Satış ve Tahsilat Döngüsü

Malın gönderilmesi anında yükleme belgesi düzenlenir. Belge malın fiilen gönderildiğinin kanıtıdır.³⁶² Malın teslimi anından itibaren ortaya çıkan gelişmeler işletmenin kredi politikasına uygun şekilde gelişecektir. Denetçinin öncelikle işletmenin satış politikalarını, kredili satışlara yönelik politikalarını, faaliyet kolunun özelliklerini, müşterilerin belirgin özelliklerini ve diğer kredili satışları ilgilendiren benzeri hususları bilmesi gereklidir. Önemli konulardan biri de işletmenin faaliyet kolu ve işletme büyüklüğüdür.³⁶³

İşletmenin kredili satışlara yönelik açık bir politikası olmalıdır. Bu işletme politikası da tüm satış personeli tarafından hem bilinmeli ve benimsenmelidir.

Uygulama yönetim tarafından kontrol edilmeli ve uygulamada ortaya çıkan aksaklıklar giderilmelidir.³⁶⁴ Belirli sınırlar içerisinde ilgili personele satış, kredi, ödeme ve benzeri konularda insiyatif tanınmalıdır. Olağanüstü şartların varlığı halinde personel kendi insiyatifi ile hareket etmemeli ve mutlaka onay almalıdır.³⁶⁵ Kredilendirme işlemlerinde olabilecek aksaklıklar, işletmenin alacakları tahsil edememesine ve şüpheli alacakların artmasına neden olur.³⁶⁶

Denetçi faturalarda yer alan birim satış fiyatlarının işletmenin fiyat listesi, sözleşmeler veya diğer fiyatlandırma yöntemleri ile uyumunu araştırır. Uyumsuzluk kasti olmayan yazım hataları nedeni ile olabileceği gibi işletmedeki fiyatlandırma

360 Özer, a.g.e., s.666. (II)

361 Bozkurt, a.g.e., s.47.

362 Bozkurt, a.g.e., s.255.

363 Özer, a.g.e., s.813. (II)

364 Özer, a.g.e., s.814. (II)

365 Özer, , a.g.e., s.815. (II)

366 Bozkurt, a.g.e., s.254.

105

politikasına uyulmamış olması nedeni ile de ortaya çıkabilir.³⁶⁷ Mal veya hizmet satışı nedeni ile müşteriden alınan paranın gelir hesaplarına yazılması gerekirken fatura düzenlenmediği için alınan avanslar hesabında gösterilmesi³⁶⁸ karşılaşılan durumlardan biridir.

Bilanço tarihi itibari ile kayda geçmemiş alacakların tespiti için; ilgili şirket mensupları ile konuşulup, bilançoya herhangi bir nedenden dolayı önemli alacak kalanlarının olup olmadığının araştırılması, bilanço tarihinde fatura edilmemiş sevk irsaliye fişlerinin olup olmadığının tespit edilmesi³⁶⁹ gerekir.

Satışlar ve kredili satışlar hesaplarının tahsilatlar ile de ilgili olması nedeni ile kasa ve banka hesaplarını yakından ilgilendirir. İşletmede alacaklara yönelik etkin bir iç kontrol sisteminin olmaması durumunda hata ve hileli işlemler satış aşamasında ortaya çıkabileceği gibi tahsilat aşamasında da ya da her iki aşamada birden ortaya çıkabilecektir.³⁷⁰ Örneğin; vadesinde tahsil edilemeyen senetlerin hukuki yollar ile tahsili aşamasına gelindiğinde senetlerin tahrif edilmesi yani üzerindeki yazı ve rakamların değiştirilmesi halinde, ihtilaf durumunda senedin yasal yollardan tahsili de mümkün olmayacaktır. Vadesi geldiğinde ödenmeyen senet, şekil şartlarındaki noksanlık nedeni ile geçersiz olacak ve yasal yollara başvurulamayacak, alacağın tahsili imkânsız hale gelecektir. Böylece satıcı firmadan bedeli ödenmeden mal satın alınmış, bir anlamda firma dolandırılmış olacaktır.³⁷¹ Vadeli çek ve senet kullanımının çok olduğu firmalarda, dikkat çekmeyecek derecede küçük tutarların elden tahsil edilerek, muhasebe kayıtlarına geçirilmeden tahsilâtı yapan personel tarafından zimmete geçirilmesidir.³⁷² Aynı senedin birkaç kere hesaba giriş ve çıkış kaydedilmesi ve işletmede, bankalara iskonto ettirilmek üzere sene sonunda düzenlenen ve sene başında

367 Güredin, a.g.e., s.413.

368 Sakıp Şeker, ‘‘Muhasebe Hilesi Üzerine’’, Yaklaşım Dergisi, Yıl.17, Sayı.196 (Nisan 2009), s.109.

369 Ataman ve diğerleri, a.g.e., s.210.

370 Özer, a.g.e., s.812. (II)

371 Mazhar Hiçşaşmaz, İşletme Hesaplarının İncelenmesi (Revizyon ve Kontrol), 4. Baskı, Ankara: Ankara İktisadi ve Ticari İlimler Akademisi Yayını, 1974, s.74.

372 İsmail Küçük, ‘‘Finansal Raporlamada Hile Manipülasyonlar ve Önlenmesi’’, Yayınlanmamış Doktora Tezi, İstanbul: Marmara Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2008, s.120 s.144.

106

bankadan tekrar geri alınan hatır senetlerinin bulunması senetler üzerinde yapılabilecek bir diğer hiledir.³⁷³

Satış iade ve iskontoları, denetlenen işletmenin müşterileri ile olan ilişkileri hakkında önemli bilgiler sağlar. Çok sayıda vadesinde toplanmamış alacağın bulunması, müşterilerin mamullerden, sunulan hizmetten ve fiyattan memnun kalmadıklarını gösterir. Satış iadeleri nedeni ile alacaklar hesabına yapılan alacak kayıtları, fiyatlara yapılmış itirazlar ya da mamullerin kaliteleri hakkında şikayetlerin çokluğu belirli problemlerin varlığına işaret eder.³⁷⁴

Şüpheli alacaklar, işletmelerin önceki dönemlerde tahsil edilemeyen alacaklarına ilişkin veriler, borçlunun ödeme yeteneği, işletmenin içinde bulunduğu sektörde ve cari ekonomik ortamda ortaya çıkan olağanüstü koşullar esas alınarak ve makul bir gerekçeye dayanılarak tahmin edilmektedir.³⁷⁵ Alacağın azaltılması, uygun karşılığın ayrılması ve ilgili giderin yazılması işlemlerinin yapılabilmesi için hukuki gereklerin yerine getirilmiş olması³⁷⁶ ve şirket tarafından şüpheli alacaklar listesine dahil edilmeyen alacakların tespit edilmesi gerekir. Şirketin avukatlarından yazılı olarak alınan dönem sonu itibariyle şirket lehine veya aleyhine açılan davalar ile şirketin dönem sonunda ayırdığı şüpheli alacaklar listesi ile kontrolünün yapılıp,³⁷⁷ şüpheli ve değersiz alacaklarda oluşan artışlar incelenmelidir. Bu artışlar çalınan malın, alacak kaydının gizlenmesinin belirtisi olabilir. ³⁷⁸

Yurtiçi şubelerin ticarî alacak hesaplarının incelenmesi; herhangi ticari bir alacağın incelenmesinde kabul edilen ile aynı yöntemi izler. Yöneticilerden, yönetim kurulu üyelerinden, ortaklardan alınması gereken alacaklarının tutarları dikkatle incelenmelidir. Bilanço tarihinde kalıntı vermemiş olsalar bile, bu hesaplar, neden

373 Hiçşaşmaz, s.75.

374 Güredin, a.g.e., s.407.

375 Ataman ve diğerleri, a.g.e., s.212.

376 Bozkurt, a.g.e., s.256.

377 Ataman ve diğerleri, a.g.e., s.213.

378 Bozkurt, 2009, a.g.e., s.319.

107

açıldıkları, alacakların geçerli olup olmadığı, bilançoda usulüne uygun biçimde sunulup sunulmadığı yönlerinden analiz edilmelidir.³⁷⁹

Tablo 5: işletmelerin Yapmış Oldukları Gelir işlemleri ve Olası Gelir Hileleri İşlem İlgili Hesaplar Olası Gelir Hileleri 1.Müşterilere mal ya

da hizmet satımı

Alacak hesapları, Gelirler Hayali satış kaydı yapılması

(İlişkili taraflar, gerçek olmayan satışlar, şartlı satışlar) (Satış gelirleri gibi) Gelirleri çok erken tanımak

(Uygun olmayan fiyat indirimleri) Gerçek satışları abartmak

(Satış sözleşmelerini değiştirmek, satış fiyatlarını uygun olmayan bir biçimde yüksek göstermek)

2. Tahsil edilemeyen

alacakların tahmini Şüpheli alacak masrafları, şüpheli

alacaklar karşılığı Şüpheli alacaklar karşılığının olduğundan az gösterilmesi, bu nedenle alacakların abartılması

3. Müşteriler tarafından iade malların kabulü

Mal iadeleri, alacak hesapları Müşteriler tarafından iade edilen malların kayıt edilmemesi İade edilen malların dönem sonundan sonra kayıt edilmesi

İade edilen malların sonraki dönemde Kaydedilmesi

5. İndirim dönemi sonrasında nakit toplanması

Kasa, alacak hesapları Banka transferlerini müşterilerden yapılan nakit tahsilatı İlişkili taraflardan alınan nakdin manipülasyonu 6. İndirim sırasında

nakit toplanması Kasa, satış iskontoları, alacak

hesapları Müşteriye yapılan indirimin kaydedilmemesi Kaynak: Steve W. Albrecht ve Chad O. Albrecht, Fraud Examination, Ohio: Thomson South-Western, 2003, s.362, Aktaran: Nermin Çıtak, ‘‘Yaratıcı Muhasebe Hileli Finansal Raporlama Mıdır?’’, Mali Çözüm Dergisi, Yıl:2009, Sayı:9, (Ocak-Şubat 2009), s.94.