Maddi Olmayan Duran Varlıkların Ġlk MuhasebeleĢtirilmesi

Maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleĢtirilmesinde, ülkeler arasında birbirinden farklı yaklaĢım ve uygulamalar söz konusudur. Bazı ülkeler konuya muhafazakâr bir bakıĢ açısı ile yaklaĢırken, bazı ülkeler daha liberal bir akıĢı ile konuyu ele almaktalar. YaklaĢım farkı sebebiyle, Ģirketlerin değerinin önemli bir miktarda değiĢkenlik göstermesi konuya verilen önemi artırmaktadır (Çelik ve Çelik, 2010: 25).

Ülkemizde, Muhasebe Standartları ile muhasebenin birçok alanında olduğu gibi maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleĢtirilmesi konusunda da önemli değiĢiklikler gözlenmektedir.

Muhasebe Standartlarına göre bir kalemin maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleĢtirilmesi için; tanımlanabilir, belirlenebilir ve kontrol edilebilir olması gerekmektedir (TMS-38, 18).

94

Maddi olmayan duran varlık; yasal olarak düzenlenmiĢ bir hakka konu ise veya baĢka unsurlardan “ayrılabilir” özelliğe sahip ise “belirlenebilir” demektir (Çelik ve Çelik, 2010: 27).

Maddi olmayan duran varlığın kontrol edilebilir sayılabilmesi için; iĢletmenin söz konusu varlıktan yararlanma niyeti ve yararlanma olasılığı olmalı. Ayrıca iĢletmenin, maddi olmayan duran varlıktan, üçüncü kiĢilerin yararlanmasını engelleyebilme gücüne de sahip olması gerekir. (Çelik ve Çelik, 2010: 29).

Maddi olmayan duran varlıkların iĢletmeye gelecekte ekonomik yarar sağlaması; doğrudan gelir getirmesinin yanı sıra, iĢletmenin maliyetten tasarruf sağlaması gibi baĢka bir Ģekilde de olabilir (Çelik ve Çelik, 2010: 27).

Bir maddi olmayan duran varlık aĢağıdakilerin varlığı durumunda muhasebeleĢtirilir (TMS-38, 21):

 Varlıkla iliĢkilendirilen, gelecekteki ekonomik yararların iĢletme için gerçekleĢmesinin muhtemel olması

 Varlığın maliyetinin güvenilir bir Ģekilde ölçülebilir olması

Bir maddi olmayan duran varlık, ilk muhasebeleĢtirilmesi sırasında maliyet bedeliyle ölçülür (TMS-38, 24).

Maddi olmayan duran varlığın iĢletme birleĢmesi sırasında elde edilmiĢ olması durumunda, maddi olmayan duran varlığın maliyeti, elde edilme tarihindeki gerçeğe uygun değeridir. Bir maddi olmayan duran varlığın gerçeğe uygun değeri, birleĢme tarihinde varlıktan beklenilen gelecekteki ekonomik yararların, iĢletme tarafından elde edilme olasılığı ile ilgili piyasa katılımcılarının beklentilerini yansıtacaktır (TMS-38, 33).

Maddi olmayan duran varlıkların gerçeğe uygun değeri, tespitindeki hata ihtimalinin yüksek oluĢundan dolayı, çok güvenilir bulunmamaktadır (Nissim, 2007: 15). Bu sebeple gerçeğe uygun değerinin tespitinde, ulaĢılabiliyorsa güncel fiyat tekliflerinden yararlanılmalıdır (Sumer ve Erer, 2010: 35).

95

ġerefiye ve marka değeri gibi bazı maddi olmayan duran varlıklar, Ģirket birleĢmeleri veya Ģirket satın alımları söz konusu olduğunda gerçeğe uygun değeriyle finansal tablolara yansıtılabilmektedir. Ancak söz konusu maddi olmayan duran varlıklar, iĢletme içinde oluĢturulmuĢsa TMS-38‟e göre bilançolarda varlık olarak gösterilemeyip sadece giderleĢtirilebilmektedir. Bundan dolayı birleĢen veya satın alınan iĢletmeler, kendi içinden marka veya Ģerefiye oluĢturan iĢletmelere göre, finansal tabloları bakımından avantajlı konuma gelmektedir (Bengü, 2009: 75).

Otlu ve Çukacı (2007: 117), maddi olmayan duran varlıkların elde edilme Ģekline göre muhasebeleĢtirilmesini aĢağıdaki tablo ile göstermiĢtir.

Tablo 3.2: Maddi Olmayan Duran Varlıkları MuhasebeleĢtirme KoĢulları

Maddi Olmayan Varlık Olarak AktifleĢtirilecek

Varlıklar

ġerefiye Olarak AktifleĢtirilecek Varlıklar

Maddi Olmayan Varlık ve ġerefiye Olarak AktifleĢtirilemeyecek

Olanlar

Bir iĢletmeden ayrı olarak satın alınan maddi olmayan varlıklar

Satın alınan Ģerefiye

ĠĢletme bünyesinde içsel olarak oluĢturulan Ģerefiye Bir iĢletme ile birlikte satın

alınan maddi olmayan varlıklar (aĢağıdaki koĢulları taĢımalıdır)

- ġerefiyeden ayrı olarak tanımlanabilmelidir. -Değerleri güvenilir bir biçimde ölçülebilmelidir.

Bir iĢletme ile birlikte satın alınan maddi olmayan varlıklar (aĢağıdaki koĢulları taĢımalıdır)

- ġerefiyeden ayrı olarak tanımlanamayanlar veya - Değeri güvenilir bir biçimde ölçülemeyenler.

Piyasa değeri güvenilir bir biçimde ölçülemeyen içsel olarak oluĢturulan maddi olmayan varlıklar

Piyasa değerleri kolaylıkla tespit edilebilen içsel olarak oluĢturulan maddi olmayan varlıklar

ĠĢletme içi yaratılan bir maddi olmayan duran varlığın muhasebeleĢtirilebilmesi için gerekli kriterleri sağlayıp sağlamadığının değerlendirilmesinde, iĢletme ilgili varlığın oluĢumunu, araĢtırma ve geliĢtirme safhası Ģeklinde ikiye ayırır (TMS-38, 52).

AraĢtırmadan kaynaklanan herhangi bir maddi olmayan duran varlık muhasebeleĢtirilmez. AraĢtırma harcamaları gerçekleĢtiğinde gider olarak muhasebeleĢtirilir (TMS-38, 54).

96

AĢağıdaki koĢulların tamamının varlığı halinde, geliĢtirmeden kaynaklanan maddi olmayan duran varlıklar muhasebeleĢtirilir (TMS-38, 57):

 Maddi olmayan duran varlığın kullanıma veya satıĢa hazır hale gelebilmesi için tamamlanmasının teknik olarak mümkün olması

 ĠĢletmenin maddi olmayan duran varlığı tamamlama ve bu varlığı kullanma veya satma niyetinin bulunması

 Maddi olmayan duran varlığı kullanma veya satma imkânının bulunması.  Maddi olmayan duran varlığın muhtemel gelecek ekonomik faydayı nasıl

sağlayacağının belirli olması

 GeliĢtirme safhasını tamamlamak ve maddi olmayan duran varlığı kullanmak veya satmak için yeterli teknik, mali ve diğer kaynakların mevcut olması

 GeliĢtirme sürecinde maddi olmayan duran varlıkla ilgili yapılan harcamaların güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması

Bir iĢletmenin, bir maddi olmayan duran varlık yaratılmasına iliĢkin iĢletme içi bir projenin araĢtırma safhasını, geliĢtirme safhasından ayırt edememesi durumunda, söz konusu projeye iliĢkin harcamaları sadece araĢtırma safhasında yapılmıĢ gibi dikkate alınır (TMS-38, 53).

Bir maddi olmayan duran varlığın muhasebeleĢtirilmesinde yararlı ömrü dikkate alınır. Sınırlı bir yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlık itfaya tabi iken sınırsız yararlı ömürlü bir maddi olmayan duran varlık itfaya tabi olmaz (TMS-38, 89). Maddi olmayan duran varlığın sınırsız yararlı ömre sahip olabilmesi, sınırsız bir kontrol gücünün olması ile mümkün olabilecektir.

Bir varlığın itfaya tabi tutarının yararlı ömrüne sistematik olarak dağıtılması için birçok itfa yöntemi kullanılabilir. Bu yöntemler arasında; doğrusal itfa yöntemi, azalan bakiyeler yöntemi ve üretim birimleri yöntemleri sayılabilir. Kullanılacak yöntem, varlıktan elde edilmesi beklenen gelecekteki ekonomik yararların tahmin edilen kullanım Ģekillerine göre belirlenir ve söz konusu gelecekteki ekonomik yararların tahmin edilen kullanım Ģekillerinde bir değiĢiklik olmadıkça, ilgili yöntem dönemden döneme tutarlı bir Ģekilde uygulanır (TMS-38, 98).

97

3.5.5. Maddi Olmayan Duran Varlıklarda Değerleme ve Değer