelerden kaynaklanmaktadır). Alım emirleri veya satış siparişleri iptal edilebilir olmasına rağmen bu durum değişmez. Birikmiş sipariş (veya üretim işi), işletme birleşmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. Ancak, bunun yapılabilmesi için şerefiyeden ayrılamaması ya da varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi gerekir
Ör 23 Bir işletme, işletme birleşmesi yoluyla müşterilerle yapılan sözleşmeler ve bunlara dayalı olarak geliştirilen müşteri ilişkilerine sahip olmuştur.
Müşterilerle olan ilişki sözleşmeler yolu ile kurulduğundan, söz konusu müşteri ilişkileri sözleşmeye dayalı haklardan kaynaklanır. Sonuç olarak, işletme birleşmesi yolu ile edinilen müşteri sözleşmeleri ve ilgili müşteri ilişkileri maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri karşılamaktadır. Gizlilik ya da sözleşmeye bağlı diğer hükümler bir sözleşmenin edinilmiş bir işletmeden ya da işten ayrı olarak satılmasını ya da aktarılmasını yasaklasa dahi bu durum değişmez.
Müşteri ilişkileri, edinim tarihinde sözleşmenin olup olmadığı dikkate alınmaksızın bir
işletmenin müşteri ile daha önce sözleşme yapmış olması durumunda da maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri karşılar.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Müşteri sözleşmeleri ve bunlara bağlı olarak oluşan müşteri ilişkilerinin şerefiyeden ayrılamaması ya da varlığın şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa bu tür varlıklar bir işletme birleşmesinin muhasebeleştirilmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir.
Ör 24 Bir işletme, işletme birleşmesi yolu ile sözleşmeye bağlı olmayan birkaç müşteri ilişkisi edinmiştir.
İşletme birleşmesi yolu ile edinilen bir müşteri ilişkisi sözleşmeden kaynaklanmıyorsa, söz konusu ilişki ayrılabilirlik kriterini karşıladığı taktirde maddi olmayan duran varlıktır. Aynı varlığa ya da benzer bir varlığa ilişkin takas işlemleri, sözleşmeye bağlı olmayan müşteri ilişkilerinin ayrılabilirliğine kanıt sağlar ve gerçeğe uygun değer ölçülürken dikkate alınacak takas fiyatlarına ilişkin bilgi de sağlayabilir.
Sözleşmeye bağlı olmayan müşteri ilişkileri, ayrılabilir olmaları kaydıyla işletme birleşmesinin muhasebeleştirilmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilirler.
Ör 25 Edinen Şirket (EŞ), Hedef Şirketi (HŞ) işletme birleşmesi yolu ile 31 Aralık 20X5 tarihinde edinmiştir. HŞ iki ayrı faaliyet alanında ürünler üretmektedir: spor ürünleri ve elektronik ürünler. Müşteri A, HŞ’den hem spor ürünleri hem de elektronik ürünler satın almaktadır. HŞ, spor ürünleri sağlayan tek işletme olmak amacıyla Müşteri A ile sözleşme yapmıştır ancak elektronik ürünlerin tedariki konusunda Müşteri A ile sözleşmesi yoktur. Hem HŞ hem de EŞ, müşteri A ile olan müşteri ilişkisinin sadece HŞ ile olduğunu düşünmektedir.
İptal edilebilir olsun ya da olmasın Müşteri A’ya spor ürünleri sağlayan tek tedarikçi olmasına ilişkin sözleşme maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye bağlı yasal kriterleri karşılar ve böylece söz konusu sözleşmenin şerefiyeden ayrılamaması ya da varlığın şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlığın gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa bu tür bir varlık bir işletme birleşmesinin muhasebeleştirilmesinde şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. Ayrıca HŞ, müşteri A ile sözleşme yoluyla ilişki kurduğundan müşteri A ile kurulan müşteri ilişkisi maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye bağlı yasal kriterleri karşılar. Sonuç olarak, maddi olmayan duran varlık olarak müşteri ilişkisi şerefiyeden ayrılamaması ya da varlığın şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlığın gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa bu tür bir varlık şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. HŞ müşteri A ile sadece tek bir müşteri ilişkisine sahip olduğundan bu ilişkinin gerçeğe uygun değeri hem spor ürünleri hem de elektronik ürünlerle ilgili olarak HŞ’nin müşteri A ile olan ilişkisi hakkındaki varsayımlara dahil olur.
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Ancak, EŞ, müşteri A ile olan müşteri ilişkilerinin spor ürünleri ve elektronik ürünler
açısından birbirinden ayrı olduğunu belirlerse, EŞ elektronik ürünlere ilişkin müşteri ilişkisinin maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin ayrılabilirlik kriterlerini karşılayıp karşılamadığını değerlendirmesi gerekir.
Ör 26 EŞ, HŞ’yi işletme birleşmesi yolu ile 31 Aralık 20X5 tarihinde edinmiştir. HŞ’nin müşterileri ile sadece alış ve satış siparişleri açısından iş ilişkisi vardır. 31 Aralık 20X5 tarihinde HŞ, tümü devamlı olan müşterilerinin yüzde 60’lık kısmından birikmiş müşteri siparişleri bulunmaktadır. HŞ’nin müşterilerinden diğer yüzde 40’lık kısmı da devamlı müşteridirler. Ancak, 31 Aralık 20X5 tarihi itibariyle HŞ’nin bu müşterilerle açık alış siparişleri veya diğer sözleşmeleri mevcut değildir.
İptal edilebilir olup olmadığına bakılmaksızın HŞ’nin müşterilerinin yüzden 60’ını oluşturan alış siparişleri maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı- yasal kriterleri karşılar ve bu nedenle söz konusu satın alma siparişlerinin şerefiyeden ayrılamaması ya da varlığın şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa bu tür varlıklar şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir. Ayrıca, HŞ müşterilerinin yüzde 60’ı ile olan ilişkisini sözleşmeler yolu ile kurduğundan, sadece satın alma siparişleri değil aynı zamanda da HŞ’nin müşteri ilişkileri maddi olmayan duran varlıklar olarak tanımlanmayı karşılayan sözleşmeye bağlı yasal kriterleri karşılamıştır. Sonuç olarak, maddi olmayan duran varlık olarak müşteri ilişkilerinin şerefiyeden ayrılamaması ya da varlığın şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlıkların gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa bu tür varlıklar şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirilir.
HŞ’nin müşterilerinin kalan yüzde 40’ı önceden sözleşmeler yapmış olduğu için müşteri ile olan ilişkisi sözleşmeye dayalı haklardan da kaynaklanır ve bu nedenle müşteri ile olan ilişki maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanmaya ilişkin sözleşmeye dayalı-yasal kriterleri karşılar. HŞ’nin 31 Aralık 20X5 tarihinde bu müşterileri ile sözleşmesi bulunmamasına rağmen, bu müşteri ilişkisinin şerefiyeden ayrılamaması ya da varlığın şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlı olmasından dolayı söz konusu varlığın gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa HŞ müşteri ilişkisini şerefiyeden ayrı olarak muhasebeleştirir.
Örnek – muhasebeleştirme ilkesine ilişkin uygulama – varlığın ayrı bir şekilde muhasebeleştirilememesi
Ör 27 Bir grup, bir işletme birleşmesinin parçası olarak su edinme haklarını edinmiştir. Aynı yerleşimde faaliyet gösteren üreticiler su edinme hakkı olmaksızın su edinemedikleri ve
Modül 18 – Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
su olmadan da fabrikalarını işletemedikleri için, bu haklar üreticilerin çoğu için oldukça değerlidir. Yerel yönetimler hakları az bir bedel karşılığında veya bedelsiz olarak, ancak sınırlı sayıda olmak kaydıyla belli dönemler halinde (normal olarak 10 yıl) işletmelere teşvik olarak vermekte ve yenilemektedirler. Haklar, işletmenin bütünün satışının bir parçası olarak satılmak dışında başka türlü satılamadığı için bu haklara ilişkin ikincil bir piyasa söz konusu değildir. Bir üreticinin hakları yerel yönetime yeri vermesi halinde üreticinin yeniden başvurması yasaktır.
Bu durumda, yasal haklar işletmenin bütününden (ve böylece şerefiyeden) ayrı olarak
ölçülemeyeceğinden, faaliyetler haklar olmaksızın sürdürelememektedir. Böylece, yasal haklar şerefiyeden ayrılamadığı için gerçeğe uygun değer güvenilir bir şekilde ölçülemeyeceğinden yasal haklar işletme birleşmesi yolu ile edinilmiş ayrı bir maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilmezler.
İlk muhasebeleştirme
18.9 Bir maddi olmayan duran varlık ilk muhasebeleştirmede maliyet bedeliyle ölçülür.
Not
18.10 – 18.16 Paragrafları, çeşitli durumlarda, bir maddi olmayan duran varlığın maliyetinin belirlenmesine ilişkin olarak uygulama açısından yol gösterir.
Ayrı olarak elde etme
18.10 Ayrı olarak elde edilen bir maddi olmayan duran varlığın maliyeti aşağıdakilerden oluşur:
(a) İthalat vergileri ve iade alınamayan satın alma vergileri dâhil, ticari iskontolar ve indirimler düşüldükten sonraki satın alma fiyatı ve
(b) Varlığı amaçlanan kullanıma hazır hale getirmekle doğrudan ilişkilendirilebilen tüm maliyetler.
Notlar
Varlığı amaçlanan kullanımına hazır hale getirilmesi ile doğrudan ilişlendiribilen maliyetlere verilebilecek örnekler aşağıda yer almaktadır:
