Restoran Menüleri Ölçeğinde Zaman Etkenli Faaliyet Tabanlı Maliyetleme

FTM yönteminin restoran işletmelerinde kullanımı on yıl öncesine uzanan oldukça yeni bir konudur. İlk olarak Raab ve Mayer (2004), Cooper ve Kaplan (1988) tarafından imalat işletmeleri için geliştirilmiş bir FTM modelini restoran işletmeleri için uyarlayarak uygulama yolunu açmıştır. Böylece ilgili yöntemin diğer birçok işletme gibi yiyecek içecek hizmeti veren işletmeler için de kullanışlı bir maliyetleme yöntemi olduğu ortaya koyulmuştur.

Tablo 1.7’de farklı yiyecek içecek işletmeleri üzerinde yapılmış FTM ve ZEFTM çalışmaları örneklem özellikleri, dağıtılan gider türleri ve kullanılan faaliyetler bazında özetlenmektedir. Tablodan da anlaşıldığı üzere alanyazınında restoran işletmesi örnekleminde sadece bir adet ZEFTM çalışmasına (Terungwa, 2013) ulaşılmıştır. Bununla birlikte FTM konusunda sınırlı sayıda çalışma olduğu belirlenmiştir.

Aşağıdaki tabloda yer alan çalışmaların hepsinde esas olarak işgücü ve diğer faaliyet giderlerinin menü kalemlerinin maliyetlerine doğru ve güvenilir bir şekilde yansıtılması amaçlanmıştır. Her bir çalışma, FTM sisteminin yiyecek içecek hizmeti veren işletmelerde özellikle ürün maliyetlerinin belirlenmesinde etkin olarak kullanılabileceğini desteklemiştir. Bununla birlikte ilk defa Raab ve Mayer (2007, s.51) FTM yaklaşımının menü analizi sürecinde de başarılı bir şekilde kullanılabileceğini ortaya koymuşlardır.

Tablo 1.7 Yiyecek içecek İşletmelerinde Yapılmış Başlıca FTM ve ZEFTM Çalışmaları Araştırmacılar Kapsam ve Dağıtılan Giderler Faaliyetler

Raab, Mayer, Ramdeen ve Ng (2005)

Hong Kong’da 20 menü kalemi olan bir restoranın akşam yemeği verileri kullanılmıştır. İşgücü ve direkt faaliyet giderleri FTM ile dağıtılmıştır.

Temizlik, hazırlık, pişirme ve yönetim olmak üzere 4 arka kısım faaliyet ile iletişim, temizlik, düzenleme, süreç kontrolü, müşteriye servis ve yönetim olmak üzere 6 ön kısım faaliyeti kullanılmıştır.

Raab, Shoemaker ve Mayer (2007)

Araştırma, 14 menü kaleminden oluşan akşam yemeği menüsü kapsamında yapılmıştır. FTM ile işgücü ve diğer faaliyet giderleri dağıtılmıştır.

Arka kısım ve ön kısım olarak iki faaliyet merkezi belirlenmiştir. Arka kısım faaliyetler; temizlik, hazırlık, pişirme ve yönetim. Ön kısım; iletişim, temizlik, düzenleme, müşteriye servis ve yönetim.

Annaraud, Raab ve Schrock (2008)

10 tane menü kalemi olan bir ABD fast food restoranı örneklem olarak alınmıştır. İşgücü, elektrik ve yakıt giderlerinin dağıtımında FTM kullanılmıştır.

Müşteriye servis, temizlik, hazırlık, pişirme ve yönetim olmak üzere beş temel faaliyet belirlenmiştir.

Kang, Lee ve Kim (2010)

Güney Kore’de 9 yiyecek ve 24 içecek kalemi olan bir kahve dükkânı örneklem olarak alınmıştır. Direkt işçilik giderleri için FTM kullanılmıştır.

Sipariş alınmasından ürünlerin sunulmasına kadar geçen hazırlık süreci olarak tek bir faaliyet dikkate alınmıştır.

Vaughn, Raab ve Nelson (2010)

Las Vegas’ta bir Casino mutfağında en çok satılan 20 fırınlanmış yiyecek ürünü dikkate alınmıştır. İşgücü maliyetleri ve iletişim, çamaşırhane, yönetim, bakım onarım, dış kaynak kullanımı gibi diğer faaliyet giderleri FTM ile dağıtılmıştır.

Hazırlık, temizlik, dağıtım, paketleme, satın alma, depolama, programlama, düzenleme, bütçeleme, tahmin (forecast), menü araştırma ve eğitim olmak üzere 12 faaliyet kullanılmıştır.

Kostakis, Boskou ve Palisidis, (2011)

Bir Yunan restoranına ait 6 menü kalemi dikkate alınmıştır. Direkt işgücü giderleri FTM ile dağıtılmıştır.

Sadece arka kısım faaliyet merkezi içinde hazırlık, pişirme ve tabak düzenleme olmak üzere üç faaliyet kullanılmıştır.

Terungwa, (2013)

20 otel işletmesinden oluşan örneklem içinden seçilen bir otelin sadece restoran hizmetleri kapsamında örnek olay araştırması yapılmıştır.

Restoran işletmesindeki mevcut maliyet sistemleri müşteri karlılık analizi için uygun değildir.

Alanyazını genel olarak değerlendirildiğinde ZEFTM sisteminin restoran işletmelerinde verimli kullanım potansiyelinin yüksek olduğu anlaşılmaktadır. Bu potansiyeli ortaya koyan başlıca noktalar şunlardır;

 Restoran işletmelerinde faaliyet ve zaman çok önemli unsurlardır.  Yoğun rekabet ve yüksek faaliyet riski bulunmaktadır.

 Restoran örnekleminde çok az sayıda FTM çalışması yapılmıştır.

 Restoran örnekleminde herhangi bir ZEFTM çalışmasına ulaşılamamıştır.  ZEFTM geleneksel FTM’ye göre daha kolay, daha ekonomik ve daha esnektir.  ZEFTM özellikle hizmet işletmeleri için daha anlamlı sonuçlar sağlayabilmektedir.

Restoran işletmelerinin kendine has bir takım özellikleri, ZEFTM sisteminin bu işletmelerde kullanılması gerektiğini belirgin olarak ön plana çıkarmaktadır. İlgili yöntemin değerini ortaya koyan bu özelliklerin aşağıdaki gibi özetlenmesi mümkündür;

 FTM ve ZEFTM sistemlerinin en güçlü tarafı, işletmelerde bulunan dolaylı giderlerin büyüklüğü ve özelliği ile ilişkilendirilmektedir. Restoran işletmelerinde ise yiyecek içecek malzeme giderleri dışında kalan işgücü maliyetleri de dâhil tüm giderler, dolaylı gider özelliği taşımaktadır. Bu giderlerin toplam giderler içindeki payı ise %60’ı aşmaktadır.

 Restoran işletmelerinde menü kalemlerinin fiyatları, genellikle satılan ürünlerin maliyetleriyle oranlanarak (%40 malzeme maliyeti gibi) belirlenmektedir. Bu hesaplamalarda ise işgücü, enerji, yakıt, su, direkt faaliyet giderleri ya da sabit giderler gibi temel faaliyet giderleri göz ardı edilmektedir (Raab ve Mayer, 2007). ZEFTM ile sadece ürün maliyetlerinin değil etkin fiyatlama kararlarının alınması da desteklenebilmektedir.

 Restoran işletmelerinde menü analizi yapılırken kullanılan başlıca değişkenlerden biri katkı payı değeridir. Katkı payı en genel ifadeyle toplam satış fiyatından değişken maliyetlerin (çoğunlukla malzeme maliyetlerinin) çıkarılması şeklinde hesaplanmaktadır. Yani katkı payı analizinde de işgücü ve diğer faaliyet giderleri dikkate alınmamaktadır. Bu nedenle ZEFTM yönteminin kullanılmasıyla daha doğru ve güvenilir katkı payı değerlerine ulaşılabilmektedir.

 Genel olarak yiyecek içecek endüstrisi, düşük kar marjı ve yüksek iflas oranları ile çok zorlu ve rekabetçi bir faaliyet alanı olarak kabul edilmektedir (Parsa vd., 2005). Bu nedenle işletme gelir ve giderleri ile ilgili olarak sürekli analizler yapılmalıdır. ZEFTM sistemi esnek özelliği ile farklı durumlarda kolayca kullanılabilmekte ve böylece yoğun rekabet ortamında daha yararlı olabilmektedir.

İKİNCİ BÖLÜM

VERİ ZARFLAMA ANALİZİ (VZA)

Günümüzde performans değerlendirmesi ile elde edilen bilgiler olmadan işletmelere yönelik etkin kararların alınamayacağı belirgin olarak ortaya çıkmıştır. Bu nedenle işletmelerde performansın en doğru şekilde ortaya koyulması bir zorunluluk haline gelmiştir. Bu noktada parametrik olmayan performans ölçüm teknikleri, alternatif tekniklerin kısıtlarını barındırmaması nedeniyle bir adım öne çıkmaktadır. Bu teknikler arasında en popüler olanların başında ise Veri Zarflama Analizi (Data Envelopment Analysis) gelmektedir.

VZA göreceli performans analizi için geliştirilmiş doğrusal programlama esaslı basit ve çok yönlü bir tekniktir. Diğer performans ölçüm yöntemlerine göre en önemli avantajı; çoklu girdi ve çoklu çıktı değişkenlerinin birlikte değerlendirilmesine olanak vermesidir. Yiyecek içecek hizmeti veren işletmelerde de maliyet, satış miktarı, satış gelirleri finansal veriler yanında faaliyet süresi, hazırlık ya da servis zorluğu ve konuk memnuniyeti gibi finansal olmayan nitelikte çok sayıda belirleyici unsur bulunmaktadır. Dolayısıyla restoranlar VZA uygulamaları için en ideal adaylardan biri olarak nitelendirilmektedir (Reynolds ve Thomson, 2007; Taylor vd., 2009). Bu nedenle bir restoran işletmesinin menü kalemlerinin performanslarının en etkin şekilde ortaya konması VZA’nın kullanılmasına karar verilmiştir.

Çalışmanın bu bölümünde, ilk olarak VZA’ da adı sıkça geçen kavramlar hakkında bilgi verilmiştir. Ardından ilgili yöntemin gelişimi ve temel özellikleri açıklanmıştır. Daha sonra ise temel VZA modelleri ve uygulama aşamaları anlatılmıştır. Son aşamada ise VZA yazını; genel, ulusal ve restoran bazında kapsamlı olarak değerlendirilmiştir.

2.1. Veri Zarflama Analizi ve İlgili Kavramlar

Günümüzde Veri Zarflama Analizi (VZA), birbirine yakın olarak çeşitli şekillerde tanımlanabilmektedir. Bir tanıma göre VZA, birden fazla girdi ve çıktıya sahip kümelerde hem girdilerin hem de çıktıların nesnel biçimde bir verimlilik ya da etkinlik endeksi içinde birleştirilemediği durumlarda, göreceli verimlilik ya da etkinlik ölçümü için kullanılan bir performans değerlendirme yöntemidir. Başka bir tanımda ise, bir karar biriminin (KB) etkinliğinin, matematiksel olarak ağırlıklandırılmış çıktılar toplamının ağırlıklandırılmış girdiler toplamına oranlanmasıyla belirlenen sınıra göre yeri olarak ifade edilmektedir (Oktay ve Özgür, 2008, s.166). En genel haliyle VZA, çok sayıda girdi ve çıktısı olan işletmeler ya da

faaliyetler için kullanılabilen parametrik olmayan bir etkinlik ölçüm tekniği olarak özetlenebilir (Liu vd., 2013, s.3). Bu tanımlardan hareketle VZA’nın temel özelliklerinin aşağıdaki gibi ortaya koyulması mümkündür (Wöber, 2007, s.92; Özden, 2008, s. 69);

 VZA parametrik olmayan bir etkinlik analiz tekniğidir. Bu nedenle daha az ve daha kabul edilebilir varsayımlara dayanmaktadır. Ancak sonuçların istatistiksel olarak test edilmesi oldukça güçtür.

 VZA’da çok sayıda girdi ve çıktı değişkeni kullanılabilmektedir. Ancak girdi ve çıktı sayısı olabildiğince az olmalı ve KB’lerin üretim sürecini doğru olarak yansıtabilmelidir. Çünkü çok fazla girdi ve çıktı değişkeninin kullanılması, görece etkin ve etkin olmayan KB’nin ayrıştırılmasını zorlaştırmaktadır.

 VZA benzer amaç ve hedefleri olan faaliyet birimlerinde uygulanabilmektedir  VZA mutlak değil, göreceli bir etkinlik ölçümü sağlamaktadır. Çünkü VZA’da etkinlik hesaplamaları en iyi uç değerlere göre yapılmakta ve her bir KB sonuçları bu değerlerden etkilenmektedir.

 VZA’da kullanılan girdi ve çıktı değişkenleri arasında nitelik ve ölçü birimleri açısından bir ön şart bulunmamaktadır. Girdi ve çıktılar arasında bir fonksiyonel ilişki kurmak gerekmediği gibi, farklı ölçüm birimli (kilo, litre, adet, tutar, oran gibi) girdi ve çıktı değişkenleri aynı anda kullanılabilmektedir.

Yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşıldığı üzere VZA, işletme performansının etkin bir şekilde ortaya koyulabilmesi için geliştirilmiş bir tekniktir. Bu nedenle başta performans ve performansla ilgili kavramlar olmak üzere, yöntemin teorik yapısı ve uygulama çerçevesi içinde adı sıklıkla geçen bazı temel kavramlar bulunmaktadır. VZA yönteminin doğru ve tam olarak anlaşılabilmesi için öncelikle bu kavramların iyi bilinmesi gerekir. Bu kavramlar arasında en ön plana çıkanlar şunlardır;

 Performans  Verimlilik  Etkinlik  Teknik Etkinlik  Ölçek Etkinliği  Tahsis Etkinliği  Karar Birimi  Etkinlik Sınırı