Vergi suçları, vergi kanunlarına aykırı davranışın sonucuna göre, idari vergi suçları ve kamusal vergi suçları diye ikiye ayrılmaktadır: İdari vergi suçları, etki ve sonuçları çoğunlukla vergi ziyaı (kaybı), kimi zaman da idarenin denetiminin işleyişinin zora sokulması olabilen, vergi kanunlarına aykırı davranışlardır. Kamusal vergi suçları ise, kamu düzenini bozucu nitelikte olanlardır30. Türk Ceza Kanunu’nun 1’inci maddesinde ceza kanununun amacı; kişi hak ve özgürlüklerini, kamu düzen ve güvenliğini, hukuk devletini, kamu sağlığını ve çevreyi, toplum barışını korumak, suç işlenmesini önlemek olarak belirlenmiştir. Kamu düzenine ilişkin vergi suçları ceza yargılamasına tabi olacaktır. VUK’da düzenlenen vergi suçlarını türleri itibariyle idari yargı denetimine tabi olanları İdari Vergi Suçları, adli yargı denetimine tabi olanları Adli Vergi Suçları olarak ikiye ayırmak mümkündür.
VUK’un 359’uncu maddesi adli nitelikte bir suç olan “kaçakçılık” suçunu ve bu suç için öngörülen cezaları düzenlemektedir. Mali nitelikte suç — adli nitelikte suç
28 Mustafa AKKAYA, “İdari ve Adli Vergi Ceza Sistemine Eleştirel Bir Bakış”, Vergi Sorunları, Özel
Sayı: Vergi Ceza Sistemi, Sayı 233, Şubat 2008, s.33-34.
29 Funda BAŞARAN YAVAŞLAR, “Vergi Ceza Hukuku’ndaki Değişim Süreci ve Bu Sürecin Vergi Ceza
Sistemine Etkileri”, Vergi Sorunları, Özel Sayı: Vergi Ceza Sistemi, Sayı 233, Şubat 2008, s.78.
30Kamil MUTLUER, “Vergi Suç ve Cezalarına İlişkin Görüşler ve Vergi Suç ve Cezalarında Yapılması
ayrımını ve ayrıma bağlı sonuçları göz önüne aldığımızda adli nitelikte bir suç olan kaçakçılık suçunu oluşturan davranışların varlığının ancak ceza mahkemesi kararı ile saptanabileceği düşüncesi dikkate alınmalıdır31.
1.1.2.1. Zımnen Kabul Edilen veya Vergi Mahkemesince Onaylanan Suçlar
VUK’un “kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanması, 344’üncü maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez” hükmü ile idari cezaların yürütülmesinin adli cezanın yürütülmesinden farklı olduğu da vurgulanmıştır.
Bu tür vergi suçlarının cezaları, vergi suçunun vergi dairelerince veya yoklama ve vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca tespiti üzerine, VUK’un 365’inci maddesinin vermiş olduğu yetkiye dayanılarak vergi dairelerince kesilir. Ceza kesme yetkisi vergi idarelerine ait bulunan bu vergi suçları, VUK’un 344’üncü maddesinde düzenlenen vergi zıyaı suçu ile 352 ve devamı maddelerinde düzenlenen genel ve özel usulsüzlük suçlarıdır32.
İdareye verilen işlem sadece ceza kesme yetkisidir. Cezanın kesilmesi tek başına sonuç doğurmamaktadır. Kesilen cezanın uygulanabilmesi için cezanın zımnen kabul veya dava sonucunda kesinleşmesi gerekmektedir.
Dava, bir başkası (davalı) tarafından sübjektif hakkı ihlal edilen veya tehlikeye sokulan veya kendisinden haksız talepte bulunan kimsenin (davacının) mahkemeden hukuki himaye istemesidir33. Her davada olduğu gibi vergi uyuşmazlıklarında da davacı ve davalı taraf vardır. Bu taraflardan birisi, devlet idaresi ise, diğeri verginin mükellefi veya sorumlusudur. Diğer bir ifadeyle, vergi uyuşmazlıklarında taraflar alacaklı olan veya olduğu iddiasında olan amme idaresi ile borçlu mükellef veya borçlu olmadığını iddia eden gerçek ve tüzel kişidir34.
31 Yusuf Ziya TAŞKAN, “Vergi Ziyaı Cezasının Üç Kat Uygulanmasında Bir Sorun Olasılığı ve Öneriler”,
Vergi Sorunları, Sayı 227, Ağustos 2007, s.123.
32 CANDAN, a.g.e., s.20.
33 Baki KURU/Ramazan ARSLAN/Ejder YILMAZ, Medeni Usul Hukuku, 4. Bası, Yetkin Yayınları,
Ankara 1995, s.146.
34 Ersin NAZALI, “Türkiye’de Vergi Uyuşmazlıklarının Yargı Aşamasında Çözümlenmesinin Geçirdiği
Devletle vergi sorunu yaşayan birey (yükümlü ve veya ceza muhatabı), yaşadığı sorunun çözümü için bir tercih yapmak zorundadır. Bu tercih, sorunun istenen biçimde, sürede ve en az masrafla çözümlenmesi bakımından dikkatle atılması gereken bir adımdır35. İhbarnamenin tebliği ile mükellef 30 günlük süre içerisinde tarhiyat öncesinde talep etmemişse uzlaşma talep edebilecek, indirim hükümlerine başvurabilecek ya da tarhiyata karşı dava açacaktır.
Mükellefler, ihbarname ile kendisine tebliğ edilen vergi cezalara karşı 30 gün içerisinde vergi mahkemesine dava açabilirler. Mükelleflerin vergi mahkemesinde dava açması ile tahsilat işlemleri re’sen durur. Vergi mahkemesinin vereceği karara karşı taraflar, 30 günlük süre zarfında, temyiz talebi ile Danıştay’a başvurmaz ise vergi mahkemesinin verdiği karar doğrultusunda vergi ve ceza kesinleşir36.
Burada idarenin yapmış olduğu işlem idari niteliktedir. Her ne kadar vergi idaresi tarafından ceza kesilmekte ise de cezanın kesinleşmesi 30 günlük dava açama süresinin zımnen kabul ile geçmesine veya bu hususta idari yargı tarafından karar verilmesine bağlıdır. Bu kapsama giren fiillere, uygulanacak cezaların önceden belirlendiği suçlar da diyebiliriz.
1.1.2.2. Ceza Mahkemelerince Cezalandırılmasına Karar Verilen Suçlar
Anayasamızın 38/3’üncü maddesinde suçluluğu hükmen sabit oluncaya kadar, kimsenin suçlu sayılamayacağı hükmü bulunmaktadır. Ceza kanunlarında yer alan suçların kesin hüküm ile sabit hale gelmesi diğer bir ifade ile yargılama yetkisinin öncelikle kullanılması gerekmektedir. Bu vergi suçlarında, suçun faili, VUK’un 367’nci maddesinde öngörülen usule uygun olarak açılacak davada, Ceza Muhakemeleri Usulü Kanunu hükümlerine göre ceza mahkemelerince yapılan yargılama sonucuna göre, yine bu mahkemelerce hükmolunan ceza ile cezalandırılmaktadır. Bu vergi suçları, 359’uncu maddede tanımlanan kaçakçılık suçu, vergi mahremiyetini ihlal suçu, mükelleflerin özel işlerini yapma suçudur37.
35 Yusuf Ziya TAŞKAN, “Vergi Uyuşmazlıklarında Çözüm Yöntemlerinin Alternatif Değeri”, Vergi
Sorunları, Sayı 221, Şubat 2007,s.137.
36 İbrahim KUMLUCA, “Verginin Tahakkuku ve Kesinleşmesi”, Vergi Sorunları, Sayı 223, Nisan
2007,s.68.
37 CANDAN, a.g.e., s.20., “yazardan yapılan alıntıda çalışmamızın yapıldığı dönemde 5728 sayılı
Kanun ile 360’ıncı madde hükmünde değişiklikler yapıldığından “360'ıncı maddede tanımı yapılan iştirak suçu” ifadesi çıkartılmıştır.