De¤ersiz alacaklara iliflkin düzenlemelere Vergi Usul Kanunu’nun 322’nci maddesinde yer verilmifltir. Buna göre;
“Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline ar-t›k imkan kalmayan alacaklar de¤ersiz alacaklard›r.
De¤ersiz alacaklar bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf de¤erlerini kaybederler ve mukayyet k›ymetleri ile zarara geçirilerek yok edilirler.
‹flletme hesab› esas›na göre defter tutan mükelleflerin bu madde hük-müne giren de¤ersiz alacaklar›, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.”
Bir Alaca¤›n De¤ersiz Alacak Oldu¤u Gerekçesiyle Zarar Kay-dedilebilmesi ‹çin Gereken fiartlar
Kanun maddesinde aç›kland›¤› üzere;
1.Kazai bir hükme
2.Veya kanaat getirici bir belgeye göre tahsilinin imkans›z hale gel-di¤i alacaklar,de¤ersiz alacak olarak say›l›rlar.
Bir alaca¤›n de¤ersiz alacak olarak kabul edilebilmesi için afla¤›da-ki flartlar› tafl›mas› gerekmektedir.
a) Alaca¤›n Ticari Ve Zirai Kazanc›n Elde Edilmesi Veya ‹da-me Ettiril‹da-mesi ‹le ilgili Olmas›, ‹fl Ve ‹fllet‹da-me ‹le ‹lgisinin Bulunma-s› Gerekmektedir.
Alaca¤›n De¤ersiz Alacak olarak de¤erlendirilip zarar yaz›labilmesi için ifl ile ilgisinin bulunmas›, ticari ve zirai kazanc›n elde edilmesi ve
idame ettirilmesi ile ilgili olmal›d›r. Bunun yan›nda alaca¤›n gerçek bir faaliyete dayanmas› gerekir.
Dolay›s›yla, iflletmenin gerçek bir faaliyetine dayanmam›fl, ticari ifl ve iflletme ile ilgisi bulunmayan,iflletmenin kar›n› etkilememifl, iflletme sahibinin flahsi nitelikteki alacaklar›n›n de¤ersiz hale gelmeleri duru-munda bu nitelikteki alacaklar›n gider kaydedilmesi mümkün de¤ildir.
Nitekim bu hususta Dan›fltay Dördüncü Dairesi’nin 25/11/1976 gün ve 1976/1927 Esas ve 1976/3085 say›l› karar› “fiüpheli alacak karfl›l›¤›
ayr›larak gider yaz›lmas› kabul edilmeyen ticari mahiyette olmayan alacaklar için,de¤ersiz alacak olarak gider yaz›lmas› da mümkün de¤il-dir” fleklindedir.
Yasal düzenleme gere¤i, tahsil edilemeyen ve tahsil edilmesi
olana-¤›n›n bulunmad›¤› konusunda yarg› karar› veyahut ispatlay›c› belge bu-lunan alaca¤›n, tahsil olana¤›n›n ortadan kalkt›¤› tarihte ilgili sonuç he-sab›na intikal ettirilmesi gerekir. Çünkü VUK.’un 322. maddesinde
“….de¤ersiz alacaklar bu mahiyette girdikleri tarihte….” zarar kaydedil-mek suretiyle yok edilece¤i belirtilkaydedil-mektedir. Maddede yer alan “…yok edilirler.”ifadesinden anlafl›lmas› gereken bir alaca¤›n de¤ersiz hale gel-mesi, bu surette art›k o alaca¤›n tahsil imkan›n›n kalmad›¤› konusunun kesinleflmesidir. Bu nedenle teminata ba¤lanan veya gizli teminat› bulu-nan bir alaca¤›n karfl›l›k konusu yap›lmas› söz konusu olmayaca¤› gibi, bu alaca¤›n de¤ersiz olarak kabulü de mümkün de¤ildir.(14)
b) Alacak ‹flletme Hesaplar›na Kaydedilmifl Ve Has›lat Olarak Dikkate Al›nm›fl Olmal›d›r.
De¤ersiz alacaklar bilanço ve iflletme hesab› esas›na göre defter tu-tan ticari ve zirai kazanç sahiplerince gider olarak kaydedilebilirler.
Ver-gi Usul Kanununun 323'üncü maddesine göre flüpheli alacaklara karfl›-l›k ay›rabilmek için, bilanço esas›na göre defter tutulmas› gerekirken, de¤ersiz alacaklar› kanundaki belirlenmifl flartlar› tafl›malar› kayd›yla gi-der yazmak veya do¤rudan zarara atabilmek için bilanço esas›na göre defter tutmak flart› yoktur. ‹flletme esas›na göre defter tutan mükellefler de bu imkandan yararlanabilir.
Ticari ve Zirai kazançlarda tahakkuk esas› geçerli oldu¤undan,be-deli tahsil edilmeyip has›lat yaz›lan
alacaklar›n, tahsilinin sonradan imkans›z hale gelmesi durumunda alaca¤›n belirli koflular›n varl›¤›nda gider ve zarar yaz›lmas› mümkün-dür.
Bedeli tahsil edilmeyen alaca¤›n daha önceden has›lat olarak dik-kate al›nm›fl olmas› gerekir.Has›lat olarak dikdik-kate al›nmayan alacaklar›n daha sonra de¤ersiz alacak olarak gider ve zarar yaz›lmas› mümkün
de-¤ildir.
c) Alaca¤›n Tahsili Kazai Bir Hükme Veya Kanaat Verici Bir Vesikaya Göre ‹mkans›z Hale Gelmelidir.
Kazai bir hüküm; alaca¤›n tahsil edilme imkan›n›n tamamen orta-dan kalkt›¤›n› hükme ba¤layan bir mahkeme karar›d›r.
Bir alaca¤›n de¤ersiz say›lmas› için bu alaca¤›n mutlaka senede ba¤l› olmas› gerekmemektedir.Önemli olan alaca¤›n varl›¤›n›n delillen-dirilmesi ve de¤ersiz hale geldi¤inin kanaat verici bir vesikaya dayand›-r›lmas›d›r.
213 Say›l› Vergi usul kanununda kanaat verici bir vesika konusun-da yeterli bir aç›klama mevcut bulunmamakla birlikte alaca¤›n tahsil im-kan›n›n ortadan kalkt›¤›n› ispat eden her türlü delil kanaat verici vesika
olarak dikkate al›nmal›d›r. Yani burada mükellef bu durumu ispatlar du-rumda olmal›d›r.
Bir alaca¤›n de¤ersiz alacak olarak say›labilmesi için kanaat getiri-ci vesikalara örnek olarak afla¤›daki belgeler verilebilir;
1.Borçlunun gaipli¤ine iliflkin mahkeme karar›,
2.Konkordato ilan edildi¤i durumda alacakl›n›n borçluyu ibra etti¤i tutar,
3.Alaca¤›n olmad›¤›n› ifade eden mahkeme tutanaklar›,
4.Borçlunun herhangi bir malvarl›¤› b›rakmadan ölümü ve mirasç›-lar›n da miras› red karar›,
5.Borçlunun memleketi terk etti¤i ve haczi mümkün mal bulunma-d›¤›n› gösteren belgeler,
6.Mahkeme huzurunda sulh suretiyle alaca¤›n bir k›sm›ndan vazge-çilmesi,
Aciz Vesikalar›n›n Durumu
Aciz vesikas›, Haciz yolu ile takip edilen bir borçludan alaca¤›n›
k›smen veya tamamen alamayan alacakl›ya ödenmeyen alacak için veri-len vesikad›r.
Borçlunun haczedilebilir mal› bulunmazsa bunu bildiren haciz za-b›t varakas› da aciz vesikas› hükmündedir.
‹flasta, iflas dairesince alaca¤›n›n tamam›n› almam›fl olan her ala-cakl›ya ödenmemifl miktar için verilen vesika da aciz vesikas›d›r.
Dan›fltay 3.Daire’nin 15.5.1996 tarih ve E.1995/354,K.1996/1175 sa-y›l› karar›nda “Aciz vesikas›na ba¤lanan alaca¤›n ilgili dönemde gider-zarar yaz›labilece¤i” kabul edilmifltir. Ancak, aciz vesikas›na ba¤lanan alaca¤›n, borçlu mal edindi¤inde tahsil edilebilece¤i gerekçesiyle
de¤er-siz alacak olarak kabul edilemeyece¤ine iliflkin yarg› organ› kararlar› ve Maliye Bakanl›¤›n›n verdi¤i özelgeler de vard›r. Nitekim Hesap Uzman-lar› Kurulu Dan›flma Komisyonu da 169’nolu Karar›’nda, aciz vesikas›na ba¤lanan alacaklar›n de¤ersiz alacak de¤il, flüpheli alacak say›laca¤› yö-nünde görüfl belirtmifltir.
De¤ersiz Alaca¤›n Zarar Yaz›laca¤› Dönem
213 Say›l› Vergi Usul Kanunu’nun 322.maddesinde belirtildi¤i gibi de¤ersiz alacaklar bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf de¤erlerini kay-bederler ve mukayyet k›ymetleri ile zarara geçirilerek yok edilirler. fiüp-heli alacak karfl›l›¤›ndan farkl› olarak, iflletme hesab› esas›nda defter tu-tan mükellefler de de¤ersiz alacaklar›n› gider kaydetmek suretiyle zarar yazabilirler.
De¤ersiz hale gelen alacaklar›n zarar yaz›lmas› alaca¤›n amortisman niteli¤indedir. Bu nedenle amortismanlara iliflkin genel hükümler de¤er-siz alacaklar›n zarar yaz›lmas› için de geçerlidir. Dolay›s›yla, alacaklar›n de¤ersiz alacak niteli¤ini ald›klar› dönemde zarar yaz›lmas› gerekir. ‹lgi-li y›lda zarara geçirilmeyen de¤ersiz alaca¤›n, sonraki y›llarda zarar ya-z›labilmesi mümkün de¤ildir.Bunun için firma zararda olsa bile alacak de¤ersiz alacak durumuna geldi¤i y›lda zarar yaz›lmal›d›r.Aksi takdirde sonraki y›llarda zarar yaz›labilme imkan› ortadan kalkar.
Örnek:
A flahs›ndan olan 10.000 YTL alacak, ilgili ad›na aç›lan davan›n kay-bedilmesi sonucunda de¤ersiz alacak niteli¤i kazanm›flt›r. Bu durumda yap›lacak muhasebe kayd› afla¤›daki flekilde olacakt›r.
______________________ / ______________________
689- D‹⁄ER OLA⁄ANDIfiI G‹DER
VE ZARARLAR HSB. 10.000 YTL
120- ALICILAR HSB. 10.000 YTL
Alaca¤›n dava neticesiyle kaybedilmesi
______________________ / ______________________
Dönem sonunda de¤ersiz alacakla ilgili oluflan zarar, Dönem Kar›
veya Zarar› Hesab›na devredilip, kapanacakt›r.
______________________ / ______________________
690 –DÖNEM KARI VEYA ZARARI HSB. 10.000 YTL 689- D‹⁄ER OLA⁄ANDIfiI
G‹DER VE ZARARLAR
HSB. 10.000 YTL
Zarar›n K/Z hesab›na devri
______________________ / ______________________
Vazgeçilen Alacaklar
Vazgeçilen Alacaklara iliflkin düzenlemelere Vergi Usul Kanunun 324 üncü maddesinde yer verilmifltir. Buna göre;
“Konkordato veya sulh yoluyla al›nmas›ndan vazgeçilen alacak-lar,borçlunun defterlerinde özel bir karfl›l›k hesab›na al›n›r. Bu hesab›n muhteviyat› alacaktan vazgeçildi¤i y›l›n sonundan bafllayarak üç y›l içinde zararla itfa edilmedi¤i takdirde kar hesab›na naklolunur.”
Vazgeçilen alacaklarda da de¤ersiz alacaklara iliflkin esaslar geçer-lidir. Vazgeçilen alacak, alacakl› bak›m›ndan de¤ersiz alacakt›r. Borçlu bak›m›ndan ise bir avantajd›r. Çünkü bu yolla borçlunun pasif kalemle-rinde bir azalma olmufl, borçlar› azalm›flt›r.
Bir Alaca¤›n Vazgeçilen Alacak Olarak Kabul Edilebilmesi
‹çin Gereken fiartlar
Kanun maddesinde de belirtildi¤i üzere; bir alaca¤›n vazgeçilen alacak olarak kabul edilmesi için, alacaktan konkordato veya sulh yolu ile vazgeçilmelidir.
Vazgeçilen alacaklar›, de¤ersiz alacaklardan ay›ran en önemli nok-ta budur. Alaca¤›n de¤ersiz hale geldi¤ini kabul etmek için kaza-i bkaza-ir hükme veya kanaat getkaza-irkaza-ickaza-i bkaza-ir belgeye kaza-ihtkaza-iyaç varken vazgeçkaza-ilen alacaklar için yasada, alacakl›n›n r›zas›yla alaca¤›ndan vazgeçti¤ini gös-teren konkordato ve sulh yoluna yer verilmifltir.
Kazai hüküm, borcun ortadan kalkt›¤›n›n ya da borçlunun bunu ödemeyece¤inin mahkeme karar› ile belirlenmifl olmas› durumunda ala-ca¤›n de¤ersiz hale gelmesidir.
Ancak, kanaat verici vesikalar hakk›nda kanunda yeterli bir aç›k-lama bulunmamaktad›r.
Kanun koyucunun sulh yoluyla vazgeçilen alacak için herhangi bir belge aramamas›, vazgeçilen alaca¤›n gelir say›lmas›ndan kaynaklan-maktad›r.
Vazgeçilen alacaklarda; alacakl› alaca¤›ndan vazgeçerek zarara u¤-ramakta, borçlu ise bu borcundan kurtularak has›lat elde etmektedir. ‹fl-te bu noktada kanun koyucu borcundan kurtulup has›lat elde eden borçlu için bu has›lat› ilgili dönemde de¤il de,borçlunun defterinde özel
bir karfl›l›k hesab›nda üç y›l beklettikten sonra vergilendirmeyi öngör-müfltür.
Maddede belirtildi¤i üzere vazgeçilen alacak borçlunun defterinde özel bir karfl›l›k hesab›na al›n›r ve üç y›l bekletilir. Alacaktan
vazgeçildi-¤i y›ldan itibaren bu süre içinde zararla itfa edilmeyen karfl›l›k, dönem kazanc›na eklenerek vergiye tabi tutulur. Ancak üç y›ll›k süre dolmadan iflin terki, devir ve ölüm halinde karfl›l›k hesab›nda bekleyen vazgeçilen alacaklar kara eklenir.
Örnek;
E.‹nflaat A.fi. müflterilerinden A.Ltd.fiti’den olan 10.000 YTL senetsiz alacaktan 02.05.08 tarihli konkordato anlaflmas› ile vazgeçmifltir.
Bu durumda (E.) ‹nflaat A.fi.’nin muhasebe kayd› afla¤›daki gibi ola-cakt›r.
Alacakl› (E) ‹nflaat A.fi. nin kayd›
______________________ 02.05.2008 ______________________
689- D‹⁄ER OLA⁄ANDIfiI G‹D.
VE ZARARLAR HSB. 10.000 YTL
120-ALICILAR HSB. 10.000 YTL
Konkordato anlaflmas› ile vazgeçilen alacak
______________________ / ______________________
Konkordato anlaflmas› ile tahsilinden vazgeçilen 10.000 YTL, art›k A.Ltd.fiti. için ödenmeyecek mahiyette olup Vergi Usul Kanunu’nun 324.
maddesine göre karfl›l›k ayr›larak üç y›l süre ile pasifte bekletilmelidir.
Borçlu (A) Ltd.fiti.nin kayd›
______________________ 02.05.2008 ______________________
320-SATICILAR HSB. 10.000 YTL
546 –VAZGEÇ‹LEN ALACAKLAR HSB. 10.000 YTL ______________________ / ______________________
Borçlu firma,izleyen 3 y›l içerisinde bu tutar› zarardan mahsup et-mez ise, üçüncü y›l›n sonunda dönem matrah›na ilave edecektir.
______________________ / ______________________
546-VAZGEÇ‹LEN ALACAKLAR HSB. 10.000 YTL 679-D‹⁄ER OLA⁄ANDIfiI GEL‹R
VE KARLAR HSB. 10.000 YTL
______________________ / ______________________
679 – D‹⁄ER OLA⁄ANDIfiI GEL‹R
VE KARLAR HSB. 10.000 YTL
690-DÖNEM KAR VEYA ZARARI HSB. 10.000 YTL ______________________ / ______________________
Dava Veya ‹cra Takibine De¤meyecek Derecede Küçük Alacaklar
Yap›lan protestoya veya yaz› ile bir defadan fazla istenilmesine ra¤-men borçlu taraf›ndan ödenmemifl bulunan dava ve icra takibine de¤-meyecek derecede küçük alacaklar›n belirlenmesinde her bir kifli veya kurum itibariyle alaca¤›n takibi için yap›lmas› gereken avukatl›k ücreti,
noter ve posta masrafa, yarg› harc› gibi giderlerin toplam›n›n dikkate al›nmas› gerekmektedir. (VUK G.Tebli¤ No: 284).
Ayr›ca,, borçlunun ikamet ve iflyeri mahallinin kullan›lamaz durum-da oldu¤unun tespiti halinde bu tür küçük alacaklar için tebligat yoluna gidilmesi gerekmemektedir.