ŞİRKET MÜDÜR VEYA YÖNETİCİLERİNİN KAMU
ALACAKLARINDAN DOLAYI SORUMLULUKLARI
VUK’un 10/1.maddesine göre, “Tüzel kişilerle, küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmıyan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları hâlinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine
521 Çamoğlu, E.: ”Anonim Ortaklık Yönetim Kurulu Üyelerinin Ortaklığın Kamu Borçlarından Dolayı Sorumluluğu”, Kamu Borçları, Milletlerarası Hukuk ve Milletlerarası Özel Hukuk Bülteni, C.23, S.1-2, Y.:2003, s.139; Geçer, A.E.: “Kanuni Temsilcilerin Amme Borçlarından Sorumluluğu: Kusurlu Sorumluluk V. Kusursuz Sorumluluk”, Gazi Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C.XX, S.3, Y.: 2016, s.213.
165 getirilir.” Limited şirketin vergi mükellefi522 veya vergi sorumlusu523 olması hâlinde vergi ödevleri müdür veya yöneticileri tarafından yerine getirilecektir524.
VUK m.10/2’ye göre “Yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Bu hüküm Türkiye'de bulunmayan mükelleflerin Türkiye'deki temsilcileri hakkında da uygulanır.” Bu hüküm uyarınca müdür veya yöneticilere yükletilen bu sorumluluğun doğması için vergi ödevlerinin yerine getirilmemesi ve limited şirketten vergi ve buna bağlı alacakların tamamen veya kısmen alınamaması gerekmektedir.
VUK m.10 kapsamına giren kamu alacakları VUK m.1 maddesi gereği şunlardır:
“Genel bütçeye giren vergi, resim ve harçlar ile il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim ve harçlar ve bunlara bağlı olan vergi, resim ve zamlar ile kaldırılan vergi, resim ve harçlar girmektedir.”525
VUK m.10’da düzenlenen sorumluluğun hukukî niteliğinin kusur esasına dayanıp dayanmadığı doktrinde tartışmalıdır526. Kusursuz sorumluluğa dayanan görüşün dayanağı VUK m.10/2’yi değiştiren 03.12.1988 tarih ve 3505 sayılı Kanun ile madde
522 VUK m.8/1’e göre, “Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişidir.”
523 VUK m.8/2’e göre, “Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir.”
524 Yaralı, L.: Limited Şirket Kamu Borçlarından Müdürlerin ve Ortakların Sorumluluğu, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara 2010, s.172.
525 VUK m.2’ye göre, “Gümrük idareleri tarafından alınan vergi ve resimler bu Kanuna tabi değildir. Bu vergi ve resimlerle ilgili olarak 27/10/1999 tarihli ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242 nci maddesi hükümleri uygulanır.”
526 Tartışmalar için bkz. Geçer, s.220-221.
166 metninden “(…)bu ödevleri kasıt ve ihmalleriyle” ifadesinin çıkarılmasıdır527. Ancak hâkim olan görüş, madde metninden ilgili ifadenin çıkarılmasının, bu sorumluluğu kusursuz sorumluluk haline dönüştürmediği yönündedir. Bu sorumluluk kusur dayanan bir sorumluluk türüdür528.
Anayasa Mahkemesi’nin de AATUHK mük.35.maddesinin 6.fıkrasının iptaline ilişkin 19.03.2015 tarihli kararında, VUK m.10’a dayanan sorumluluğun kusura dayandığı şu şekilde ifade edilmiştir: “213 sayılı Kanun’un 10. maddesinde, kanuni temsilciler için kabul edilen sorumluluk, kusura dayalı sorumluluktur. Buradaki kusur, vergilendirmeye dair ödevlerin ihlâl edilmesidir. Buna göre, 213 sayılı Kanun’un 10.
maddesi uyarınca kanuni temsilcilerin sorumlu tutulabilmesi için vergilendirme ödevlerini yerine getirmemiş olması gerekmektedir. İtiraz konusu kuraldan kaynaklanan sorumluluk ise kusursuz sorumluluk esasına dayanmakta olup kamu alacağının borçlu şirketten tahsil edilememesinde kanuni temsilcilerin kusuru bulunmasa dahi sorumlu tutulmasına neden olmaktadır.
213 sayılı Kanun’un 10. maddesinde, kanuni temsilcilerin sorumluluklarına ilişkin hükümlerin düzenlenmiş olması, bu Kanun kapsamındaki amme alacaklarının takibinin itiraz konusu kurala göre yapılmasına engel teşkil etmemektedir. Dolayısıyla itiraz konusu kural nedeniyle, 213 sayılı Kanun kapsamına giren amme alacakları da dâhil olmak üzere tüm amme alacakları için takip yapılması mümkündür. Bu durumda her iki kanunun aynı maddi olaya uygulanabilmesi nedeniyle, iki ayrı kanuni
527 Geçer, s.221.
528Aslanpınar, Y.B.: “Kusurlu Olmayan Kanuni Temsilcinin Vergi Borcundan Sorumlu Tutulamayacağı Yönündeki Anayasa Mahkemesi Kararı Ve Etkileri Üzerine Bir Değerlendirme”, Yaklaşım Dergisi, S.270, Y.:2015, s.256.
167 düzenlemeden hangisinin uygulanacağı konusunda belirsizlik oluşmaktadır. Dolayısıyla itiraz konusu kural, hukuk devleti ilkesi ile bağdaşmamaktadır.”529
Anayasa Mahkemesi’nin yukarı da belirttiğimiz kararı çerçevesinde limited şirket müdür veya yöneticilerin VUK m.10 kapsamında sorumlu tutulabilmeleri için vergi ödevlerini kusurlu şekilde yerine getirmemiş olmaları şarttır530.
VUK m.10/3 uyarınca “Temsilciler veya teşekkülü idare edenler bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilirler.” Mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacakları ödeyen kanunî temsilciler ödedikleri miktarı asıl mükellefe VUK m.10/3 gereği rücû etme imkânına sahiptirler. Kanuni temsilcilerin rücu talebinin içeriği VUK m.10 gereği tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacaklardır.
VUK m.333/1’e göre, “Tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde Vergi Kanununa aykırı hareketlerden tevellüt edecek vergi cezaları tüzel kişiler adına kesilir.” Diğer bir ifade ile bu hüküm gereği, kanuni temsilcilerin kusurundan da kaynaklansa, vergi kanunlarına aykırı hareket nedeniyle kesilecek cezalar tüzel kişi adına kesilecektir. Bu vergi cezaları da vergi alacağına bağlı alacaklar içerisinde yer alacak ve VUK m.10 gereği tamamen veya kısmen tahsil edilemezse kanuni temsilcinin varlığından alınacaktır.
Ancak kusuru sebebiyle vergi cezasının kesilmesine sebep olan kanuni temsilcinin şirkete rücû imkânı bulunmamaktadır531. VUK m.10 kapsamında limited şirkette müdürlerin şirkete rücû davasında görevli mahkeme ise hukuk mahkemeleridir532.
529 Anayasa Mahkemesi’nin 19.03.2015 tarih ve E. 2014/144, K. 2015/29 sayılı Kararı (03.04.2015 tarih ve 29315 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır).
530 Yaralı, s.177.
531 Geçer, s.217.
532 Aslanpınar, s.259; Şener, Ortaklıklar Hukuku, s.757.
168
B. AMME ALACAKLARININ TAHSİLİ USULÜ HAKKINDA
KANUNUN MÜKERRER 35. MADDESİNE GÖRE LİMİTED
ŞİRKET MÜDÜR VEYA YÖNETİCİLERİNİN KAMU
ALACAKLARINDAN DOLAYI SORUMLULUKLARI
6183 sayılı AATUHK’nin “Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu” başlıklı mükerrer 35.maddesine göre, “Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edilir.” Bu hüküm çerçevesinde limited şirkettin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacaklarının, müdür veya yöneticilerin şahsi malvarlıklarından tahsil edileceği düzenlenmiştir. Müdür veya yöneticilerin şahsi mal varlıklarından tahsile yönelmek için AATUHK’ye göre kamu alacağının tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gerekmektedir.
AATUHK’nin 3.maddesine göre tahsil edilemeyen amme alacağı terimi:
“Amme borçlusunun bu Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacaklarını”; yine aynı maddeye göre tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı terim ise “Amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi nedenlerle
169 tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacaklarını” ifade etmektedir.
AATUHK’nin mükerrer 35.maddesi kapsamındaki sorumluluk bir kusursuz sorumluluk hali olarak kabul edilmektedir533. Bu sorumluluğun kusursuz sorumluluk hali olduğu Anayasa Mahkemesinin 19.03.2015 tarihli AATUHK’nin mükerrer 35.maddesinin 6.fıkrasının iptaline ilişkin kararına da yansımıştır. Bu kararda, “(…)İtiraz konusu kuraldan kaynaklanan sorumluluk ise kusursuz sorumluluk esasına dayanmakta olup kamu alacağının borçlu şirketten tahsil edilememesinde kanuni temsilcilerin kusuru bulunmasa dahi sorumlu tutulmasına neden olmaktadır.”534 Bu hâlde AATUHK mükerrer 35.maddesi kapsamında limited şirketten tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacağı için müdür veya yöneticilerin kusuru dahi aranmaksızın şahsî malvarlıklarına yönelmek mümkün olacaktır.
AATUHK mükerrer 35/4.maddesine göre “temsilciler, teşekkülü idare edenler veya mümessiller, bu madde gereğince ödedikleri tutarlar için asıl amme borçlusuna rücû edebilirler.” Limited şirkette müdür veya yöneticilerin, AATUHK mükerrer 35/4.maddesi kapsamında ödedikleri tutarlar için şirkete rücû imkânı doğacaktır.
AATUHK mükerrer 35/4.maddesine göre, tüzel kişi adına kesilmiş olan kamu alacakları ile ceza niteliğindeki kamu alacakları mükellefe rücû edilebilecektir. Ancak müdür veya yöneticinin muhatabı olduğu idari cezalar rücû kapsamı içerisinde değerlendirilmeyecektir535.
533 Aslanpınar, s.253; Yaralı, s.173.
534 Anayasa Mahkemesi’nin 19.03.2015 tarih ve E. 2014/144, K. 2015/29 sayılı Kararı (03.04.2015 tarih ve 29315 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır).
535 Geçer, s.230.
170 C. VERGİ USUL KANUNU’NUN 10. MADDESİ HÜKMÜ İLE AMME