UFRS 9 "Finansal Araçlar" Standardı Son Versiyonunun Getirdiği Yenilikler

Önümüzdeki dönemde finansal araçların muhasebeleştirilmesi ve ölçümüne ilişkin olarak kullanılmakta olan UMS 39 kaldırılarak yerine UFRS 9 son versiyonu uygulamaya girecektir. UFRS 9 ile ilgili çalışmalar 24 Temmuz 2014 tarihinde tamamlanmış olup, Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulunun resmi internet sayfasından duyurulmuştur. Standart son haliyle 01 Ocak 2018 tarihinden itibaren uygulanmaya başlanacaktır.

Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu, IAS 39 “Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme” Standardının yerini almak üzere, 2009 yılında yeni bir standart (UFRS 9) üzerinde çalışmaya başlamıştır. Zira, UMS 39 ile ilgili olarak uygulamada birtakım sorunlarla karşılaşılmıştır. “UMS 39’a yöneltilen eleştiriler başlıca iki noktada toplanmaktadır. Bunlardan biri finansal tablo kullanıcılarına risk yönetimi ile ilgili düzgün bilgiler verememesi, diğeri ise uygulayıcıların kullanımı için aşırı karışık ve zor olarak nitelendirilmesidir.89”

IASB daha önce 2009 ve 2010’da sınıflandırma ve ölçüm şartlarına ilişkin, 2013’de ise yeni bir hedge muhasebesi modeli ortaya koyan düzenlemeler yapmıştır. Temmuz 2014 versiyonu ise standartın nihai versiyonu olup, önceki versiyonları ortadan kaldırmakta ve IAS 39 yerine geçmektedir.

140

UFRS 9’un son versiyonu, finansal araçların sınıflandırması, ölçümü, değer düşüklüğü ve hedge muhasebesini bir araya getirmeyi amaçlamaktadır. Bunu yaparken, finansal varlıkların sınıflandırmasını nakit akışlarının yapısını da dikkate alarak bir iş modeli çerçevesinde yapmayı amaçlamaktadır.

Hedeflenen geliştirilecek olan bir beklenen kredi kayıp modeli çerçevesinde, değer düşüklüğü muhasebesini bütün finansal araçlara uygulanabilir hale getirmektir. Düzenleme, standart risk yönetimi ve bunun muhasebeleştirmesi arasında daha güçlü bir bağ kurarak hedge muhasebesini geliştirmeyi içermektedir.

UFRS 9 son versiyonu saklı türev ürünler de dahil olmak üzere bütün finansal varlıklar için tek bir sınıflandırma yaklaşımı uygulamaktadır. Finansal varlıkların nasıl sınıflandırılacağı ve ölçüleceğini belirlemek için iki kriter kullanılacaktır:

a)İşletmenin finansal varlıklarını yönetecek iş modeli,

b)Finansal varlıkların sözleşmeye dayalı nakit akış özellikleri.

İş modeli, işletmenin finansal aktiflerinin satılması ve nakit akışlarının yönetilmesi gibi finansal aktiflerini nasıl yönettiğini gösterir. İş modeli şirketin amaçları ile uyuşmalıdır ve bu çerçevede farklı yaklaşımlar gösterebilir. Bir işletme varlık ve yükümlülüklerin vade yapılarını birbirine yaklaştırmaya yönelik bir iş modeli uygularken, bir diğer işletme farklı bir iş modeli geliştirebilecektir.

UFRS 9, iş modelinde yapılacak değişikliklere göre finansal varlıkların da yeniden sınıflandırılmasını öngörmektedir. Böylece, finansal tabloları kullananların beklenen nakit akışları ve diğer unsurlara değişikliğin yansımalarını görmeleri mümkün olacaktır.

UFRS 9’da borçlanma araçları için; itfa edilmiş maliyet yöntemi, gerçeğe uygun değer farkı diğer kapsamlı gelirde muhasebeleştirilen ve gerçeğe uygun değer farkı kar veya zarara yansıtılan araçlar olmak üzere üç tür sınıflandırma bulunmaktadır.

141

UFRS 9’a göre, borç araçlarının sınıflandırması, bu araçların yönetimi için işletmenin kullandığı yönetim modeli ve söz konusu varlıkların sözleşmeye bağlı nakit akışlarının sadece anapara ve faizi temsil edip etmemesine göre yapılmaktadır. Bir işletmenin yönetim modeli, işletmenin nakit üretmek ve işletmeye değer yaratmak için finansal varlıklarını yönetme şeklidir. İşletmenin yönetim modeli, sözleşmeye bağlı nakit akışlarının tahsilini, satışını ya da her ikisini de benimsemiş olmasına göre, nakit akışlarının kaynağını belirler. Eğer bir borç aracı, sözleşmeye bağlı nakit akışlarının tahsili amacıyla elde tutuluyorsa ve sözleşmeye bağlı nakit akışlarının sadece anapara ve faizi temsil etmesi kriterini sağlıyorsa, itfa edilmiş maliyet yöntemi kullanılabilir. Sözleşmeye bağlı nakit akışlarının, sadece anapara ve faizi temsil etmesi kriterini sağlayan bir borç aracı, işletmenin varlıklarını sözleşmeye bağlı nakit akışlarının tahsilini ve satışını amaçlayarak tuttuğu bir portföyde ise, gerçeğe uygun değer farkı diğer kapsamlı gelirde muhasebeleştirilen araç olarak sınıflandırılabilir. Sözleşmeye bağlı nakit akışlarının sadece anapara ve faizi temsil etmemesi durumunda ise, gerçeğe uygun değer farkı kar veya zarara yansıtılan araç olarak sınıflandırılmalıdır ki türev araçlar da bu kapsamda değerlendirilmelidir90_.

Özkaynağa dayalı finansal araçlara yapılan yatırımlar, gerçeğe uygun değeri ile ölçülür. Ancak, işletme alım satım amacıyla elde tutulmayan özkaynağa dayalı bir finansal araca yapılan yatırımın gerçeğe uygun değerindeki değişikliklerin diğer kapsamlı gelirde sunulması konusunda geri dönmemek üzere bir tercihte bulunabilir. Eğer bu araç alım satım amacıyla elde tutuluyorsa, gerçeğe uygun değerindeki değişiklikler kar veya zararda muhasebeleştirilir91_.

Beklenen kredi zararları

Kredi zararı krediye bağlı oluşabilecek tüm nakit açığının bugünkü değeridir. Beklenen kredi zararı ise bir finansal aracın bütün ömrü boyunca yaratabileceği zararın tahmin edilmesidir.

90 _{PWC, Yeni Finansal Araçlar Standartı Finansal Sektörü Nasıl Etkileyecek ?, Şubat 2016.} http://www.pwc.com.tr/tr/services/ufrs/pdf/ufrs-bulteni-finansal-araclar-standardi-cikti.pdf 91 _{PWC, Yeni Finansal Araçlar Standartı Finansal Sektörü Nasıl Etkileyecek ?, Şubat 2016.} http://www.pwc.com.tr/tr/services/ufrs/pdf/ufrs-bulteni-finansal-araclar-standardi-cikti.pdf

142

UFRS 9, değer düşüklüğü zararlarının kaydedilmesine yönelik yeni bir model olarak beklenen kredi zararları modelini sunmaktadır. Modele göre, yeni kural gereğince işletmeler, finansal varlıkların ilk kayda alındığı tarihte varlığa ilişkin ömür boyu beklenen kredi zararlarının 12 aylık kısmını(ticari alacaklar için varlığın ömrü boyunca beklenen kredi riskini) kayda almak zorundadırlar.

UFRS 9, kredinin kalitesindeki değişikliği baz alarak finansal varlığın ilk kayda alınmasından itibaren üç aşamalı bir yaklaşım içermektedir. Varlıklar kredinin kalitesi değiştikçe bu üç aşamadan geçer ve bu aşamalar, şirketin değer düşüklüğü zararını nasıl ölçeceğini ve etkin faiz yöntemini nasıl uygulayacağını etkiler. Kredi riskinde önemli bir artış olduğu durumda, değer düşüklüğü 12 aylık beklenen kredi zararı modeli yerine, varlığın ömrü boyunca beklenen kredi riski modeli kullanılır.

Dipnotlar

Beklenen kredi riski zararı ile ilgili açılış ve kapanış tutarlarını, varsayım ve girdileri ve UMS 39 kapsamındaki ilk sınıflandırma ile UFRS 9’un yeni sınıflandırma kategorileri arasındaki geçişlerin mutabakatını içeren kapsamlı dipnotlar oluşturulacaktır.

UFRS 9 1 Ocak 2018 tarihinden itibaren yürürlüğe girmektedir. Erken uygulayabilme izni bulunmaktadır. Eğer bir işletme erken uygulamayı seçerse, UFRS 9’u aynı anda tüm gereklilikleri ile yerine getirmek zorundadır.

UFRS 9’un 2018’de yürürlüğe girecek olması nedeniyle bu bölümde sadece yukarıdaki özet bilgiye yer verilmiştir.

143

BÖLÜM III. TÜREV ÜRÜNLERİN BANKALARDA