Maden Kaynaklarında Değerleme ve Değer DüĢüklüğü

Ġlk muhasebeleĢtirmeden sonra, araĢtırma ve değerlendirme varlıklarına maliyet modeli ya da yeniden değerleme modeli uygulanır. Eğer yeniden değerleme modeli uygulanırsa, bu uygulama varlıkların sınıflandırılması ile tutarlı olmalıdır (TFRS-6, 12).

Yeniden sınıflandırmadan önce, araĢtırma ve değerlendirme varlıkları değer düĢüklüğü açısından değerlendirilmeli ve varsa değer düĢüklüğü zararları muhasebeleĢtirilmelidir (TFRS-6, 17).

Bilgiler ve koĢullar, araĢtırma ve değerlendirme varlığının defter değerinin geri kazanılabilir tutarını aĢabileceğini gösterdiğinde, araĢtırma ve değerlendirme varlıkları değer düĢüklüğü açısından test edilir. TFRS-6‟da belirtilen istisnalar hariç olmak üzere, oluĢan değer düĢüklüğü zararı TMS-36 Standardı uyarınca ölçülerek muhasebeleĢtirilir (TFRS-6, 18).

AraĢtırma ve değerlendirme varlıklarının, değer düĢüklüğü açısından test edilmesi gerektiğini gösteren belirtilerden bazıları aĢağıda sunulmuĢtur (TFRS-6, 20):

 ĠĢletmenin belirli bir alanda araĢtırma yapma hakkının dönem içinde sona ermesi veya yakın gelecekte sona erecek olması ve yenilenmesinin beklenmemesi

 Belirli bir alandaki maden kaynakları için daha fazla araĢtırma ve değerlendirme için önemli miktarda harcamanın bütçelenmemiĢ veya planlanmamıĢ olması

 Belirli bir alandaki maden kaynaklarının araĢtırılması ve değerlendirilmesi faaliyetlerinin, ticari olarak uygulanabilir miktarlarda maden kaynaklarının bulunmasıyla sonuçlanmamıĢ ve iĢletme tarafından belirli bir alandaki bu tür faaliyetleri durdurma kararı alınmıĢ olması  Belirli alandaki geliĢmenin ilerlemesinin muhtemel olmasına karĢın,

araĢtırma ve değerlendirme varlığının defter değerinin baĢarılı geliĢtirme veya satıĢ ile tam olarak geri kazanılmasının mümkün olmadığını gösteren yeterli bilginin mevcut olması

132

3.11.6. Maden Kaynaklarına Ait Faaliyetlerin Değerleme ve Değer DüĢüklüğü Uygulamalarının Muhasebe Standartları ve VUK Açısından KarĢılaĢtırılması

Vergi mevzuatımıza göre maden yataklarının mülkiyeti devlete aittir. Bu sebeple maden yataklarını iĢleten kuruluĢlar, maden yataklarına değil, maden yataklarının iĢletme hakkına sahiptir. Ayrıca madenler özel tükenmeye tabi varlık sayıldığından, madenlerin amortisman uygulamaları farklılık arz eder (Aksoylu, 2013: 142).

Maden kaynaklarının amortismanı ile ilgili VUK‟ta; “iĢletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taĢ ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taĢ ocağı için ayrı ayrı olmak üzere, Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir” denilmektedir (VUK- 316.Md.).

Madenlerde amortismana tabi tutar, maden iĢletme hakkının elde edilme Ģekline göre değiĢiklik gösterir. Maden iĢletme ruhsatının devletten alınması suretiyle yapılan madencilik faaliyetlerinde, itfa edilecek tutar imtiyaz bedelidir. Ruhsata sahip olanlardan bu ruhsatın satın alınması veya ilgili sahanın rödovans karĢılığı kiralanması ile yapılan madencilik faaliyetlerinde ise itfa edilecek tutar maliyet bedelidir (Aksoylu, 2013: 143).

VUK‟ta maden kaynaklarının değer düĢüklüğü ile ilgili bir düzenleme yer almamaktadır. Bu sebeple Muhasebe Standartlarına göre değer düĢüklüğü hesaplanan maden kaynaklarının vergi mevzuatı ile uyumu için gerekli iĢlemler yapılmalıdır (Sağlam, Yolcu ve Eflatun, 2015: 354).

133

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM

KULLANIM DEĞERĠ

Teknoloji ve küreselleĢme gibi ekonomik hayatın temel belirleyicisi konumundaki bazı unsurlarda yaĢanan hızlı değiĢim, iĢletmelerin varlıklarından elde ettiği faydayı azaltabilmekte, bu sebeple de varlıklarda değer düĢüklüğü yaĢanabilmektedir. Muhasebe Standartları, birçok yeni düzenlemenin yanı sıra maddi duran varlıkların değer düĢüklüğünün; tespit edilmesinin, hesaplanmasının, muhasebeleĢtirilmesinin ve dipnotlarda açıklanmasının hangi esaslara göre yapılacağına yönelik düzenlemeler de getirmiĢtir.

Muhasebe Standartlarına göre, duran varlıklarda değer düĢüklüğü yaĢandığında, ilgili varlığa değer düĢüklüğü karĢılığı ayrılabilmektedir. MarĢap (2008: 140), maddi duran varlıkların değer düĢüklüğü testine tabi tutulmasını, Muhasebe Standartlarının maddi duran varlıklar açısından getirdiği en önemli yenilik olduğunu ifade ediyor. Örten ve Bayırlı (2007: 35) da, Muhasebe Standartlarının duran varlıklar konusunda getirdiği en önemli yeniliğin, varlıklarda meydana gelen değer düĢüklüğünün zarar yazılması veya değer düĢüklüğü için karĢılık ayrılması olduğunu savunuyor.

134

TMS-36 Varlıklarda Değer DüĢüklüğü Standardı, varlıkların değer düĢüklüğüne uğradığı durumlarda yapılması gereken iĢlemleri açıklamaktadır. Varlığın kullanımından ya da satıĢından elde edilecek tutar, defter değerinin altına düĢüyorsa, varlık değer düĢüklüğüne uğramıĢtır. TMS-36, değer düĢüklüğünün muhasebeleĢtirilmesi, iptal edilmesi, dağıtılması ve kamuoyuna açıklanması gibi düzenlemeleri ihtiva etmektedir.

Muhasebe Standartlarına göre, bir varlığın geri kazanılabilir tutarının defter değerinin altına düĢmesi durumunda, ilgili varlık değer düĢüklüğüne uğramıĢtır (TMS-36, 8).

ġekil 4.1: Değer DüĢüklüğü Testi

Kaynak: Örten, Kaval ve Karapınar (2013: 499)

ÇeĢitli nedenlerle varlıklardan elde edilen faydanın azalması sonucu, varlıkların geri kazanılabilir tutarı, defter değerinin altına inebilir, bir baĢka deyiĢle varlıklar değer düĢüklüğüne uğrayabilir. Varlıkların değer düĢüklüğüne uğrama sebebi; kanun düzenleyicilerin aldığı ekonomik kararlar, rekabet koĢullarında meydana gelen değiĢimler, tüketici ihtiyaçlarının değiĢmesi veya teknolojik geliĢmeler gibi dıĢ etkenlerden kaynaklanabileceği gibi, iĢletmelerin üretim hattındaki değiĢimler veya varlıkta meydana gelen hasar gibi iç etkenlerden de kaynaklanabilir.

Net Gerçeğe Uygun Değer Kullanım Değeri

Büyük Olan Finansal Tabloya

Esas Değer

Defter Değeri _{Geri Kazanılabilir Tutar} Küçük Olan

135

TMS-36‟ya göre varlığın değer düĢüklüğüne uğramıĢ olabileceğini gösteren iç ve dıĢ belirtiler aĢağıda sunulmuĢtur (TMS-36, 12).

ĠĢletme dıĢı bilgi kaynakları:

 Dönem içinde varlığın gerçeğe uygun değerinin, zamanın ilerlemesinden veya normal kullanımdan kaynaklanması beklenenden çok daha fazla azalmıĢ olduğuna dair, gözlemlenebilir göstergeler vardır.

 ĠĢletmenin faaliyette bulunduğu teknolojik, ekonomik veya hukuki çevre ile pazarda veya varlığın tahsis edildiği piyasada iĢletme üzerinde olumsuz etkisi olan önemli değiĢiklikler dönem içerisinde gerçekleĢmiĢ veya bu değiĢikliklerin yakın gelecekte gerçekleĢmesi beklenmektedir.  Dönem içerisinde, faiz oranları veya diğer yatırım kârlılığı ile ilgili

piyasa oranları artmıĢ olup; söz konusu artıĢların, varlığın kullanım değerinin hesaplanmasında kullanılan iskonto oranını önemli ölçüde etkilemesi ve varlığın geri kazanılabilir tutarını büyük ölçüde azaltması muhtemeldir.

 ĠĢletmenin net varlıklarının defter değeri, piyasa değerlerinden daha yüksektir.

ĠĢletme içi bilgi kaynakları:

 Varlığın fiziksel hasara uğradığı veya değer yitirdiğine iliĢkin kanıt bulunmaktadır.

 ĠĢletmede, varlığın mevcut veya gelecek kullanım yöntemini etkileyecek, önemli olumsuz değiĢiklikler meydana gelmiĢ veya bunların yakın gelecekte meydana gelmesi beklenmektedir. Bu değiĢiklikler Ģunları içerir; varlık kullanım dıĢıdır; varlığın dahil olduğu faaliyetin sona erdirilmesi veya yeniden yapılandırılması planları vardır; varlığın beklenen tarihten önce elden çıkarılması planlanmaktadır; varlığın yararlı ömrünün sınırsız değil sınırlı olduğu sonucuna varılmıĢtır.

 ĠĢletme içi raporlamada, varlığın ekonomik performansının beklenenden daha kötü olduğu veya olacağına iliĢkin kanıt mevcuttur.

136

ĠĢletme, herhangi bir zamanda varlıklarının değer düĢüklüğüne uğramıĢ olduğuna dair, yukarıda sayılan maddelerin dıĢında da, baĢka bir belirtinin ortaya çıkması durumunda, varlıkları için değer düĢüklüğü testi uygulayabilir.

TMS-36‟ ya göre varlığın geri kazanılabilir tutarının hesaplanmasında, ilgili varlığın aktif piyasasının varlığı ile yokluğu arasında fark vardır. Aktif piyasası olan varlıkların gerçeğe uygun değeri, değerleme Ģirketleri veya iĢletme tarafından kabul görecek bir yöntemle bulunabilmektedir. Ancak geri kazanılabilir tutarı hesaplanacak varlığın aktif bir piyasası yoksa veya aktif piyasası olmasına rağmen kullanım değerinin, gerçeğe uygun değerinden yüksek olduğu yönünde belirtiler varsa, varlığın kullanım değerinin de hesaplanması gerekmektedir.

ErkuĢ ve Akcan (2013: 232), aĢağıdaki koĢulların varlığı halinde; pazarın aktif, iĢlemlerin düzenli olmadığının varsayılacağını ifade ediyor:

 Son zamanlarda piyasada çok az iĢlemin gerçekleĢmiĢ olması

 Fiyatların zamana ve piyasaya göre çok büyük değiĢiklikler göstermesi  Uygulanan likidite risk primlerindeki önemli sayılabilecek artıĢlar

 Piyasaya yeni sürülen varlığın olmaması veya yeni sürülen varlıkların sayısında önemli miktarda düĢüĢ olması

 Kamuya açıklanan bilgilerin yetersizliği

4.1. BĠR VARLIĞIN KULLANIM DEĞERĠNĠN HESAPLANMASI