Kendi Kendini Vergilendirme Sisteminde Ülke Örnekleri

vergi sisteminin işleyişi, vergi mükelleflerinin kendi kendilerine değerlendirme yapmaları ve gönüllü uyum sağlamalarına dayanmaktadır. Yüksek Mahkeme Hakimi Robert H. Jackson’un deyimiyle bu sistem “itirafa dayalı bir vergilendirme sistemidir. Bu sistemde çok

sayıda, dağılmış ve bireysel yaşayan kişilerin yıllık olarak genellikle yüksek oranlarda olan vergi yükümlülüklerini değerlendirmeleri, öz yönetim sistemimizin istikrarı ve canlılığının bir işaretidir”216_{. Kendi kendini vergilendirme ve gönüllü}

uyum Amerika Birleşik Devletleri’ndeki vergi sisteminin merkezinde yer almakta,

212 _{Palil, age, s. 112-113.} 213

James, age, s.205-206.

214 _{James, age, s.205-226.}

215 _{Amerika Birleşik Devletleri’ne ilişkin açıklamalar Song ve Yarbrough, age, s.343-344, 448, 451;}

James ve Alley, age, s.28-32, 34-35; Stephen W. Mazza, Leandra Lederman ve Steve R. Johnson, “Surcharges and Penalties in Tax Law: United States”,

http://www.eatlp.org/uploads/public/2015/National%20report%20USA.pdf (05.06.2015), s.1-2; Sibylle Nagel, Selbstveranlagung im Britischen und Amerikanischen Steuerrecht, Lang, Peter Frankfurt: Peter Lang, Auflage 1., Aufl. (Oktober 2003), s. 21-22, 40-44 kaynakları üzerinden yapılmıştır.

216

69 bu nedenle vergi mükelleflerinin uyum davranışlarına daha yakından bakılması gerekmekte, her sene milyonlarca vergi mükellefinin yükümlülüklerini listelemesi, beyan etmesi, milyonlarca vergi beyanı başvurusu yapılmasının sağlanması gerekmektedir. Bunu sağlanması için caydırıcı cezalar öngören kanunların yanı sıra, IRS her sene ortalama 1,6 milyon vergi beyanını denetlemektedir. Denetimler, geliri arttırmanın yanı sıra, vergi kanunlarına gönüllü uyumu tetiklemek için gerçekleştirilmekte, tüm beyanların denetlenebilmesiyle ilgili inanılır bir olasılık olması halinde, insanların kanuna daha kolay şekilde uyum sağlayacağı varsayımından yola çıkılmaktadır217

.

Amerikan Birleşik Devletleri’nde IRS, kendi kendini vergilendirme sistemi içinde toplanamayan vergi geliri tutarını belirlemede “net vergi açığı” ve “brüt vergi açığı” tanımlarını esas almaktadır. Brüt vergi açığı “gönüllü” olarak ve zamanında ödenen “gerçek” vergi yükümlülüğünün tutarıdır. Net vergi açığı ise geç ödenen veya IRS’nin çalışmalarıyla toplanan tutardır. Brüt ve net vergi açıkları, beyan etmemekten kaynaklanan açık, geliri az göstermeden gelen meydana açık ve az ödeme yapmak nedeniyle açık olmak üzere üç ana bölüme ayrılmaktadır. Beyan etmemekle meydana gelen açık ise bildirilmeyen gelir, fazla gösterilen mahsuplar ve net aritmetik hatalardan ibaret üç unsurdan oluşmaktadır218

.

Amerika Birleşik Devletleri Kanunu’nun “İç Gelir Kanunu”219

kenar başlıklı 26. bölümü, vergi türlerine ve usul kurallarına ilişkin hükümleri içermekte, federal vergi kanunlarının kaynağını teşkil etmektedir220_{. Federal gelir vergisinin yönetimi}

ve vergi gelirlerinin toplanmasından başlıca sorumlu olan kamu idaresi, Hazine Bakanlığı’nın (Department Of Treasure) bir bölümü olan İç Gelir İdaresi’dir (Internal Revenue Service-IRS)221. IRS birçok mükellef açısından vergi beyannamelerinin gönderildiği, beyannameleri toplayan bir kurumdan daha fazlası değildir222

.

Mükellefler vergi borçlarını kendileri hesaplamakta, vergi borcu hesaplamalarını içeren vergi beyanlarını sunmakta ve öngörülen sürelerde vergi

217 _{Song ve Yarbrough, age, s.343-344, 448, 451.} 218 _{James ve Alley,age, s.28-32, 34-35.}

219 _{İç Gelir Kanunu’nun (Internal Revenue Code) tam metni için bkz}

http://uscode.house.gov/browse/prelim@title26&edition=prelim (01.04.2015).

220 _{Mazza, Lederman ve Johnson, age, s.1-2.} 221 _{Mazza, Lederman ve Johnson, age,s.1-2.} 222

70 borçlarını ödemektedirler223_{. Bu nedenle, vergi beyanı, bu tür vergilendirme}

usulünde, talep edilen kesintiler ve mükellef tarafından doğru hesaplama yapılabilmesi için gerekli olan önemli bilgileri içeren, temeldeki belgedir. Beyanname, özellikle brüt gelir, krediler, kesintiler ve mükellef tarafından hesaplanan vergi borcu miktarı gibi tüm bilgileri içermelidir224_{. Beyanda önemli}

tüm bilgilerin sunulması yükümlülüğü, kendi kendini suçlamama (self-

incrimination privilige) ilkesi ile sınırlanacaktır. Yani, bir vergi beyanı, beyanda

sadece vergi mükellefinin kendisi aleyhine olacak bilgiler yer almıyor ise eksiksiz bir beyan olarak kabul edilecektir. Belirli önemli bir bilginin vergi ödeyen aleyhine olması halinde, vergi ödeyen kendi kendini suçlamama ilkesi gereği bu bilgiyi bildirmediğini beyanda açıkça belirtmelidir. İlkeye genel olarak atıf yapmak yeterli değildir225

.

Tüm bilgileri içeren beyanname mükellef tarafından imzalanmalıdır. Tahakkuk vergi beyannamesinin hizmet merkezine (IRS’nin bir departmanı olan service center) ulaşması ile başlamakta, beyannamenin tüm bilgileri içerecek şekilde hazırlanıp hazırlanmadığı, hesaplamaların doğru yapılıp yapılmadığı ve beyannamenin imzalanıp imzalanmadığı denetlenmektedir226

. Beyan tam ve hesaplamalar doğru ise, beyan edilen vergi borcu vergi ödeyenin adı, kimlik numarası, tahakkuk aralığı ve vergi türü ile birlikte değerlendirme listesine (assesment list) eklenir ve bu liste gün sonunda yetkili memur (assesment officer) tarafından imzalanır. Böylelikle, Amerika Birleşik Devletleri sisteminde gelir vergisi bakımından kendi kendini vergilendirme usulüne uygun olarak vergi borcu mükellef tarafından hesaplanarak beyan edilmekte ve bu beyan, vergi beyanlarının toplu işlemlerini ve hesaplama hatalarını denetleyen hizmet merkezi tarafından listeye kaydedilmektedir227. Kanaatimizce mükellef beyanlarının listeye kaydedilmesi, idari işlem niteliği arz etmekte ancak, vergilendirme usulünde yer alan bu idari işlem yukarıda bahsettiğimiz gerekçelere uygun olarak, sistemin bütünlüğü ve tutarlılığı gereği, vergi usulünün mükellef tarafından yürütüldüğü ve sorumluluğun mükellefte olduğu sonucunu değiştirmemektedir.

223 _{Nagel, age, s. 21-22, 40-44.}

224 _{İç Gelir Kanunu § 6014 uyarınca, mükellefin vergi borcunu hesaplama yükümlülüğünün istisnası,}

işverene bağlı olarak çalışan, temettüden ve faizlerden gelir elde eden ve brüt geliri 10.000 Doların altında olan mükelleflerin vergi borcunu IRS’ye hesaplatma halidir. Bkz Nagel, age, s. 21-22, 40-44.

225 _{Nagel, age, s. 21-22, 40-44.} 226 _{Nagel, age, s. 21-22, 40-44.} 227

71 Amerika Birleşik Devletleri’nde vergi mükellefleri üzerinde yapılan bir araştırma sonucuna göre, vergi kanunları o kadar karmaşık ve formlardaki talimatlar o kadar anlaşılmazdır ki, her sene 35 milyon vergi mükellefi daha fazla açıklama ya da yardım için IRS ofislerini aramakta veya ziyaret etmektedir. Vergi kanunlarının karmaşıklığının vergi kaybı ve kayıt dışı ekonomi üzerinde etkisi, vergi mükelleflerinin %13,1’ine göre en önemli sorun olarak sıralanmıştır228

.

Birleşik Krallık’ta229

uygulanan kendi kendini vergilendirme sisteminin amacı, diğer gelişmiş ve gelişmekte olan ülkelerde olduğu üzere, mükellefler için vergi sistemini basitleştirmek, kolaylaştırmak ve adaleti sağlamak suretiyle Kamu Gelirleri İdaresi’nin (Inland Revenue) daha ileri bir incelemeye gerek duymaksızın (hesap) beyanlarını (Statement of Accounts) kabul etmesini mümkün kılmak ve vergi mükelleflerinin Kamu Gelirleri İdaresi’nin müdahalesi olmadan doğru zamanda doğru meblağda vergi ödemelerini sağlamaktır. Daha da önemlisi, Birleşik Krallık bu sistemin, mükelleflerin kendi vergi problemlerini daha iyi anlamalarına ve kontrol etmelerine yardımcı olduğunu ileri sürmektedir. Böylece bu sistem, bilhassa müşteri hizmetleri açısından, mükellefler ile Kamu Gelirleri İdaresi arasındaki iş birliğini daha da geliştirmek suretiyle vergilendirme usulünün kolaylaştırılmasına ve iyileştirilmesine yönelik reformların yapılmasını mümkün kılmaktadır230

.

Kamu Gelirleri İdaresi, kendi kendini vergilendirme sisteminin, mükelleflere beyana doğru verileri işleme ve mükellefin kendi vergi borcunu kendisinin hesaplaması olanağı sağlaması gerektiğine, bu sistem kapsamında hayata geçirilen cezalandırma ve denetim yöntemlerinin amacının beyannamesini mevzuata uygun olarak veren ve vergi borcunu mevzuata uygun olarak ödeyen çoğunluğun menfaatlerini koruyacağına inanmaktadır. Kamu Gelirleri İdaresi, gönüllü uyumu sağlamak ve vergi sistemini şeffaf ve anlaşılır hale getirmek için de açıklama (kolay ve anlaşılır bir vergi beyan formu, gelirlerin tiplerine göre farklılık gösteren ek formlar (schedules), beyanın nasıl doldurulacağı ile ilgili kapsamlı açıklama rehberi (tax return guide), vergi borcunun hesaplanma yöntemiyle ilgili açıklama (tax

228 _{Song ve Yarbrough, age, 451.}

229 _{Birleşik Krallık’a ilişkin açıklamalar Nagel, age; Palil, age; Taxes Management Act 1970}

üzerinden yapılmıştır.

230

72 calculation guide) gibi) yöntemleri uygulamaktadır231_{. Kanaatimizce, kamusal güce}

dayalı vergilendirme usulünde de uygulanmaya başlanan bu açıklama yöntemleri, kendi kendini vergilendirme sisteminde, vergi usulünü yürütmekle sorumlu olan mükellef bakımından daha fazla önem arz etmekte ve daha detaylı bir hal almaktadır.

Vergi Yönetimi Kanunu232 (Taxes Management Act 1970) § 8 I’e göre Kamu Gelirleri İdaresi’nden alınan ilgili vergi beyanı formu, her vergi mükellefine gönderilen sekiz sayfalık bir ana beyan (core return) ve sadece özel durumlarda doldurulması gereken ek formlardan oluşmakta olup, ana beyan ve ek formlarda herhangi bir vergi hesaplaması yapılmamaktadır233

. Vergi borcu hesaplaması mükellef tarafından vergi borcu hesaplayıcı (tax calculation) ile yapılmaktadır. Vergi mükellefi vergisini kendi hesaplamak zorunda değildir. Arzu ederse hesaplamayı Kamu Gelirleri İdaresi’ne bırakma olanağına sahiptir. Birleşik Krallık’ta kendi kendini vergilendirme sistemine uygun olarak, vergilendirme işlemi vergi mükellefinin ellerine bırakılmıştır. Bunu dengelemek ve vergi mükellefi tarafından geçekleştirilen vergilendirmenin doğruluğunu denetlemek için Kamu Gelirleri İdaresi geniş denetim yetkisine sahiptir. Kamu Gelirleri İdaresi beyanla şimdi işle, sonra denetle (process now, check later) prensibini uygulamaktadır. Mükellef tarafından sunulan veriler vergilendirme işlemleri için ilk başta önem arz etmektedir. Bu aşamada ilk olarak sadece hesaplama hataları düzeltilecek ve sayılar ile ilgili inceleme yapılmayacaktır. Beyanlar sonraki bir aşamada risk faktörlerine, inandırıcı olmayan hususlara veya olasılık prensibine göre tam resmi bir incelemeye (enquiry) göre ayrılarak ön denetimden geçirilecektir234

.

Kendi kendini vergilendirme sisteminin uygulandığı bir başka ülke de

İspanya’dır235_{. Bazı kaynaklarda, beyan sistemi ile eş görülmek suretiyle İspanya’da}

vergilendirme usulü kendi kendini vergilendirme sisteminin açık bir şekilde ağır bastığı, kamusal güce dayalı vergilendirme sistemi ve kendi kendini vergilendirme

231 _{Nagel, age, s.107, 124-126, 129, 132, 142, 195-196.}

232 _{Vergi Yönetimi Kanunu’nun (Taxes Management Act 1970) tam metni için bkz}

http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1970/9/contents/enacted (29.05.2015).

233

Nagel, age, s.107, 124-126, 129, 132, 142, 195-196.

234 _{Nagel, age, s.107, 124-126, 129, 132, 142, 195-196.}

235 _{İspanya ile ilgili açıklamalar Antonio López Díaz, “Surcharges and Penalties in Tax Law”,}

http://www.eatlp.org/uploads/public/2015/National%20report%20Spain.pdf (05.06.2015), s.5-7 kaynağı üzerinden yapılmaktadır.

73 sistemini vergi türlerine göre değişecek suretle eş zamanlı uygulayan bir sistem olarak izah edilmektedir. İspanya vergilendirme usulünde bazı vergi türleri bakımından mükellefe verilen ödevler ve usule ilişkin sorumlulukları azaltılmıştır236

. Kanaatimizce bu durum, bazı vergi türleri bakımından kendi kendini vergilendirme usulü, bazı vergi türleri bakımından ise kamusal güce dayalı vergilendirme usulünün uygulandığı, vergi türlerine göre sistemler arası geçiş yapıldığı anlamına gelmemektedir. İspanya vergilendirme usulü, mükellefin kendi kendini vergilendirmesine dayanmaktadır. Bunun gereği olarak da, mükellefler sadece vergi beyanlarını/iade taleplerini hazırlamak ve ibraz etmekle değil, aynı zamanda vergi borcu miktarını belirlemek yani tarhı da yapmakla ödevli ve sorumludur. Mükellef tarafından, sorumluluk mükellefe ait olacak şekilde, yürütülen İspanya vergilendirme usulünde, kendi kendini vergilendirme kesinlikle uygulanmakta olan bir sistemdir. Vergi idaresi, kendi kendini vergilendirme usulüne uygun olarak, genellikle sadece vergi denetimi aşamasında devreye girmekte, ikmalen ya re’sen tarhiyatın gerekli olduğunu tespit ederse, tarhiyat idari işlemini, bu denetimlerin sonucunda tesis etmektedir237.

Görüldüğü üzere kendi kendini vergilendirme sisteminde vergi mükellefi, vergilendirmeye ilişkin düzenlemeleri iyi bildiği varsayılarak vergi borcunu hesaplayarak bildirmek ve o anda ödemek dahil çok fazla ödevle yükümlenmiş, diğer taraftan da bu suretle daha fazla etki şansına sahip kılınmıştır. Mükellef matrahı, matrahına esas olacak birçok bilgiyi ve bunlardan hareketle hesapladığı vergi borcunu vergi idaresine bildirip, ödemesini de yaparken tarh işlemiyle birlikte tahsilatı da gerçekleştirmektedir. Vergi idaresi bu sistemde kural olarak (istisna teşkil eden Amerika Birleşik Devletleri’nde tarhın assessment liste eklenmesinin idari işlem niteliğinde olduğu kanaatimize yukarıda yer vermiştik) beyanı takiben ayrıca idari işlem olarak tarh yapmamakta, vergilendirme usulü işlemlerini takiben devreye girerek beyanın doğruluğu ve ödemenin hukuka uygun olarak gerçekleşip gerçekleşmediğini yani mükellefin vergilendirme usulünde yükümlendiği ödevleri hukuka uygun olarak yerine getirip getirmediğini denetlemektedir238

.

236 _{Díaz, age, s.5-7.} 237 _{Díaz, age, s.5-7.}

238 _{Başaran Yavaşlar, Vergi Ödevi İlişkisinin Tarafları Üzerinden Alman Vergilendirme Usulü-}

74