Değer Düşüklüğü Kaydı

Bireysel olarak değer düşüklüğü testine tâbi tutulan ve maliyet bedeliyle ölçülen varlıklara ilişkin değer düşüklüğü zararları kar veya zarara yansıtılır (BOBİ FRS Paragraf 18.27).

Daha önce yeniden değerlemeye tabi tutulmuş ve değeri artırılmış bir varlıkta değer düşüklüğü tespit edilmiş ise, değer düşüklüğü tutarı ilk olarak varlıkla ilgili özkaynak içinde sunulan yeniden değerleme değer artışı kale-minden düşülmektedir (BOBİ FRS Paragraf 18.27). Yeniden değerleme artışı tutarından daha fazla bir değer düşüklüğü ortaya çıkmış ise kalan kısım ilgili dönemin kar/zarar tablosuna zarar olarak aktarılmaktadır.

TMS 36 Değer Düşüklüğü standardında da değer düşüklüğü zararları kar veya zarara yansıtılır (TMS 36. Paragraf 61). TMS 36’da söz konusu giderle-rin kar/zarar tablosunda hangi kalemde ve nasıl raporlanacağına dair herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Ancak BOBİ FRS’ye göre kar veya zarara yan-sıtılan değer düşüklüğü zararları Kâr veya Zarar Tablosunda varlığın kulla-nıldığı işletme fonksiyonuna ilişkin giderlerin yansıtıldığı kalemde gösterilir.

Örneğin, pazarlama bölümüyle ilgili olarak kullanılan varlığa ilişkin değer düşüklüğü zararı “Pazarlama Giderleri” kaleminde, üretim bölümüyle ilgili kullanılan varlıklara ilişkin değer düşüklüğü zararı ise “Satışların Maliyeti”

kaleminde gösterilir (BOBİ FRS Paragraf 18.27).

BOBİ FRS’de değer düşüklüğü tutarının finansal durum tablosunda nasıl kayda alınacağına dair bir bilgi bulunmamaktadır, ancak dönem başındaki ve sonundaki değer düşüklüğü zararları dipnotlarda açıklanacaktır (BOBİ FRS Paragraf 26.7).

Değer düşüklüğünün varlık kalemi açısından nasıl kayda alınacağı ile ilgili olarak uygulamada iki yöntem bulunmaktadır. Birincisi direkt yöntem, ikin-cisi ise endirekt yöntemdir. Direkt yönteme göre değer düşüklüğü tutarı doğ-rudan ilgili varlıkların defter değerinden indirilmektedir. Endirekt yönteme göre değer düşüklüğü tutarı doğrudan varlıkların değerinden indirilmemekte, ancak değer düşüklüğü için karşılık ayrılmaktadır. BOBİ FRS’nin EK’lerde verdiği mali tablo formatlarına göre, değer düşüklüğü zararı dipnotlarda veril-diği sürece, birinci yöntemin en uygun yöntem olacağı kanaatindeyiz.

Örnek: İşletme pazarlama departmanında kullandığı binası ile ilgili ola-rak değer düşüklüğü göstergelerine göre değer düşüklüğü testi yapması gerek-tiğine kanaat getirmiştir. Söz konusu varlığın defter değeri aşağıdaki gibidir:

Maliyeti: 90.000 TL

Birikmiş Amortismanı: 30.000 TL Net Defter Değeri: 60.000 TL

Söz konusu varlığın kullanım değeri 50.000 TL, satış maliyeti düşülmüş

gerçeği uygun değeri de 30.000 TL olarak hesaplanmıştır. Dolayısıyla varlığın geri kazanılabilir tutarı 50.000 TL olarak belirlenecektir.

Geri kazanılabilir tutar net defter değerinden düşük olduğundan değer düşüklüğü bulunmaktadır. Değer düşüklüğü tutarı 60.000 TL – 50.000 TL = 10.000 TL’dir.

---- ---Pazarlama Giderleri

Değer Düşüklüğü Gideri 10.000

Maddi Duran Varlıklar

Binalar 10.000

----

---Maliyet bedeli üzerinden ölçülen yatırım amaçlı gayrimenkullere ilişkin değer düşüklüğü zararı Diğer Faaliyetlerden Giderler altında “Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller Değer Azalış ve Satış Zararları” kaleminde gösterilir (18.27).

Örnek: İşletmenin maliyet bedeli üzerinden ölçtüğü yatırım amaçlı arsası bulunmaktadır. İşletme söz konusu arsa ile ilgili olarak değer düşüklüğü gös-tergelerine göre değer düşüklüğü testi yapması gerektiğine kanaat getirmiştir.

Söz konusu varlığın defter değeri aşağıdaki gibidir:

Defter Değeri: 100.000 TL

Söz konusu varlığın kullanım değeri 70.000 TL, satış maliyeti düşülmüş

gerçeği uygun değerleri de 80.000 TL olarak hesaplanmıştır. Dolayısıyla varlı-ğın geri kazanılabilir tutarı 80.000 TL olarak belirlenecektir.

Geri kazanılabilir tutar defter değerinden düşük olduğundan değer dü-şüklüğü bulunmaktadır. Değer düdü-şüklüğü tutarı 100.000 – 80.000 = 20.000 TL’dir.

---- ---Diğer Faaliyetlerden Giderler

Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller

Değer Azalış ve Satış Zararları 20.000

Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller 20.000 ---- ---7. Değer Düşüklüğü Zararının İptali

Her raporlama dönemi sonunda, önceki dönemlerde kaydedilen değer düşüklüğü zararının ortadan kalktığına ya da azaldığına ilişkin bir gösterge bulunup bulunmadığı değerlendirilir. Bu tür bir göstergenin bulunması du-rumunda, ilgili varlığın ya da nakit yaratan birimin geri kazanılabilir tutarı hesaplanarak daha önce kaydedilen değer düşüklüğü zararının bir kısmının veya tamamının iptal edilip edilmemesi gerektiği belirlenir (BOBİ FRS Pa-ragraf 18.32).

Değer düşüklüğü zararının iptal edilecek kısmı, ilgili varlığa ilişkin önceki dönemlerde değer düşüklüğü zararı kayda alınmamış olsaydı varlığın ulaşa-cağı (amortisman veya itfa payı çıkarılmış olarak) defter değeri esas alınarak belirlenir. Değer düşüklüğü zararının iptalinden sonra varlığın yeni defter de-ğeri bu dede-ğeri aşamaz.

Örnek: İşletme genel yönetimde kullandığı ekonomik ömrü 40 yıl olan bir binası ile ilgili olarak değer düşüklüğü göstergelerine göre değer düşüklüğü testi yapması gerektiğine kanaat getirmiştir. İşletme binayı 10 yıldır kullan-makta ve doğrusal yöntem ile amortismana tabi tutkullan-maktadır. Binanın hurda değeri önemsizdir. Son hazırlanan yıl sonu finansal durum tablosunda söz ko-nusu varlığın defter değeri aşağıdaki gibidir:

Maliyeti: 1.000.000 TL

Birikmiş Amortismanı: 250.000 TL Net Defter Değeri: 750.000 TL

Söz konusu varlığın kullanım değeri 500.000 TL, satış maliyeti düşülmüş

gerçeği uygun değeri de 600.000 TL olarak hesaplanmıştır. Dolayısıyla varlı-ğın geri kazanılabilir tutarı 600.000 TL olarak belirlenecektir.

Geri kazanılabilir tutar net defter değerinden düşük olduğundan değer dü-şüklüğü bulunmaktadır. Değer düdü-şüklüğü tutarı 750.000 TL – 600.000 TL = 150.000 TL’dir.

---- ---Genel Yönetim Giderleri

Değer Düşüklüğü Gideri 150.000 Maddi Duran Varlıklar

Binalar 150.000

---- ---Değer düşüklüğü sonrası onuncu yıl sonu defter değeri aşağıdaki gibidir.

Maliyeti: 1.000.000 TL

Birikmiş Amortismanı: 250.000 TL Değer Düşüklüğü: 150.000

Net Defter Değeri: 600.000 TL

Varlığın ekonomik ömrü ve hurda değeri ile ilgili olarak tahmin değişikliği bulunmamaktadır. İşletme bu tarihten itibaren 600.000 TL üzerinden 30 yıl boyunca doğrusal yöntem ile amortisman ayırmaya devam edecektir.

İki yıl sonra (12. yılda) varlığın defter değeri aşağıdaki gibidir.

(Yeni amortisman tutarı 600.000 / 30 = 20.000) Maliyeti: 1.000.000 TL

Birikmiş Amortismanı: 290.000 TL (250.000 + 2*20.000) Değer Düşüklüğü: 150.000

Net Defter Değeri: 560.000 TL

İşletme 12. yıl sonunda önceki dönemlerde kaydedilen değer düşüklüğü zararının ortadan kalktığına ya da azaldığına ilişkin bir gösterge olduğuna ka-naat getirmiştir ve söz konusu varlığın geri kazanılabilir tutarını belirlemiştir.

Söz konusu varlığın kullanım değeri 800.000 TL, satış maliyeti düşülmüş

ger-çeği uygun değerleri de 700.000 TL olarak hesaplanmıştır. Dolayısıyla varlı-ğın geri kazanılabilir tutarı 800.000 TL olarak belirlenmiştir.

Eğer işletme hiç değer düşüklüğü yapmamış olsaydı 12. yıl sonunda söz konusu varlığın defter değeri aşağıdaki gibi olacaktı:

Maliyeti: 1.000.000 TL

Birikmiş Amortismanı: 300.000 TL (25.000*12) Net Defter Değeri: 700.000 TL

Dolayısıyla değer düşüklüğü iptalinden sonra ilgili varlığın defter değeri-nin en fazla 700.000 TL olması gerekir. Bu durumda değer düşüklüğü iptali 140.000 TL (700.000 – 560.000) olacaktır.

İptal edilecek değer düşüklüğü zararı, bireysel olarak değer düşüklüğü tes-tine tabi tutulan ve maliyet bedeli ile ölçülen varlıklarda kâr veya zarara yan-sıtılarak Kar veya Zarar Tablosunun ilgili kaleminde gösterilirken, yeniden değerlenmiş tutarı üzerinden ölçülen maddi duran varlıklarda “Maddi Duran Varlıklar” bölümüne göre yeniden değerleme değer artışı olarak dikkate alınır (BOBİ FRS Paragraf 18.35).

Örnek: Bir önceki örnekte 12. yılın sonunda hesaplanan tutarlar aşağıdaki gibi kaydedilecektir.

--- ---Maddi Duran Varlıklar

Binalar 150.000

Genel Yönetim Giderleri

Değer Düşüklüğü İptali 150.000

----

---Kaynakça

• Büyük ve Orta Boy İşletmeler için Finansal Raporlama Standardı (BOBİ FRS), 2017, www.kgk.gov.tr

• Esen, Ö. ve Perek, A. A. (2009). Varlıklarda Değer Düşüklüğü Stan-dardının (TMS 36) Nakit Yaratan Birim, Şerefiye ve Şirket Varlıkları Açısından İncelenmesi. Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, 11(3), S.

143-172.

• International Generally Accepted Accounting Practice Under Interna-tional Financial Reporting Standards.(2007).Ernst&Young,GlobalE-dition2,London.

• Megginson,W. L. ve Scott B. S. (2006). IntroductiontoCorporate Fi-nance. Australia: Thomson.

• Pratt, S. P. ve Robert, F. R. (1998). Valuing Small Business & Profes-sional Practices. New York: McGrowHill.

• Türkiye Muhasebe Standartları ve Türkiye Finansal Raporlama Stan-dartları, www.kgk.gov.tr

BÖLÜM 19

KARŞILIKLAR, ŞARTA BAĞLI YÜKÜMLÜLÜKLER VE ŞARTA