Özellikli bir dönem olması nedeniyle, tasfiye döneminde gerçekleşen işlemlerin muhasebe kayıtları yapılırken dikkat edilmesi gereken hususlar vardır. Bu hususlar kısaca aşağıda açıklanmaya çalışılmıştır.
2.5.1. Tasfiye Halinde Hesap Dönemi
KVK’nun 17’nci maddesine göre kurumlarda vergilendirme hesap dönemi itibariyle yapılır. Hesap dönemi bir yıllık süreyi kapsar. Normal hesap dönemi takvim yılıdır. Tasfiye haline giren kurumların vergilendirilmesinde hesap dönemi yerine tasfiye dönemi geçerli olur.
Tasfiyeden vazgeçilmesi halinde, kurum hakkında tasfiye hükümleri uygulanmayacaktır. Bu durumda tasfiyeden vazgeçme kararı, bu kararın alındığı tasfiye döneminin başından itibaren geçerli olacak, tasfiyeden vazgeçme kararının alındığı tarihe
kadar verilen tasfiye dönemi beyannameleri, normal faaliyet beyannamelerinin yerine geçecektir.
2.5.2. Tasfiye Karının Hesaplanması
Tasfiye halindeki kurumlarda vergi matrahı tasfiye karı olacaktır.
Tasfiye karı; tasfiyenin sonundaki servet değeri ile tasfiye başındaki servet değeri arasındaki olumlu farktır.
Tasfiye karı hesaplanırken servet değerleri hesaplanmalıdır.
Bilanço esasına göre defter tutan kurumlarda tasfiye karı, tasfiye dönemi sonundaki servet değeri ile tasfiye dönemi başındaki servet değeri arasındaki olumlu farktır.
Tasfiye karı özsermaye kıyaslaması yoluyla hesaplanır. Buna göre öncelikle tasfiye dönemi sonundaki ve başındaki özsermayelerin hesaplanması ve bu hesaplamalardan sonra Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17’nci maddesinde belirtilen bazı hesap kalemlerinin bu tutarlara ilave edilmesi veya çıkartılması gerekir.
2.5.2.1. Tasfiye Dönemi Başındaki Servet Değeri
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17’nci maddesine göre servet değeri; tasfiye döneminin başındaki ve sonundaki servet değeri, kurumun tasfiye dönemi başındaki ve sonundaki bilânçosunda görülen öz sermayesidir. Bir yıldan fazla süren tasfiyelerde izleyen tasfiye dönemlerinin başındaki servet değeri, bir önceki dönemin son bilânçosunda görülen servet değeridir.
Aşağıda belirtilenler dışında kalan her çeşit karşılıklar ile dağıtılmamış kazançlar bu sermayeye dahildir:
i. Vergi kanunlarına göre ayrılmış olan her türlü amortismanlar ve karşılıklar ile sigorta şirketlerinin teknik karşılıkları.
ii. Hissedar veya sahip olmayan kimselere dağıtılacak olan kazanç kısmı. Buna göre aşağıdaki kazançlar tasfiye dönemi başındaki özsermayeye dahil edilmeyecektir.
i. Vergi kanunlarına göre ayrılmış olan her türlü amortismanlar ve karşılıklar ile sigorta şirketlerinin teknik ihtiyatları dönem başı özsermayesi hesaplanırken özsermaye unsuru olarak dikkate alınmazlar. Söz konusu unsurların dönem sonu servet değerine eklenmek suretiyle vergilendirilmesi sağlanır.
Birikmiş amortismanlar, tasfiye işlemleri sırasında, ilgili oldukları kıymetler satıldıkça aktif kıymet değerlerinden düşülerek kar hesabına intikal ettirilir. Değer artış fonları da amortismanlar gibi değerlendirilecektir.
VUK’nun 323’ üncü maddesine uygun olarak ayrılan şüpheli alacak karşılıkları da, tasfiye sonuç bilançosundaki servet değerine eklenecektir.
Sigorta şirketleri tarafından ayrılan belirsiz hasarlara ait tazminat karşılıkları, cari rizikolara ait ihtiyatlar ve hayat sigortaları riyazi ihtiyatlarından ne kadarının kurum lehinde kalacağı ancak tasfiyenin sonuçlanmasıyla belirlenecektir. Zira sigorta şirketlerinin yükümlülükleri tasfiye sonuçlanana kadar devam eder. Bu nedenle söz konusu ihtiyatlar tasfiyenin bitiminde çıkarılacak bilançodaki servet değerine eklenecektir.
ii. Kurumların kuruluş kanunu veya ana sözleşmelerindeki hükümleri dayalı olarak hissedar veya sahip olmayan kimselere (şirket müdürü, memur ve müstahdemler gibi) vermek üzere kardan ayrılan paralar, ilgililere ödenmedikçe pasifte özel bir hesapta tutulur. Safi kardan ayrılan ve şirket için bir borç olan bu tutarlar da tasfiye dönemi başındaki özsermaye hesaplamasında borçlar arasında dikkate alınır. Eğer bu paralar ayrılış amacına uygun olarak tasfiye dönemlerinde hak sahiplerine ödenmemişse dönem sonu servetine eklenir.
KVK’nun 17’nci maddesi hükmü gereğince; hisselerine mahsuben ortaklara dağıtılan, devredilen veya kurum sahibine iade olunan değerler, VUK hükümlerine göre ve dağıtımın, satışın veya iadenin yapıldığı günün emsal bedeli ile değerlenir.
2.5.2.2. Tasfiye Dönemi Sonundaki Servet Değeri
Yukarıda yapılan açıklamalar göz önüne alınarak tasfiye dönemi sonundaki servet değeri de, dönem sonundaki bilançodan özsermaye hesabına benzer şekilde hesaplanır. Nitekim tasfiye işlemleri tamamlandıkça bilançonun gerek aktif gerekse pasif kalemleri ortadan kalkar ve sonuçta bilanço ya dağıtıma hazır bir kıymet ile ortaklar yada zarar ile alacaklılar olmak üzere birkaç kalemlik bir tablodan ibaret kalır.
Bir yıldan fazla süren tasfiyelerde de izleyen tasfiye dönemlerinin başındaki servet değeri, bir evvelki tasfiye döneminin son bilançosunda görünen servet değeridir.
Yukarıdaki açıklamalara göre tasfiye karı hesaplanırken, tasfiye döneminin başındaki ve sonundaki servet değerlerine bazı eklemelerin yapılması ve bundan sonra yapılacak rakamların kıyaslamaya esas alınması gerekir.
i. Tasfiye Dönemi Başındaki Servet Değerine Yapılacak İlaveler
Tasfiye sırasında, ortaklar veya sahipler tarafından yapılan ödemeler tasfiye döneminin başındaki servet değerine eklenir. Ancak bu ödemelerin sermaye, kar veya ihtiyat hesaplarına yazılmak suretiyle yapılıp yapılmadığına bakılmalıdır. Zira normal borç-alacak niteliği taşıyan ödemeler için ilave yapılmaz.
Tasfiye sırasında kurumlar vergisinden istisna edilen kazançların elde edilmesi halinde bu kazanç ve iratlar da tasfiye dönemi başındaki servet değerine ilave edilir. Ancak işletmeden belirli bir süre çekilemeyeceği koşuluna bağlanan istisna kazançlar dikkate alınmalıdır.
ii. Tasfiye Dönemi Sonundaki Servet Değerine Yapılacak İlaveler
Tasfiye sırasında ortaklara veya kurum sahiplerine avans olarak veya başka şekilde yapılan her türlü ödemeler tasfiye sonu servet değerine eklenir. Ancak ödemeler ortak veya sahibin kişisel hesabına borç yazılmak suretiyle yapılmışsa bu ekleme yapılmaz. Zira ortak veya sahip de kurumlar da üçüncü şahıslar gibi değerlendirilir.
Tasfiye karı hesaplanırken Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8, 9, 10 ve 11’inci maddeleri hükümlerinde belirtilen kanunen kabul edilen ve kanunen kabul edilmeyen giderler, zarar mahsubu, diğer indirimler de dikkate alınacaktır.