Muhasebe Standartlarında hasılatlara iliĢkin iĢlemler, TMS-18 Hasılat Standardı ile düzenlenmiĢtir.
3.10.1. Hasılat Standardı Amaç ve Kapsam
TMS-18‟in amacı, belirli tipteki iĢlemlerden ve olaylardan elde edilen hasılat ile ilgili muhasebe iĢlemlerini açıklamaktır (TMS-18, Amaç).
TMS-18, gerekli kriterlerin karĢılandığı ve neticesinde hasılatın muhasebeleĢtirildiği durumları açıklar. Ayrıca, söz konusu kriterlerin uygulamasına iliĢkin uygulamalı rehberlik sağlar (TMS-18, Amaç).
TMS-18, aĢağıdaki iĢlem ve olaylardan kaynaklanan hasılatların muhasebeleĢtirilmesinde uygulanır (TMS-18, 1):
Mal satıĢları: Mallar, satıĢ amacıyla iĢletme tarafından üretilen mamulleri ve bir perakendeci tarafından satın alınan emtia gibi iĢletme tarafından tekrar satmak
126
üzere satın alınan ticari malları veya satıĢ amaçlı elde tutulan arsa ve diğer gayrimenkulleri içerir (TMS-18, 2).
Hizmet sunumu: Üzerinde anlaĢmaya varılmıĢ sözleĢmeye bağlı bir iĢin, taraflarca belirlenmiĢ sürede iĢletme tarafından yapılmasını içerir. Hizmetler bir veya birden çok dönem içinde sunulabilir. Hizmetlerin sunumuyla ilgili, proje yöneticileri ve mimarların sunduğu hizmetler gibi, bazı sözleĢmeler doğrudan inĢaat sözleĢmeleri ile ilgilidir. Bu sözleĢmelere bağlı olarak ortaya çıkan hasılat bu standart kapsamında olmayıp, TMS-11 ĠnĢaat SözleĢmeleri Standardında belirlenmiĢ olan inĢaat sözleĢmelerine yönelik hükümler kapsamında ele alınır (TMS-18, 3).
ĠĢletme varlıklarının baĢkaları tarafından kullanılmasından sağlanan faiz, isim hakkı ve temettüler, TMS-18 kapsamındadır. Söz konusu gelirler aĢağıda açıklanmıĢtır (TMS-18, 4):
Faiz; nakit veya nakit benzerlerinin kullandırılmasından ya da iĢletmeye borçlanılmıĢ tutarlar üzerinden talep edilenler
Ġsim hakları; patent, ticari marka, telif hakkı, yazılım programları gibi uzun vadeli iĢletme varlıklarının kullandırılması karĢılığında talep edilenler
Temettüler; ortaklara sahip oldukları belli tertip sermaye ile orantılı olarak dağıtılan kârlar.
3.10.2. Hasılatlarla Ġlgili Tanım ve Kavramlar
TMS-18‟de yer alan tanım ve kavramlar aĢağıda sunulmuĢtur (TMS-18, 7): Hasılat: Ortakların sermayeye katkıları dıĢında, öz kaynakta artıĢla sonuçlanan ve iĢletmenin dönem içindeki olağan faaliyetlerinden elde edilen brüt ekonomik fayda tutarıdır.
Hasılat, iĢletmenin yalnızca kendi adına aldığı ve alacağı brüt ekonomik yarar akıĢlarını içerir. Üçüncü kiĢiler adına tahsil edilen satıĢ vergileri, mal ve hizmet vergileri ve katma değer vergisi gibi tutarlar iĢletme tarafından elde edilen ekonomik yararlar değildir ve öz kaynakta artıĢ yaratmaz. Bu nedenle bu tutarlar hasılat dıĢında
127
bırakılır. Benzer Ģekilde, acente iliĢkilerinde brüt ekonomik yarar akıĢları iĢletme öz kaynaklarında artıĢ yaratmayan, acentesi olunan iĢletme adına yapılan tahsilat tutarlarını da içerir. Acentesi olunan iĢletme adına yapılan tahsilat tutarları hasılat değildir. Buradaki hasılat yalnızca komisyon tutarıdır (TMS-18, 8).
3.10.3. Hasılatların Sınıflandırılması
Hasılatlar, iĢletmenin normal faaliyet konusundan elde edilebileceği gibi faaliyet konusu dıĢında kalan iĢlemlerden de elde edilebilir. Muhasebe Standartlarında, hasılatların sınıflandırılmasına dair bir düzenleme yapılmamıĢtır.
3.10.4. Hasılatların Ġlk MuhasebeleĢtirilmesi
Hasılatın muhasebeleĢtirilmesine iliĢkin ilk konu, hasılatın ne zaman muhasebeleĢtirileceğinin belirlenmesidir. Hasılat; gelecekteki ekonomik faydaların iĢletmeye girmelerinin olası oldukları ve söz konusu faydalar güvenilir olarak ölçülebildikleri durumlarda muhasebeleĢtirilir (TMS-18, Amaç).
IASB tarafından 2014 yılı mayıs ayında yayımlanan, 2017 yılından itibaren uygulanmaya baĢlayacak ve KGK tarafından henüz Türkçeye çevrilmemiĢ olan, UFRS 15 MüĢterilerle Yapılan SözleĢmelerden Doğan Hasılat Standardında, hasılatın muhasebeleĢtirilebilmesi için beĢ aĢamadan oluĢan bir yöntem belirlenmiĢtir. Bu aĢamalar; iĢe konu sözleĢmenin hazırlanması, sözleĢmedeki yükümlülüklerin tanımlanması, fiyatın belirlenmesi, fiyat yükümlülük iliĢkisinin tespit edilmesi ve her bir yükümlülüğün yerine getirildikçe muhasebeleĢtirilme Ģartlarının belirlenmesi olarak sıralanmıĢtır (Köse ve Çelikay, 2015: 20).
3.10.5. Hasılatlarda Değerleme ve Değer DüĢüklüğü
Hasılat alınan veya alınacak olan bedelin gerçeğe uygun değeri ile ölçülür (TMS-18, 9).
Bir iĢlemden doğan hasılat tutarı, genellikle iĢletme ile varlığın alıcısı veya kullanıcısı arasındaki anlaĢma ile belirlenir. Hasılat, iĢletme tarafından uygulanan ticari iskontolar ve miktar indirimleri de göz önünde tutularak, alınan veya alınacak olan bedelin gerçeğe uygun değeri ile ölçülür (TMS-18, 10).
128
2017 yılı itibariyle uygulanmaya baĢlayacak UFRS-15‟ te hasılatın değerlemesinin, değerleme tarihi itibariyle yerine getirilen yükümlülüklerin, sözleĢmede belirlenen iĢlem fiyatı ile çarpılması sonucu tespit edileceği belirtilmektedir (Köse ve Çelikay, 2015: 42).
3.10.6. Hasılatlarda Değerleme ve Değer DüĢüklüğü Uygulamalarının Muhasebe Standartları ve VUK Açısından KarĢılaĢtırılması
Muhasebe Standartlarına göre hasılatların değerlemesi, hasılatın oluĢmasını sağlayan iĢlemin türüne göre farklılık arz etmektedir. Bu bölümde ürün satıĢından elde edilen hasılatın değerlemesi irdelenmiĢtir.
VUK‟ta, senetli borç ve alacaklara reeskont uygulanmasına, ikisine birden uygulanmak Ģartıyla izin verilmiĢtir (VUK-281. Md.). Borç ve Alacak senetlerinin, reeskonta tabi tutulması ile senetli borç ve alacaklar, gerçeğe uygun değeri ile raporlanabilirken bir yandan da döneme düĢmeyen vade farkları gelir/gider yazılarak, dönemsellik ilkesinin gereği yerine getirilmektedir. Vergi Usul Kanunu‟nda senetsiz borç ve alacaklar için reeskont uygulamasına izin verilmemektedir (Badem, 2012: 63). Muhasebe Standartlarında, hasılatı ilgilendiren borç ve alacağın senetli olup olmamasına bakılmaksızın, borç ve alacak, gerçeğe uygun değeriyle değerlenmektedir.