Kanuni veya merkezi Türkiye’de bulunan limited Ģirketler tam mükellefiyet esasına göre vergilendirilirler141. Yani, limited Ģirketlerin gerek Türkiye’de gerekse Türkiye dıĢında elde ettiği kazançların tamamı üzerinden Türkiye’de kurumlar vergi- sine tabi tutulurlar (KVK m. 3). Bu sebeple tasfiye aĢamasına girmiĢ olan bir limited Ģirket için Kurumlar Vergisi Kanununda düzenlenen tasfiye hükümleri uygulanır.
140 Türk Ticaret Kanunu Tasarısı madde 543’ün gerekçesi.
141
Tam ve dar mükellefiyet Madde 3-
(1) Tam mükellefiyet: Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî veya iĢ merkezi Tür- kiye'de bulunanlar, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dıĢında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilirler.
(2) Dar mükellefiyet: Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iĢ merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilen- dirilirler.
(3) Dar mükellefiyette kurum kazancı, aĢağıdaki kazanç ve iratlardan oluĢur:
a) 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun Türkiye'de iĢ yeri olan veya daimî temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan iĢlerden elde edilen ticarî kazançlar (Bu Ģartları taĢısalar bile kurumların ihraç edilmek üzere Türkiye'de satın aldıkları malları Türkiye'de satmaksızın yabancı ülkelere göndermelerinden doğan kazançlar, Türkiye'de elde edilmiĢ sayılmaz. Türkiye'de satmaktan maksat, alıcı veya satıcının ya da her ikisinin Türkiye'de olması veya satıĢ sözleĢmesinin Türkiye'de yapılmasıdır.).
b) Türkiye'de bulunan ziraî iĢletmeden elde edilen kazançlar. c) Türkiye'de elde edilen serbest meslek kazançları.
ç) TaĢınır ve taĢınmazlar ile hakların Türkiye'de kiralanmasından elde edilen iratlar. d) Türkiye'de elde edilen menkul sermaye iratları.
e) Türkiye'de elde edilen diğer kazanç ve iratlar.
(4) Bu maddede belirtilen kazanç veya iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye'de elde edilmesi ve Türkiye'de daimî temsilci bulundurulması konularında, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ilgili hükümleri uygulanır.
(5) Kanunî merkez: Vergiye tâbi kurumların kuruluĢ kanunlarında, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleĢmelerinde gösterilen merkezdir.
Tasfiye haline giren limited Ģirketlerde vergilendirme tasfiye dönemi esas alı- narak yapılır (KVK m. 17, f. 1)142. Tasfiye dönemi; Ģirketin tasfiyeye girdiği (yani Ģirketin tasfiyeye girdiğinin ticaret sicile tescil edildiği) tarihte baĢlar ve bu tarihten aynı takvim yılı sonuna kadar olan dönem ile bu dönemden sonra her takvim yılı müstakil bir tasfiye dönemi sayılır ve tasfiye kararının tescil edildiği tarihte sona erer.
Tasfiye haline girmiĢ limited Ģirketin vergi matrahını tasfiye kârı teĢkil eder. Tasfiye kârı; tasfiye dönemi sonundaki servet değeri ile tasfiye dönemi baĢındaki servet değeri arasında oluĢan olumlu farktır (KVK m. 17, f. 4). Servet değeri ise ka- nun koyucu tarafından öz sermaye ile eĢ anlamda kullanılmıĢtır (KVK m. 17, f. 5).
Tasfiye haline girmiĢ Ģirketlerin vergilendirilmesinde de beyan esası geçerli- dir. Tasfiye beyannameleri, tasfiye memurları tarafından tasfiye dönemlerinin so- nundan itibaren Kurumlar Vergisi Kanununun 14. maddesinde yazılı sürelerde; tasfi- yenin sona erdiği döneme iliĢkin tasfiye beyannamesi ise tasfiyenin sonuçlandığı tarihten itibaren otuz gün içinde kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilir (KVK m. 17, f. 2). Limited Ģirketin ödeyeceği kurumlar vergisi tasfiye memuru tarafından verilecek tasfiye beyannamesine göre hesaplanır. Tasfiye memurlarının tasfiye dö- nemine iliĢkin beyannameleri süresi içerisinde vermemeleri halinde vergi dairesince Vergi Usul Kanununun 30. maddesi uyarınca resen takdire gitmek suretiyle cezalı tarhiyat yapılır143
.
Tasfiyenin baĢlangıcı ve bitimi vergi dairesine bildirilir. Tasfiyenin bitimi ta- rihi ile ilgili olarak doktrinde tartıĢma bulunmakta olup iki ayrı düĢünce mevcuttur. Bu iki farklı durum da tasfiye sonu beyannamesinin ne zaman verileceği hususunda sorun yaratmaktadır. Birinci görüĢ, tasfiyenin bitim tarihini ortaklar genel kurulu tarafından bilançonun veya kesin hesabın onaylanıp kesinleĢtiği tarih olarak kabul etmektedir144. Ġkinci görüĢ ise, Ģirketin ticaret unvanının ticaret sicilden terkini tari-
142 DanıĢtay 4. D, t. 25.09.1978, 1978/1319 E, 1978/2508 K. YILDIRIM, Ali Haydar/ KOLOTOĞLU,
Olcay; Anonim ve Limited ġirketlerin KuruluĢu – Tasfiyesi, BirleĢmesi, Devri, Nevi DeğiĢikliği, Bölünme ve Hisse DeğiĢimi, 2. Baskı, Ankara 2003, s. 195.
143
KAVAK, Ahmet; Sermaye ġirketlerinin Tasfiyesi, BirleĢme, Devir ve Bölünme ĠĢlemleri, 2. Baskı, Ankara 2009, s. 120.
144 DanıĢtay’da bu görüĢtedir. DanıĢtay 4. D 1968/3218 E, 1970/1971 K; DanıĢtay 4. D 1973/3931 E,
hini kabul etmektedir145. ġirketin iflâs nedeniyle tasfiye aĢamasına girmesi halinde tasfiyenin bitim tarihi, mahkemenin tasfiyenin bittiğine iliĢkin verdiği karar tarihidir.
Tasfiye memurları, Ģirketin tahakkuk etmiĢ olan vergilerini, tasfiye beyanna- melerine göre hesaplanan vergilerini ödemeden veyahut bu vergilerle diğer itirazlı tarhiyat için, Ġcra ve Ġflâs Kanununun 207. maddesi hükmüne uygun karĢılık ayırma- dan 206. madde hükmünde yer alan dördüncü sıradaki hak sahiplerine, yani alacaklı- lara, ödeme ve ortaklara paylaĢtırma yapamazlar. Aksi durumda bu sıralamaya uy- mayan tasfiye memurları vergilerin aslı, zam ve cezalardan Ģahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar (KVK m. 17). Ancak vergi aslı ve zamları, kendisine paylaĢtırma yapılan ortaklardan istenebilir. Ortaklardan tahsil edilmiĢ olan vergi asılları için ayrı- ca tasfiye memurlarına gidilemez. Cezaların Ģahsiliği ilkesi gereğince vergi cezaları- nın ortaklardan alınabilmesi mümkün değildir. Tasfiye memurları, ödedikleri vergile- rin asıllarından dolayı, kendisine bir iktisadi kıymet aktarılan veya tasfiye kalanından pay alan ortaklara ya da ortakların aldıkları bu değerler vergileri karĢılamaya yet- mezse Ġcra ve Ġflâs Kanununun 207. maddesi hükmüne uygun oranlar dahilinde 206. maddenin dördüncü sırasında yazılı alacaklarını tamamen veya kısmen tahsil eden alacaklılara rücu edebilirler (KVK m. 17, f. 7, b. 2).
ġirketin tasfiye beyannamesinin ilgili vergi dairesine verilmesi ile birlikte Ģir- ket artık geçici vergi beyannamesi vermeyecek ve geçici vergi ödemeyecektir146
. ġirketin tasfiyesi tamamlandıktan sonra vergi alacağı ve buna ait cezaların bulunduğunun tespit edilmesi halinde, tespit edilen vergi tasfiyeye girmeden önceki bir döneme ait ise, o dönemdeki müdürün Ģahsi varlığından alınır. Ödenecek vergi tasfiye dönemine ait ise iki durum söz konusu olabilir. Tasfiye beyannamesi vergi dairesince incelenmiĢ ve uygun bulunmuĢsa tasfiye memuru ne vergi aslından ne de cezasından sorumludur. Bu halde vergi dairesi, vergi aslını ortaklardan almakta an- cak ceza kesmemektedir. Ancak tasfiye beyannamesi incelenip sonuçları kabul edil- memiĢse, vergi ve cezasından tasfiye memuru sorumludur (KVK m. 17, f. 9).147
145
Gelir Ġdaresi tasfiyenin sona erme tarihinin bu görüĢ olması gerektiğini savunmaktadır. YILDIRIM/ KOLOTOĞLU, s. 104.
146 KAVAK, s. 120.