Eğitim Faktörü

O Superior Tribunal de Justiça (STJ) é o órgão jurisdicional competente para julgar a legalidade de diplomas normativos, pacificando as interpretações sobre as normas infraconstitucionais. Nesse sentido, no caso concreto, pode-se esperar que a constitucionalidade do art. 74 da MP nº 2.158-35/01 ou do art. 43, §2º, do CTN, não seja

analisada. Ao contrário, espera-se a análise, por exemplo, da legalidade do art. 74 da referida MP frente ao CTN, bem como da IN nº 213/02 frente à legislação ordinária/complementar.

A pesquisa jurisprudencial no STJ revelou a existência de 7 (sete) acórdãos relevantes e publicados. Pelo fato de serem poucos acórdãos, passar-se-á à análise de cada um deles, observando-se não apenas as teses jurídicas defendidas pelo Tribunal como se, de forma mais interessante ao presente trabalho, o STJ chega a analisar questões de política tributária e/ou de interesses que norteiam a legislação que aqui se considera.

5.4.1. Recurso Especial nº 1.211.882-RJ

O REsp nº 1.211.882182 trata, no mérito, da questão fundamental da análise da legalidade do art.7º da IN nº 213/02, que cuida, como visto acima, da aplicação do método da equivalência patrimonial efetivar o regime de tributação dos lucros auferidos no exterior.

Por unanimidade, o STJ negou provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, no sentido de considerar ilegal o art. 7º, §1º, da IN nº 213/02, no que toca à tributação pelo MEP. Dois votos compõem o acórdão publicado: o do relator, Min. Mauro Campbell Marques, e o voto-vista do Min. Castro Meira. Ambos fazem um pequeno histórico da evolução legislativa do tema, passando pela adoção do regime da universalidade pela Lei nº 9.249/95 até a MP nº 2.158-35/01, incluindo também os diplomas infralegais, como a IN nº 38/96 e a própria IN nº 213/02.

Basicamente, os Ministros entenderam ser impossível a tributação pelo MEP porque a legislação ordinária assim não permite, tendo a referida IN extrapolado seus limites de regulamentação. Segundo o Min. Mauro Campbell Marques, o art. 25 da Lei nº 9.249/95, bem como o art. 74 da MP nº 2.158-35/01 teriam fixado com base do IRPJ o lucro apurado pela controlada ou coligada no exterior. Seria este, portanto, o limite máximo da tributação possível no Brasil. Pelo fato do MEP envolver, no cálculo do lucro da companhia, valores como a variação cambial, a própria variação positiva no cálculo do investimento da controladora ou coligada no Brasil não refletiria exatamente o lucro apurado no exterior.

182 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 1.211.882/RJ. Relator: Ministro Mauro}

Campbell Marques. Brasília, 14 de abril de 2011. Disponível em:

<https://ww2.stj.jus.br/revistaeletronica/Abre_Documento.asp?sSeq=1026262&sReg=201001599960&sData=20 110414&formato=PDF>. Acesso em: 29 ago. 2012.

Desta forma, tanto a Lei Ordinária quanto a Medida Provisória não dariam base legal para a tributação com a utilização do MEP.

Por fim, observe-se que, apesar do histórico detalhado feito pelos supramencionados Ministros, não há qualquer consideração sobre os impactos socioeconômicos das regras em questão ou mesmo sobre os interesses que suportariam uma ou outra interpretação da legislação tributária vigente.

5.4.2. Recurso Especial nº 1.236.779-PR

O REsp nº 1.236.779183 cuida mais uma vez da legalidade do art. 7º da IN nº 213/02. O Min. Relator Herman Benjamin praticamente limita-se a transcrever o voto do Min. Mauro Campbell Marques nos autos do REsp nº 1211882, acima analisado, não havendo necessidade de repetir os argumentos já trazidos pelo STJ.

5.4.3. Recurso Especial nº 1.161.003-RS

O REsp nº 1.161.003184 cuida de tema não explicitamente tratado neste trabalho, mas que é conexo: a proibição da compensação de prejuízos verificados por sociedades controladas e coligadas no exterior com o resultado positivo da sociedade controladora ou coligada no Brasil, para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ e CSLL.

De fato, o art. 25, §5º, da Lei nº 9.249/95 prevê que os prejuízos e perdas verificados por sociedades controladas e coligadas no exterior não podem ser compensados com os resultados positivos verificados no Brasil. Segundo o contribuinte recorrente no caso em questão, o art. 74 da MP nº 2.158-35/01, ao ter alterado sensivelmente o regime de tributação dos lucros auferidos no exterior, teria revogado tacitamente o referido art. 25, §5º. Isso porque a proibição só faria sentido na hipótese de que a tributação recaísse sobre os lucros

183 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 1.236.779/PR. Relator: Ministro Herman}

Benjamin. Brasília, 31 de agosto de 2011. Disponível em: < https://ww2.stj.jus.br/revistaeletronica/Abre_Documento.asp?sSeq=1070336&sReg=201100308064&sData=201 10831&formato=PDF>. Acesso em: 29 ago. 2012.

184 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 1.161.003/RS. Relator: Ministro Mauro}

Campbell Marques. Brasília, 08 de novembro de 2011. Disponível em: <

https://ww2.stj.jus.br/revistaeletronica/Abre_Documento.asp?sSeq=1041964&sReg=200901945880&sData=201 11108&formato=PDF>. Acesso em: 29 ago. 2012.

efetivamente disponibilizados (isto é, distribuídos por um ato concreto da sociedade estrangeira), caso em que se prejuízo houvesse no exterior, este teria de ser completamente absorvido pela sociedade estrangeira antes que se tributasse qualquer manifestação econômica do exterior185.

Os Ministros do STJ, por unanimidade, negaram provimento ao Recurso Especial do contribuinte. Tanto o Relator Min. Mauro Campbell Marques quanto o Min. Cesar Asfor Rocha, em voto-vista, consideraram que não teria havido qualquer tipo de revogação do art. 25, §5º, da Lei nº 9.249/95. Isso porque, mesmo na sistemática do art. 74 da MP nº 2.158- 35/01, ainda assim os prejuízos verificados no exterior seriam aproveitados pelo contribuinte, pois o art. 4º, §2º, da IN nº 213/02 prevê que os prejuízos auferidos no exterior podem ser compensados com os lucros também auferidos no exterior. Assim, se o referido art. 25, §5º, não fosse aplicável, haveria um duplo benefício ao contribuinte, que poderia diminuir o lucro auferido no exterior (na sociedade estrangeira) e também o lucro auferido na própria sociedade brasileira. Por fim, deve-se também observar que cada sociedade tem a sua apuração de resultado, devendo-se considerar os resultados individuais para depois verificar, na controladora ou coligada no Brasil qual é o impacto econômico dos investimentos no exterior.

Mais uma vez, não houve qualquer consideração dos impactos socioeconômicos da aplicação da regra ou mesmo sobre os interesses de uma ou outra interpretação186. Interessante notar, no entanto, que o Min. Mauro Campbell Marques lembra que o tema do regime de tributação dos lucros auferidos no exterior está sob tratamento do STF, à época na ADI nº 2.588, e que o tema, de tão complexo, deu margem a votos em sentidos completamente opostos. É o reconhecimento da complexidade da legislação em questão.

5.4.4. Recurso Especial nº 1.222.719-RS

O REsp nº 1.222.719187 cuida do tema central do atual regime de tributação dos lucros auferidos no exterior: a compatibilidade da tributação por disponibilização automática (art. 74

185 _{Apesar de não explicitar, o argumento do contribuinte leva em conta o regime da IN nº 38/96 e da Lei nº}

9.532/97, que efetivamente pressupõem um ato concreto de disponibilização.

186 _{Apesar de ficar subtendido que o aproveitamento do prejuízo interessa, por óbvio, ao contribuinte.}

187 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 1.222.719/RS. Relator: Ministro Humberto}

Martins. Brasília, 10 de maio de 2011. Disponível em: <

https://ww2.stj.jus.br/revistaeletronica/Abre_Documento.asp?sSeq=1034235&sReg=201002160561&sData=201 10510&formato=PDF>. Acesso em: 29 ago. 2012.

da MP nº 2.158-35/01 e IN nº 213/02) com o requisito da “disponibilidade jurídica e econômica” presente no art. 43, caput, e §2º, do CTN.

O Min. Relator Humberto Martins não faz considerações aprofundadas neste acórdão. Ao contrário, prefere reproduzir os entendimentos já expostos nos Recursos Especiais nºs 907.404/PR e 983.134/RS, ambos melhor analisados a seguir. Basicamente, ao reproduzir os entendimentos colacionados nestes dois acórdãos, o Min. Relator seguiu a tendência da jurisprudência da corte no sentido de considerar a plena compatibilidade dos diplomas normativos acima mencionados. O principal argumento seria o de que, apesar de não existir disponibilidade financeira para a sociedade controladora188 no Brasil, haveria a disponibilidade econômica, pois esta apenas pressupõe um acréscimo patrimonial em seu balanço. Neste sentido, como os lucros auferidos no exterior representariam inegavelmente um acréscimo no patrimônio da sociedade controladora, permitido seria a tributação de tal acréscimo.

Fica confusa, porém, a aplicação deste entendimento porque o Min. Relator, ao mesmo tempo em que afirma a existência de disponibilidade econômica pelo acréscimo patrimonial da própria sociedade brasileira, também afirma que é ilegal a aplicação do art. 7º da IN nº 213/02 no que tange a tributação pelo MEP. Mas, se o MEP não é aplicável, como auferir o aumento patrimonial da sociedade brasileira? Talvez pela aplicação do MEP com ajustes, mas o Acórdão não deixa isto claro.

Seja como for, no Acórdão mais uma vez não há qualquer consideração sobre os impactos socioeconômicos das regras em questão ou mesmo sobre os interesses que suportariam uma ou outra interpretação da legislação tributária vigente.

5.4.5. Recurso Especial nº 907.404-PR

O REsp nº 907.404189 cuida, também, da compatibilidade da tributação por disponibilização automática (art. 74 da MP nº 2.158-35/01 e IN nº 213/02) com o requisito da “disponibilidade jurídica e econômica” presente no art. 43, caput, e §2º, do CTN.

188 _{Analisa-se apenas a tributação de sociedade controladora neste Acórdão.}

189 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 907.404/PR. Relator: Ministro Humberto}

Martins. Brasília, 13 de novembro de 2007. Disponível em: <

https://ww2.stj.jus.br/revistaeletronica/Abre_Documento.asp?sSeq=701647&sReg=200602638340&sData=2007 1113&formato=PDF>. Acesso em: 29 ago. 2012.

Neste julgamento, o STJ, conduzido pelo Min. Relator Humberto Martins, consolidou a opinião de que não há incompatibilidade entre os diplomas normativos acima transcritos, visto que o art. 74 da MP nº 2.158-35 não teria prescindido do requisito da disponibilidade. O que acontece é que tal artigo prevê a tributação da disponibilidade econômica dos lucros auferidos no exterior, uma vez que estes já teriam composto um acréscimo patrimonial disponível para a sociedade controladora.

Mais uma vez, não se julga a tributação de sociedades coligadas, apenas de sociedades controladas. Nesse sentido, o Min. Relator Humberto Martins ainda menciona o julgamento da ADI nº 2.588 no STF - mais especificamente o voto da Min. Ellen Gracie, que, como visto acima, considera constitucional a tributação quanto às sociedades controladas (por conta do poder de controle) mas não quanto às coligadas, pois nestas não haveria influência suficiente para ditar o “destino” dos lucros auferidos no exterior. No caso em questão, o Min. Martins adota o voto da Min. Gracie para apoiar seus argumentos a favor da legalidade do art. 74 da MP nº 2.158-35/01.

Com exceção do julgamento da ADI nº 2.588, não há no Acórdão qualquer referência aos impactos socioeconômicos da regra ou aos possíveis interesses em relação a uma ou outra interpretação.

5.4.6. Recurso Especial nº 983.134-RS

O REsp nº 983.124190 trata da análise da legalidade do art. 7º da IN nº 213/02. Porém, o voto condutor do Min. Relator Castro Meira, ao contrário do que sucedeu no REsp nº 1.211.882 (mais recente), considerou legal a tributação pelo MEP prevista no referido art. 7º.

O Min. Castro Meira utiliza o conceito de disponibilidade econômica, previsto no art. 43, caput, e §2º, do CTN, para argumentar que na data da divulgação do balanço patrimonial da sociedade controlada no exterior já há acréscimo patrimonial para a sociedade controladora no Brasil. Sendo assim, o art. 7º da IN nº 213/02 nada mais fez do que efetivar a disposição do art. 74 da MP nº 2.158-35/01 para que haja a tributação do próprio acréscimo patrimonial da sociedade brasileira.

190 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 938.134/RS. Relator: Ministro Castro Meira.}

Brasília, 17 de abril de 2008. Disponível em: <

https://ww2.stj.jus.br/revistaeletronica/Abre_Documento.asp?sSeq=769155&sReg=200702071247&sData=2008 0417&formato=PDF>. Acesso em: 29 ago. 2012.

Novamente, o julgamento da ADI nº 2.588 e o voto da Min. Ellen Gracie são citados para fundamentar a posição de que o atual regime de tributação sobre os lucros no exterior é legítimo (constitucional e legal). Faz-se ainda menção de que a divisão dos Ministros no julgamento da referida ADI demonstra o quão “tormentosa” é a tarefa de julgar a constitucionalidade do referido art. 74 da MP nº 2.158-35. Não há, contudo, outros comentários acerca dos impactos socioeconômicos da aplicação da regra ou dos interesses envolvidos nas diversas interpretações.

5.4.7. Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.047.525-RJ

O AgRg no REsp nº 1.047.525191 não cuida exatamente de matéria tributária. No caso, o Min. Relator Francisco Falcão deparou-se com um Agravo Regimental para que reconsiderasse sua decisão de conceder à Apelação do contribuinte (contestando a aplicação do art. 74 da MP nº 2.158-35/01) apenas o efeito devolutivo. Isto é, sem que houvesse o efeito suspensivo à Apelação, o contribuinte estaria diante de uma possível execução fiscal, tendo em vista que não haveria mais suspensão da exigibilidade do seu débito fiscal (avaliado em torno de R$ 300 milhões).

O Min. Falcão dá provimento ao Agravo Regimental, considerando que: (i) como a lide está em julgamento no STF e não haveria qualquer tendência à adoção de uma ou outra interpretação; e (ii) haveria grave lesão para o contribuinte, seria “prudente” a manutenção da decisão que recebeu a Apelação no seu duplo efeito.

Assim, este é o único caso de todos os acima transcritos que chegou a analisar os impactos socioeconômicos do atual regime de tributação dos lucros auferidos no exterior. Contudo, não se refere exatamente ao impacto da aplicação das regras, mas do tamanho do contencioso envolvido para um contribuinte específico.

5.4.8. Comentários a Respeito dos Acórdãos Analisados do STJ

A partir da análise acima realizada dos oito acórdãos encontrados, algumas observações devem ser feitas. Primeiramente, em relação ao julgamento da legalidade do atual regime de tributação dos lucros auferidos no exterior, o STJ tende a considerar o art. 74

191 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.047.525/PR. Relator:}

Ministro Francisco Falcão. Brasília, 25 de junho de 2006. Disponível em: < https://ww2.stj.jus.br/revistaeletronica/Abre_Documento.asp?sSeq=790011&sReg=200800758397&sData=2008 0625&formato=PDF>. Acesso em: 29 ago. 2012.

da MP nº 2.158-35/01 legal, tendo em vista que haveria respeito ao requisito da “disponibilidade econômica”, previsto no art. 43, caput e §2º, do CTN. Não obstante, em relação à tributação com base no MEP, a tendência é a inversa: tendo em vista que o MEP abarca na variação positiva do investimento fatores econômicos que não o lucro, o art. 7º da IN nº 213/02 seria ilegal, tendo inovado no ordenamento jurídico tributário.

Por outro lado, diferentemente do que ocorreu no julgamento da ADI nº 2.588 no STF (mesmo que em pequeno grau), não foram encontradas considerações acerca dos impactos socioeconômicos do regime atual de lucros auferidos no exterior, tampouco dos interesses público ou privados envolvidos. Houve, como visto acima, um caso em que o STJ julgou a relevância do montante envolvido para que o contribuinte não fosse autuado até a decisão final da constitucionalidade do regime ora em questão.

Este aspecto, contudo, não deve ser considerado uma crítica. Pois a função do STJ é justamente pacificar controvérsias relativas à legalidade das leis, como, de certa maneira, o Tribunal fez ao concluir pela legalidade do atual regime de tributação dos lucros auferidos no exterior.

Contudo, esperava-se uma fundamentação mais aprofundada do STJ em relação ao requisito da “disponibilidade econômica”. Neste requisito está o cerne da legalidade do art. 74 da MP nº 2.158-35/01 e, assim, o resultado final da lide, pelo menos no que concerne à competência do STJ. Ademais, considerando-se o regime ora analisado como legal frente ao artigo 43, caput e §2º, do CTN, surge um problema de rent seeking público, como visto acima, a não ser que haja uma justificativa tanto jurídica como socioeconômica muito bem fundamentada, dado o impacto tributário no componente de custos das empresas que buscam a internacionalização. É por isso que se esperava uma consideração mais refinada e detalhada sobre o tema pelo STJ.

5.5. Refratec, Eagle I e Eagle II – Os Casos Paradigmáticos sobre Tratados contra a Dupla