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A teoria da interpretação econômica do direito nasceu na Alemanha e, segundo ela, o aplicador das normas jurídicas deve se apegar à realidade econômica que o próprio direito exterioriza. Assim, os atos que possuírem iguais efeitos econômicos deveriam ser tributados de forma idêntica, independentemente da roupagem jurídica que utilizem.

Em nosso país, um dos primeiros maiores defensores dessa teoria122 afirma que o intérprete da norma tributária, ao se deparar com um “abuso” de forma jurídica cometida pelo contribuinte, poderia “[…] desenvolver considerações econômicas para a interpretação da lei tributária e o enquadramento do caso concreto em face do comando resultante não só da literalidade do texto legislativo, mas também do seu próprio espírito da mens ou ratio legis.” A despeito de tais premissas, porém, Amílcar de Araújo Falcão123 não despreza, completamente, a delimitação jurídica do fato. Assim é que aduz:

Para admitir-se o emprego do chamado método da interpretação econômica, é preciso que se esteja em presença de uma evasão tributária em sentido estrito, ou seja, da adoção de uma forma jurídica anormal, atípica e inadequada, embora permitida pelo

122 _{FALCÃO, Amílcar de Araújo. Fato Gerador da Obrigação Tributária. 6. ed. Rio de}

Janeiro: Forense, 1995, p. 33.

Direito Privado, para a consecução do resultado econômico que se tenha em vista concretizar.

Disso depreendemos que, na linha do pensamento do citado doutrinador, a interpretação econômica não seria aplicável indiscriminadamente para todas as situações, mas, apenas, para os casos de evasão fiscal.

Quanto a isso, já queremos registrar nossa opinião, no sentido de que, sendo identificada evasão fiscal (ou seja, atos fraudulentos para ocultar a ocorrência do fato jurídico tributário), não se está diante de interpretação econômica, mas de verdadeira interpretação jurídica, que toma por base os elementos jurídicos comprobatórios do fato.

Feita essa ressalva, vale anotar que, juntamente com a teoria da interpretação econômica do direito tributário, emergiu, também, a doutrina denominada interpretação finalística do direito tributário, segundo a qual o intérprete deveria primar sempre pelo escopo da lei, permitindo-se, para tanto, equivaler o fato praticado àquele previsto na hipótese de incidência da norma jurídica tributária, quando seus efeitos forem semelhantes.

Contrários a essas duas correntes interpretativas são os entendimentos de José Artur Lima Gonçalves, Antônio Roberto Sampaio Dória, Alfredo Augusto Becker, Gilberto de Ulhôa Canto, Alberto Xavier, dentre outros.

Confiram-se as palavras de José Artur Lima Gonçalves124:

O legislador ordinário pode eleger negócios privados entabulados entre os particulares, como pressuposto para a instituição e cobrança de determinados tributos de sua competência impositiva. Mas não pode a fiscalização invadir a seara da liberdade privada, para manipular aqueles negócios jurídicos, com o intuito de ‘forçar’ o reconhecimento da ocorrência do fato tributável, deturpando-o em suas peculiaridades. Trata-se de determinação constitucional, que exige o respeito à autonomia da vontade como própria condição de validade do exercício legítimo da competência tributária e da própria atividade administrativa concernente à fiscalização e controle da arrecadação de tributos, que no Brasil se

124 _{LIMA GONÇALVES, José Artur. Planejamento tributário Internacional. Justiça Tributária.}

submete, de forma absoluta e incontornável, ao princípio da estrita legalidade ou tipicidade tributária.

No mesmo sentido são as palavras de Antônio Roberto Sampaio Dória125, ao entender que a interpretação econômica do direito vem a ser uma deformação metodológica, sentida e sintetizada:

Ora, ainda que essa incapacidade de dissociar o jurídico de seus pressupostos materiais, principalmente os de natureza econômica, seja um dos traços marcantes do direito contemporâneo, ao qual se afigura problemático escapar, é certo que muitos autores (notadamente os da literatura espanhola) fundiram, na análise da elisão, tão extrincavelmente aqueles elementos que se tornou quase impossível destacar, de suas condicionantes de fato, a normatividade jurídica que a figura suscita.

Na mesma linha de raciocínio é o pensamento de Alfredo Augusto Becker126, para quem “[…] querer, no momento da interpretação da lei, libertar o fato econômico ou social da constrição jurídica, que o transfigura, importa em destruir a praticabilidade e a utilidade do Direito”. Em vista disso, conclui o autor:

A doutrina do direito tributário, segundo a realidade econômica, é filha do maior equívoco que tem impedido o direito tributário de evoluir como ciência jurídica. Esta doutrina, inconscientemente, nega a utilidade do direito, porquanto destrói precisamente o que há de jurídico dentro do direito tributário.127

Gilberto de Ulhôa Canto128 critica a interpretação econômica do direito tributário, ao asseverar que se trata de uma atitude

[…] que encara todas as hipóteses concretas situadas dentro de uma mesma categoria de negócios como automaticamente tributadas de modo igual. […] Ou, o que é pior, o Fisco passa a supor que os negócios, o patrimônio e as atividades dos cidadãos existem apenas

125 _{DÓRIA, Antônio Roberto Sampaio. Elisão e Evasão Fiscal. 2. ed. São Paulo: Bushatsky,}

1977, p. 47-48.

126 _{BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário. 3. ed. São Paulo: Saraiva,}

2009, p. 99.

127 _{Ibid., p. 130.}

128 _{CANTO, Gilberto de Ulhôa. Elisão e evasão fiscal. Cadernos de Pesquisas Tributárias. São}

como fonte de tributação, e que é a sua conveniência financeira que tudo se reduz, em tipos ou situações imponíveis.

A interpretação econômica do direito tributário, resume Alberto Xavier129, é aquela

[…] segundo a qual, ainda que a lei se socorra de tipos estruturais de atos ou negócios jurídicos, os conceitos que os descrevem deveriam ser interpretados de modo a atribuir maior relevância aos efeitos econômicos dos atos e negócios em causa dos que aos seus efeitos jurídicos típicos.

Como se vê, interpretar economicamente o direito tributário implica completo desprezo à rígida repartição das competências tributárias, bem como aos princípios da legalidade e da tipicidade fechada, sendo, portanto, repudiada em nosso ordenamento.

Firmado nessas premissas, o Superior Tribunal de Justiça, em recente decisão, deixa clara a impossibilidade da interpretação econômica do fato jurídico tributário. Vejamos:

TRIBUTÁRIO - ISSQN - CONTRATO DE ESTIPULAÇÃO EM

FAVOR DE TERCEIRO X CORRETAGEM -

IMPOSSIBILIDADE DE INTERPRETAÇÃO MERAMENTE ECONÔMICA - REPERCUSSÃO JURÍDICA DO TRIBUTO - AUSÊNCIA DE NORMA EXPRESSA - LEGITIMIDADE - ART. 333 DO CPC - PREQUESTIONAMENTO - AUSÊNCIA - SÚMULA 282/STF.

1. É inadmissível o recurso especial quanto a questão não decidida pelo Tribunal de origem, por falta de prequestionamento.

2. O ISSQN é tributo de imposição direta ou indireta, a depender do tratamento normativo que recebe da legislação local.

3. Em regra, assume o encargo do tributo o prestador do serviço, competindo-lhe a legitimidade para pleitear a restituição.

4. Inexiste o fato jurídico tributário de corretagem ou agenciamento na intermediação por associação médica em defesa dos interesses de seus associados, ainda que cobrada sobretaxa dos associados para reembolso dos custos da representação.

5. O elemento econômico, ainda que importante para a aferição da capacidade contributiva, não prevalece frente à forma

129 _{XAVIER, Alberto. Tipicidade da Tributação, Simulação e Norma Antielisiva. São Paulo:}

jurídica empregada, salvo se evidenciada pelo Fisco a fraude, o dolo ou a simulação das partes no negócio jurídico.

6. Recurso especial conhecido e, nessa parte, não provido.130

Nesses autos, discutia-se se o contrato firmado pelo contribuinte caracterizava “estipulação em favor de terceiro”, como fora denominado e formalizado, ou “contrato de agenciamento”, pois, caso demonstrado que se estava diante de agenciamento ou corretagem, ter-se-ia incidência do ISS. Alegou o Fisco que o conteúdo e os efeitos decorrentes do negócio firmado seriam semelhantes aos do contrato de agenciamento ou corretagem, assim devendo ser considerado para fins tributários. O Egrégio Superior Tribunal de Justiça, porém, registrou a impossibilidade dessa equiparação, visto que não comprovada a existência de atitude fraudulenta por parte do contribuinte.

Dentre outros argumentos, a Ministra Relatora Eliana Calmon131, por ocasião de seu voto, assim justificou o decisum:

É tênue o limite entre as duas figuras, porém a consideração exclusiva do elemento econômico pela Municipalidade ofende as balizas legais de incidência do imposto sobre serviço, na medida em que, na conduta da associação, não se identifica a prestação de serviço, mas sim a representação de interesses da categoria, materializada na atuação da associação junto às seguradoras para obter maiores vantagens econômicas para os associados.

A forma jurídica não pode ser olvidada e, quando passível de desconsideração, deve estar bem evidenciado o intuito de evasão fiscal, sob pena de ofensa à tipicidade tributária, com o recurso à analogia, expressamente vedado pelo CTN (art. 108, § 1º do CTN). Em consonância com tudo o que fora explanado acerca do referido tema, cumpre-nos ressaltar que também somos contrários às correntes interpretativas que pretender interpretar economicamente o direito tributário ou fazê-lo de modo unicamente finalístico, em nome do suposto “espírito da lei”.

130 _{BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 1.119.405 – RS. Relator:}

Ministra Eliana Calmon. Recorrente: Município de Porto Alegre. Recorrido: Associação dos Médicos do Hospital Conceição. Data do Julgamento: 18 mar. 2010. Órgão Julgador: Segunda Turma. Publicação: DJe 26 mar. 2010 (grifos nossos).

Entendemos que a “interpretação econômica do direito tributário”, assim como a “interpretação finalística” não configuram métodos de interpretação de norma jurídica ou de fato jurídico propriamente ditos, mas a interpretação de fato econômico, desconsiderando-se as estruturas negociais prescritas pelo direito positivo.

Consideramos que não cabe ao intérprete reconstruir os fatos regulados pelo direito privado, utilizando categorias de outras ciências, como é o caso da Economia. O direito tributário é um direito de sobreposição, quer dizer, toma os fatos e institutos de direito privado, colocando-os na hipótese normativa para que, quando verificados, desencadeiem efeitos jurídicos. Desse modo, se o fato praticado não se qualificar, juridicamente, nos exatos termos previstos na hipótese normativa (em virtude da eleição de outro fato de direito privado, por exemplo), não há como projetarem-se os efeitos tributários.

Sobre o assunto, cabe mencionarmos as palavras de Paulo de Barros Carvalho132, sobre a impossibilidade de interpretação econômica do fato jurídico tributário:

No âmbito dessas investigações, chegaremos à conclusão de que os fatos, assim como toda construção de linguagem, podem ser observados como jurídicos, econômicos, antropológicos, históricos, políticos, contábeis, etc.; tudo dependendo do critério adotado pelo corte metodológico empreendido. Existe interpretação econômica do fato? Sim, para os economistas. Existirá interpretação contábil do fato? Certamente, para o contabilista. No entanto, uma vez assumido o critério jurídico, o fato será, única e exclusivamente, fato jurídico; e claro, fato de natureza jurídica, não econômica ou contábil, entre outras matérias. Como já anotado, o direito não pede emprestado conceitos de fatos para outras disciplinas. Ele mesmo constrói sua realidade, seu objeto, suas categorias e unidades de significação.

Desse modo, consideramos inadmissível a tradução entre os sistemas do direito e da economia, sendo vedado ao aplicador das normas jurídicas transitar livremente por essas duas searas, como se fosse algo uno. Ressaltamos que o

132 _{CARVALHO, Paulo de Barros. Entre a forma e o conteúdo na desconstituição dos negócios}

jurídicos simulados. Revista de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros, n. 113, no prelo, p. 8.

Direito e a Economia são considerados sistemas linguísticos dotados de regras e estruturas peculiares, as quais constroem suas próprias realidades, realidades estas incomparáveis e inigualáveis entre si, posto que os objetivos de ambas são distintos perante a sociedade e a forma como desenvolvem seus raciocínios são específicas, isto é, são universos completamente diferentes e que não podem ser alvo de confusão. Esses universos são passíveis de comunicação unicamente mediante os códigos e programas eleitos pelo próprio sistema, de modo que no ordenamento só há de ingressar e de ter relevância jurídica os elementos dos demais sistemas (como o econômico) que sejam acolhidos mediante suas próprias estruturas, com adoção dos códigos lícito e ilícito.

A repartição das competências tributárias não se atém aos efeitos econômicos dos atos praticados pelos contribuintes, mas às suas características jurídicas. Assim é que, por exemplo, uma indústria está obrigada ao pagamento de IPI, ICMS, IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, dentre outros tributos. Embora seus rendimentos advenham de um único fato econômico, consistente na industrialização de produtos, juridicamente pratica diversos negócios, tais como industrialização, comercialização dos produtos industrializados, auferimento de renda, obtenção de lucro e percepção de receitas. É exatamente a adoção de certa estrutura negocial que determina os tributos incidentes sobre os valores recebidos.

Como já afirmamos neste trabalho, inadmitimos a possibilidade de tradução perfeita de uma linguagem para outra. Do mesmo modo, também, entendemos ser inadmissível a tradução do Direito pela Economia, e vice-versa. Ou seja, a partir do momento em que construímos os sentidos no bojo de um sistema linguístico, um determinado sistema não se transforma em outro por intermédio da interpretação. É impossível a realização de uma interpretação econômica “no” direito. Um economista não pode realizar uma interpretação estrito senso do direito, produzindo, assim, normas jurídicas, posto ser incompetente para tanto. Do mesmo modo, um jurista ou mesmo o aplicador do direito não pode efetuar interpretação econômica para fins de análise ou aplicação do direito tributário: ou o fato é jurídico

e, portanto, realizou-se a situação descrita na hipótese normativa, ou nada se tem de relevante no sistema do direito.