İdeolojik Parçalanma ve Kutuplaşma Dönemi: 1961-1980

Estabelecida a necessidade de combater a dupla tributação, os Estados envolveram-se na criação de Tratados Internacionais que pudessem evitá-la ao máximo. Historicamente, estes Tratados tiveram seus termos gerais negociados em órgãos multilaterais, como a Organização das Nações Unidas (ONU) ou na OCDE, tendo as duas organizações, inclusive, seus próprios modelos-base de criação de tratados. Estes modelos, contudo, refletem interesses próprios dos países que os criaram, havendo prevalência dos países desenvolvidos que, tradicionalmente, eram exportadores de capitais – desejosos, portanto, de ênfase na possibilidade de tributação por meio do princípio da residência. Ao contrário, países em desenvolvimento, tradicionalmente importadores de capitais, desejavam maior ênfase no princípio da fonte, tendo em vista que de nada adiantava a eles a possibilidade de tributar lucros no exterior se os seus residentes não se engajavam em investimento internacionais. Observe-se a lição de Vogel104:

Um modelo oposto, moldado mais de acordo com os interesses especiais dos países em desenvolvimento, foi concluído em 1971 pelos Estados Membros do Grupo Andino, uma aliança entre Bolivia, Chile, Equador, Colômbia, Peru e – desde 1973 – Venezuela. O Modelo Andino foi escrito como uma alternativa ao Modelo OCDE; enfatiza as preocupações tradicionais de países latino-americanos, especialmente o princípio da fonte. Outro modelo de tratado pensado para servir aos interesses dos países em desenvolvimento foi publicado pela Organização das Nações Unidas em 1980. Este modelo foi o resultado de mais de dez anos de preparação por um grupo de experts indicados pelo Conselho Econômico e Social das Nações Unidas. Sua estrutura corresponde ao modelo OCDE. Contudo, diverge em alguns aspectos relevantes.

De uma forma geral, entretanto, o modelo da OCDE foi o mais recorrentemente utilizado pelos países, inclusive pelo Brasil105. Obviamente, peculiaridades e diferenças existem, refletindo negociações e particularidades de cada sistema tributário dos países signatários, mas a estrutura OCDE foi a que prevaleceu de uma forma geral. Assim, é por meio desse modelo que a análise se seguirá.

104

VOGEL, op. cit., p. 12. Tradução livre do autor: “An opposing model, shaped more according to the special

interests of developing countries, was concluded in 1971 by the member states of the Andean-Group, an alliance between Bolivia, Chile, Ecuador, Colombia, Peru and – since 1973 – Venezuela. The Andean Model was drafted as an alternative to the OECD Model; it emphasizes the traditional concerns of Latin American countries, especially the source principle. Another model treaty intended to serve the interests of developing countries was published by the United Nations in 1980. This treaty is the result of more than ten years of preparation by a group of experts appointed by the United Nations Economic and Social Council. Its structure corresponds to the OECD Model. Its content, however, diverges in some important respects.”

105

Segundo o prof. Bianco, a estrutura do Tratado Modelo da OCDE representa a estrutura padrão dos TDTs em geral. Nesse sentido, ver BIANCO, op. cit., p. 138.

O Tratado Modelo da OCDE distribui as competências tributárias dos países em relação à tributação de uma mesma manifestação econômica, relativa a um mesmo contribuinte. Esta distribuição de competências atua de dois modos: o Modelo distingue os tipos de manifestações econômicas que serão tributadas apenas em um Estado e aquelas que podem ser tributadas nos dois Estados que possuem algum elemento de conexão e que, portanto, teriam legítimas pretensões tributárias. A esse respeito, a lição de Grupenmacher106:

Mediante tais convenções os Estados Signatários eliminam a dupla tributação internacional pela adoção de duas diferentes regras.

Por força da primeira regra, tributam-se com exclusividade determinadas categorias de rendimentos em cada um dos Estados.

De conformidade com a segunda regra, circunscrevem-se as categorias de rendimentos que podem ser tributados pelo Estado de residência, assim como pelo da fonte, atribuindo-se a um deles o dever de eliminar ou atenuar a dupla tributação, por isso utilizando o método da isenção ou o da imputação ou ambos.

Quando a regra é a tributação exclusiva por parte de um Estado Contratante, o outro Estado Contratante simplesmente abstém-se de cobrar o mesmo imposto do contribuinte que esteja sob sua jurisdição. Porém, quando a regra prevê a tributação conjunta de um mesmo rendimento, isto é, permitida para os dois Estados, o Tratado Modelo prevê, nos artigos 23-A e 23-B, duas formas para eliminar a dupla tributação que seria decorrente das duas pretensões tributárias: o sistema da isenção (artigo 23-A) e o sistema do crédito (artigo 23-B).

Pelo sistema da isenção, um dos Estados Contratantes (o da residência do contribuinte, geralmente) simplesmente renuncia à sua pretensão tributária por conta da prévia tributação do mesmo rendimento pelo outro Estado Contratante. Afasta-se, portanto, a dupla tributação desta manifestação econômica. Já pelo sistema do crédito, o outro Estado Contratante não renuncia à tributação, mas aceita o montante pago como imposto no primeiro Estado Contratante como crédito a ser compensado com o imposto devido. Neste sentido, verifique- se a lição de Bianco107:

Os Estados contratantes podem optar pela adoção do método da isenção (artigo 23- A), segundo o qual o Estado de residência renuncia ao seu poder de tributar o rendimento em favor do Estado da fonte. Nesse caso, o rendimento tributado pelo Estado da fonte necessariamente será isento de tributação no Estado de residência, afastando-se a ocorrência de dupla tributação.

106

GRUPENMACHER, op. cit., p. 98

Mas o Estado de residência pode não querer renunciar ao seu poder de tributar o rendimento auferido no Estado da fonte. Nesse caso, sendo exercida a competência tributária pelos dois Estados concorrentemente, deverão as partes necessariamente adotar o método do crédito (artigo 23-B) para que seja eliminada a dupla tributação. Nessa hipótese, o Estado de residência reconhece o direito do contribuinte ao crédito do valor do imposto pago no exterior, como dedução do valor do imposto a ele devido.

Assim, por meio destes dois tipos de sistema, no caso do Tratado prever a possibilidade de tributação de um mesmo rendimento pelos dois Estados Contratantes, a dupla tributação é eliminada - atingindo desta maneira o objetivo primordial da própria celebração dos TDTs.

3.5.3. Os Artigos 7º, 10 e 21 do Tratado Modelo da OCDE e a Controvérsia com o