Muhasebe Standartlarında tarımsal faaliyetler, TMS-41 Tarımsal Faaliyetler Standardı ile düzenlenmiĢtir.
3.9.1. Tarımsal Faaliyetler Standardı Amaç ve Kapsam
TMS-41‟in amacı, tarımsal faaliyetlere iliĢkin muhasebeleĢtirme yöntemlerini ve açıklamaları belirlemektir (TMS-41, Amaç).
TMS-41 aĢağıda yer alan varlıkların, tarımsal faaliyetle ilgili olmaları durumda muhasebeleĢtirilmelerinde uygulanır (TMS-41, 2):
TaĢıyıcı bitkiler dıĢındaki canlı varlıklar Hasat zamanındaki tarımsal ürünler
Gerçeğe uygun değerinden, satıĢ maliyeti düĢülmek suretiyle ölçülen canlı varlıklara iliĢkin devlet teĢvikleri
TMS-41 aĢağıdakilere uygulanmaz (TMS-41, 3): Tarımsal faaliyetle ilgili arsa
Tarımsal faaliyetle ilgili taĢıyıcı bitkiler TaĢıyıcı bitkilerle ilgili devlet teĢvikleri
122
3.9.2. Tarımsal Faaliyetlerle Ġlgili Tanım ve Kavramlar
Tarımsal Faaliyetler Standardında yer alan bazı tanım ve kavramlar aĢağıda sunulmuĢtur (TMS-41, 5):
Tarımsal faaliyet: SatıĢa veya geri dönüĢtürülmeye konu canlı varlıkların, tarımsal ürünlere veya farklı canlı varlıklara dönüĢtürülmesi ve hasat iĢlemlerinin bir iĢletme tarafından yönetimidir.
Tarımsal ürün: ĠĢletmenin canlı varlıklarının hasadı yapılmıĢ ürünüdür. TaĢıyıcı bitki: AĢağıdaki özelliklere sahip yaĢayan bir bitkidir:
Tarımsal ürünlerin üretimi veya temini için kullanılması Bir hesap döneminden fazla ürün vermesinin beklenmesi
Önemsiz kalıntı satıĢları dıĢında tarımsal ürün olarak satılma ihtimalinin çok düĢük olması
Canlı varlık: YaĢayan hayvan veya bitkidir.
Biyolojik dönüĢüm: Canlı varlıklarda niteliksel ve niceliksel değiĢime yol açan büyüme, bozulma, üretim ve döllenme sürecidir.
Canlı varlık grubu: YaĢayan hayvan veya bitki topluluğudur.
Hasat: Ürünün canlı varlıklardan ayrılması veya canlı varlığın yaĢam sürecinin sona ermesidir.
3.9.3. Tarımsal Faaliyetlerin Sınıflandırılması
ĠĢletmeler canlı varlıklarını, tüketilen ve taĢıyıcı canlı varlıklar veya olgunlaĢmıĢ ve olgunlaĢmamıĢ canlı varlıklar Ģeklinde gruplayabilir (TMS-41, 43- 45).
123
Sağlam, Yolcu ve Eflatun (2015: 829), tarımsal faaliyetlerin aĢağıdaki gibi sınıflandırılabileceğini ileri sürüyor:
Tarla ve bahçe bitkileri Canlı varlıklar (hayvanlar) Ağaçlar
Canlı varlıklar, özellikleri itibariyle, dönen varlıklar grubunda raporlanabileceği gibi duran varlıklar grubunda da takip edilebilirler. ĠĢletmenin satmak veya iĢletme faaliyetlerinde kullanmak amacıyla sahip olduğu, 1 yıl içinde satılacak veya canlı olma vasfını kaybedecek canlı varlıklar, dönen varlıklar grubunda yer alır (Parlakkaya, 2010: 11).
3.9.4. Tarımsal Faaliyetlerin Ġlk MuhasebeleĢtirilmesi
AĢağıdaki koĢulların gerçekleĢmesi durumunda, canlı varlıklar veya tarımsal ürünler muhasebeleĢtirilir (TMS-41, 10):
ĠĢletmenin, söz konusu varlığı geçmiĢ olayların sonucu olarak kontrol etmekte olması
Varlığa iliĢkin gelecekteki ekonomik faydaların iĢletmeye aktarılmasının muhtemel olması
Varlığın gerçeğe uygun değerinin veya maliyetinin güvenilir olarak ölçülebilmesi
Canlı varlıklar ilk muhasebeleĢtirildikleri tarihte ve her raporlama dönemi sonunda, TMS-41‟de yer verilen, gerçeğe uygun değerin güvenilir olarak ölçülemediği durumlar hariç, gerçeğe uygun değerlerinden satıĢ maliyetleri düĢülmek suretiyle ölçülür (TMS-41, 12).
Canlı bir varlığın veya tarımsal ürünün gerçeğe uygun değerinin ölçülmesi, söz konusu canlı varlık veya tarımsal ürünlerin yaĢları veya kaliteleri gibi önemli özelliklerine göre gruplandırılmaları suretiyle kolaylaĢtırılabilir. ĠĢletme söz konusu özellikleri, piyasada fiyatlamaya esas teĢkil eden özellikleri dikkate alarak belirler (TMS-41, 15).
124
Canlı bir varlığın gerçeğe uygun değerinden satıĢ maliyetlerinin düĢülerek ilk muhasebeleĢtirilmesi sırasında doğan kazanç veya zarar ile ilgili varlığın gerçeğe uygun değerindeki değiĢiklikten doğan kazanç veya zarar, oluĢtuğu dönem kâr veya zararında dikkate alınır (TMS-41, 26).
3.9.5. Tarımsal Faaliyetlerde Değerleme ve Değer DüĢüklüğü
Tarımsal ürün ve canlı varlıkların; büyüme, çürüme, bozulma, üreme vb. sebeplerle biyolojik dönüĢüm yaĢaması, tarımsal faaliyetlerin değerlemesini daha da önemli hale getirmektedir (Alagöz ve Antepli, 2013: 107).
Canlı varlıklarını daha önce gerçeğe uygun değerden satıĢ maliyetlerinin düĢülmesi suretiyle ölçmüĢ bir iĢletme, söz konusu varlıkları elden çıkarana kadar gerçeğe uygun değerlerinden satıĢ maliyetlerinin düĢülmesi suretiyle ölçmeye devam eder (TMS-41, 31).
ĠĢletme; birikmiĢ değer düĢüklüğü zararlarının tespit edilmesinde, TMS 36 Varlıklarda Değer DüĢüklüğü Standardını dikkate alır (TMS-41, 33).
Değerleme sonucu ortaya çıkacak artıĢ ve azalıĢlar, gelir tablosunun 60 nolu hesap grubunda boĢ bırakılan hesaplarda izlenebilir (Alagöz ve Antepli, 2013: 121).
Muhasebe Standartları, tarımsal faaliyetlerin değerinde meydana gelen artıĢ ve azalıĢların, ne kadarının piyasa fiyatlarının değiĢiminden ne kadarının fiziksel değiĢimden kaynaklandığının belirlenerek kamuoyuna açıklanmasını tavsiye etmektedir (Alagöz ve Antepli, 2013: 112).
3.9.6. Tarımsal Faaliyetlerin Değerleme ve Değer DüĢüklüğü Uygulamalarının Muhasebe Standartları ve VUK Açısından KarĢılaĢtırılması
Türk vergi sisteminde, tarım alanındaki temel vergilendirme, tevkifat usulü ile yapılmaktadır. Vergi mevzuatımız canlı varlıkların biyolojik dönüĢümüyle ortaya çıkan değer artıĢının muhasebeleĢtirilmesine izin vermemektedir (TaĢtan, 2013: 27- 36).
125
Tek Düzen Hesap Planı‟nda, meyve ağaçlarının hangi hesapta takip edileceğine dair bir açıklama bulunmamaktadır (TaĢtan, 2013: 27). VUK‟un 314. maddesine göre tarım iĢletmelerinde yetiĢtirilen ağaçların, amortismana tabi olduğu belirtilmektedir. Muhasebe Standartlarında ağaçlar gerçeğe uygun değer yöntemi ile takip edildiğinden, ağaçlar için ayrıca amortisman ayrılmamaktadır (Sağlam, Yolcu ve Eflatun, 2015: 830).
Canlı varlıklar, Muhasebe Standartlarına göre gerçeğe uygun değer yöntemi ile değerlenmektedir. Canlı varlıkları, hayvan ve bitki Ģeklinde iki gruba ayıran Vergi Usul Kanunu‟nun 276 ve 277. maddelerine göre tarımsal ürünler maliyet bedelleriyle, maliyet bedellerinin tespit edilemediği durumlarda, emsal bedelleriyle değerlenir (TaĢtan, 2013: 31).
Tarımsal faaliyetlerin gerçeğe uygun değer yöntemi ile değerlemesi sonucu meydana gelen azalıĢlar/artıĢlar, vergi mevzuatı açısından kanunen kabul edilmeyen gider/gelir hükmündedir (Alagöz ve Antepli, 2013: 121).