Tasfiye dönemine giren bir işletmenin, tasfiye işlemleri, şirketin yetkili organları tarafından seçilmiş tasfiye memurları tarafından yürütülür.
Tasfiye memurları, tasfiyenin icaplarından olmayan bir muamele yapamaz. Tasfiye memurları, şirketin devamı zamanında başlamış olup da henüz sonuçlandırılmamış olan iş ve muameleleri tamamlamaya, şirketin borç ve taahhütlerini yerine getirmeye, şirketin alacaklarını tahsile ve mevcut mallarını paraya çevirmeye, kısaca safi mevcudu elde etmeye yarayan bütün iş ve muameleleri yapmaya mecburdurlar.
Tasfiye işlemlerini sonuçlandırmak amacıyla yapılan muhasebe çalışmaları sırasında bazı kurallara uymak gerekmektedir. Bunları aşağıdaki gibi özetleyebiliriz:
1. Öncelikle belli bir tasfiye tarihi saptanır ve günlük işlemlere ilişkin kayıtlar bu tarih itibariyle kesilir. Bu tarih esas alınmak suretiyle tasfiye memurlarınca şirketin
348 Mehmet Ali Canoğlu, Vergi Muhasebesi, İ.İ.T.A. Nihat Sayar Yayın ve Yardım Vakfı Yayınları, No.
varlıkları ile borçlarının bir envanteri yapılır ve bir tasfiye bilançosu düzenlenir349.
2. Dönemin başından tasfiye tarihine kadar geçen sürenin sonucu kar ve zarar hesabında belli edilir350.
3. Daha sonra, bir yandan alacaklılar davet edilerek bunlara olan borçların tutarı saptanır, diğer yandan da, pay sahiplerine başvurularak ödenmemiş sermaye paylarını ödemeleri istenilir. Bunun yanı sıra, şirketin diğer alacaklarının tahsili çalışmalarına başlanır.
4. Bundan sonra, işletmenin borçlarını ödeyebilmesi için varlıkları (Stoklar, sabit varlıklar, alacaklar vs.) paraya çevrilir. Satış bedeli muhasebe değerlerinin altında veya üstünde olabileceğinden, ortaya değer fazlaları veya değer noksanları çıkar. Bunlar, doğrudan doğruya “Tasfiye kar ve zararı” hesabına geçirilir.
Önceden amortisman ayrılmış varlıklarda, önce bunların net muhasebe değerleri bulunur. Bunun için de ayrılmış bulunan amortismanlar ilgili duran varlık hesaplarına aktarılır. Karşılık ayrılmış bulunan aktif elemanlar için de aynı şekilde hareket edilir. Bununla beraber, amortismanlar ve karşılıklar satış ile ilgili maddelerde de gösterilebilir351.
5. İşletmenin borçları, varlıkların paraya çevrilmesi sonucu elde edilen hazır kıymetlerle ödenir. Ödeme nedeniyle ortaya çıkabilecek kar veya zararlar tasfiye kar ve zarar hesabına aktarılır.
6. Tasfiye işlemlerine ilişkin giderler, “Tasfiye Kar/Zarar” hesabına kaydedilir. Borçların ödenmesinde, borcun vadesinden evvel kapatılması gibi sebeplerle
349 Şükrü Kızılot, a.g.e., s. 1482. 350 Mehmet Ali Canoğlu, a.g.m. s. 6. 351 Mehmet Ali Canoğlu, a.g.m., s. 6.
işletme tarafından elde edilen iskonto vb. gibi indirimler, aynı şekilde tasfiye kar ve zarar hesabına gelir unsuru olarak aktarılır352. Tasfiye Kar/Zarar hesabının bakiyesi, tasfiyeden doğan kar yada zararı gösterir.
7. Tasfiye kar ve zarar hesabı, işletmenin tasfiye dönemi sonuçlarının izlenmesi ile görevlendirilmiş bulunan bir hesap olarak kullanılır.
8. Gerektiği taktirde, tasfiye işlemlerinin devamı sırasında ara bilançolar da çıkarılabilir.
9. Hesapların ve defterlerin kapanışı sırasında fakat paylaşmadan önce yeni bir bilanço düzenlenir. Bu bilançoda prensip itibariyla aşağıdaki hesaplar bulunur.
Aktifte:
i. Gerçek aktif: Bankalar, posta çekleri, kasa;
ii. Fiktif aktif: Kuruluş Giderleri (şayet mevcutsa), kar ve zarar, tasfiye kar ve zarar (son iki hesap borç bakiyesi vermişse);
Pasifte:
i. Fiktif pasif: Sermaye, yedek akçeler, kar ve zarar, tasfiye kar ve zarar (son iki hesap alacak bakiyesi vermişse).
10. Yukarıdaki işlemlerden sonra, sermaye, tasfiye fazlası veya tasfiye noksanı ile ilgili hesaplar ortakların cari hesaplarına aktarılır.
11. Banka ve posta çekleri hesapları kesilir, bakiyeleri çekilir.
12. Tüm borçlar ödendikten sonra, kalan tasfiye artığı varsa, bu artık pay
sahiplerine dağıtılır. Böylece, bilançonun aktif ve pasifi sıfıra indirilmiş olur. Defterler de kapatılarak zamanaşımı süresince saklanmak üzere kaldırılır353.
Kuruluş giderleri muhasebe teorisinde ya bir defada veya en çok beş yılda yok edilmesi gereken giderler olarak tanımlanır. Vergi hukukumuzda da kuruluş giderlerinin aynı görüşe yer verilerek ya bir defada gider yazılarak veyahut aktifleştirilmek suretiyle beş yılda yok edilmesi prensibi kabul edilmiştir354.
Aktifleştirilmesi halinde tasfiyeye giren bir ortaklıkta arda kalan yok edilmemiş kısmın ya tasfiyeden önceki son döneme veya bu dönemle birlikte tasfiye dönemine mal edilmesi düşünülebilir. Tasfiyede ortaklığın tüzel kişiliği devam ettiğine ve beş yıllık süre esas olduğuna göre, birkaç yıl devam eden tasfiyelerde ancak yok edilmeyen bakiyenin son döneme dahil edilmesi doğru olur. Aynı yılda başlayıp aynı yılda biten tasfiyelerde ise tasfiye tarihine kadar dönem başından itibaren geçen süreye ait olan ayrı bir taksit teşkil etmek üzere kalan kuruluş giderlerinin tasfiye dönemine mal edilmesi gerekir. Zira tasfiye normal bir dönem dışında ayrı bir dönemdir.
2.3.1. Tasfiye Fazlası ve Tasfiye Noksanı
Bu deyimler, tasfiye değer fazlası ile tasfiye değer noksanı dışındadır. Tasfiye değer fazlası ile tasfiye değer noksanı karlı ve zararlı tasfiye sonuçlarına karşılıktır355.
Bu sonuçlar, tasfiye kar ve zarar hesabının borç veya alacak yanında kısmen birbirini götürmüş olarak görünür.
Tasfiye fazlası, bölüşülecek aktif değerlerin tutarı ile sermaye arasındaki farktır. Burada söz konusu olan nominal sermayedir.
353 Safiye Öngen, a.g.e., s.832.
354 Kurumlar Vergisi Kanunu, Md.14/2, Vergi Usul Kanunu Md. 282-326. 355 Safiye Öngen, a.g.e. s. 824.
Başka bir deyimle tasfiye fazlası, yedek akçeler ve alacak kalıntısı (bakiyesi) veren sonuç hesapları ile borç kalıntısı veren sonuç hesapları arasındaki olumlu farktır.
Tasfiye noksanı ise yedek akçeler ve alacak kalıntısı veren sonuç hesapları ile alacak kalıntısı veren sonuç hesapları arasındaki olumsuz farktır356.
Tasfiye fazlası olduğu zaman her ortak sermaye payından başka fazlalardaki payını da alır. Tasfiye noksanında ise ortak sermaye payını, noksandaki payı düşülmüş olarak alır357.
2.3.2. Tasfiye İşlemlerine Ait Defterlerin Tutulması
Kanun hükümlerine göre memurlar, tasfiye muamelelerinin selametini sağlamak için gerekli defterleri tutmakla mükelleftirler. Bu defterlerin neden ibaret olduğu hususunda kanunda hüküm mevcut değildir. Tasfiyenin selameti bakımından Türk Ticaret Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanunu hükümleri gereğince işlem yapılması mümkündür.
2.3.3. Eksik Kalmış İşlerin Tamamlanması
Tasfiye memurları, şirketin devamı sırasında başlanmış olup da henüz sonuçlanmamış olan iş ve işlemleri tamamlarlar. Ayrıca şirketin borç ve taahhütlerini yerine getirmek zorundadırlar.
2.3.4. Şirket Mallarının Paraya Çevrilmesi
Tasfiye memurları, şirketin safi mevcudunu elde etmek için mevcut malları paraya çevirirler. Sözleşmede aksi hüküm veya bu hususta ortaklar kararı olmadığı takdirde dağıtım para olarak yapılır.
Memurlar, tasfiye sırasında elde ettikleri paraları bin Yeni Türk Lirasından fazlasını
356 Mehmet Ali Canoğlu, a.g.m. s.8.
Merkez Bankası’na Merkez Bankası bulunmayan yerlerde diğer bir bankaya yatırmak zorundadırlar.
2.3.5. Alacakların Tahsili ve Borçların Ödenmesi
Tasfiye memurlarının başlıca görevlerinden biri şirketin borç ve taahhütlerinin yerine getirilmesidir. Memurlar, tasfiye halinde bulunan şirketin vadesi henüz gelmemiş olan borçları iskontoyu düşmek suretiyle derhal ödemek zorundadırlar. Alacaklılar ödeme tarzını kabul etmek zorundadırlar.